Щодо відображення у податковому обліку балансової вартості іноземної валюти, отриманої як внесок до статутного фонду підприємства
Лист Державної податкової адміністрації України від 18.06.2009 р. № 12796/7/15-0217
Державна податкова адміністрація України розглянула лист <...> щодо відображення у податковому обліку підприємства з іноземними інвестиціями, створеного у формі товариства з обмеженою відповідальністю, внеску в іноземній валюті до статутного фонду і повідомляє наступне.
Підпунктом 7.3.3 п. 7.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі — Закон) визначені особливості відображення у податковому обліку операцій із розрахунками в іноземній валюті.
Так, абзацами першим — третім цього підпункту з метою визначення балансової вартості суми заборгованості, вираженої в іноземній валюті, встановлено правила перерахунку такої заборгованості (її частини) на момент її оприбуткування (виникнення), продажу (погашення) протягом звітного періоду та умовного продажу (погашення).
Абзацом четвертим зазначеного підпункту встановлено порядок визначення прибутку або збитку, отриманого шляхом відповідного перерахунку балансової вартості заборгованості, вираженої в іноземній валюті, у разі продажу (погашення) заборгованості (її частини) або умовного продажу (погашення) такої заборгованості.
При цьому абзацом п’ятим п.п. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 Закону визначено, що у такому ж порядку підлягає перерахунку балансова вартість іноземної валюти, отриманої як аванс або виручка чи внаслідок проведення будь-яких інших операцій (включаючи прямі чи портфельні інвестиції), яка обліковується на банківських рахунках платника податку або у його касі на дату закінчення звітного періоду.
Таким чином,
за наявності на дату закінчення звітного періоду на банківському рахунку платника податку коштів в іноземній валюті, отриманих в якості внеску до статутного фонду підприємства, балансова вартість такої іноземної валюти підлягає перерахунку та відображається у податковому обліку у порядку, встановленому п.п. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 Закону.Щодо балансової вартості іноземної валюти, отриманої у вигляді внеску до статутного фонду підприємства з іноземними інвестиціями, то з урахуванням особливостей створення, державної реєстрації, утворення та формування статутного фонду цих підприємств (зокрема, створених у формі товариств з обмеженою відповідальністю), передбачених чинним законодавством (Господарським та Цивільним кодексами України, законами України «Про режим іноземного інвестування» та «Про господарські товариства»), а також особливостей відкриття та функціонування банківських рахунків таких підприємств (згідно з Інструкцією про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженою постановою Правління Національного банку України від 12.11.2003 р. № 492), така
балансова вартість визначається шляхом перерахунку суми іноземної валюти в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату зарахування інвестованих коштів на поточний банківський рахунок підприємства, починаючи з дати його державної реєстрації (або державної реєстрації відповідних змін до його установчих документів).
Заступник голови С. Чекашкін
коментар редакції
Правила визначення балансової вартості валюти,
що вноситься до статутного фонду
У цьому листі податківці звертають увагу на два важливі моменти.
1. Чи має балансову вартість валюта, внесена до статутного фонду
.Проблема в тому, що в Законі про податок на прибуток
немає порядку визначення балансової вартості такої валюти (так само, як його немає і щодо валюти, отриманої в кредит). На цей момент ми неодноразово звертали увагу (див. наприклад, «Продаж іноземної валюти, що надійшла у вигляді внеску до статутного фонду» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 35). Однак відсутність чітких формулювань у Законі про податок на прибуток зовсім не означає, що такої вартості немає. Адже, якщо згодом підприємство продаватиме цю валюту або придбаватиме за неї товар за кордоном, то податковий облік буде явно не збалансованим: валові доходи від продажу цієї валюти або імпортного товару будуть, а валових витрат, які визначаються виходячи з балансової вартості цієї валюти, — ні. Тому ми завжди радили визначати її балансову вартість за курсом НБУ, що діяв на дату отримання валюти. За весь період дії Закону про податок на прибуток ДПАУ не спростовувала цю позицію, але, на жаль, і підтвердження не було.Схоже, що тепер справа зрушила з мертвої точки: податківці підтримують думку, що
валюта, отримана для формування статутного фонду, має балансову вартість.Це означає, по-перше, підтвердження правомірності відображення
валових витрат у двох наведених вище операціях, а по-друге, необхідність відображення курсових різниць за цією валютою в разі, якщо вона залишається на рахунку підприємства на кінець звітного податкового періоду.Що ж до курсових різниць за заборгованістю інвесторів за внесками до статутного фонду, то вони в податковому обліку не відображаються, оскільки таку заборгованість не зазначено в п.п. 7.3.3 Закону про податок на прибуток. За нею курсові різниці відображатимуться тільки в бухгалтерському обліку: оскільки ця заборгованість підлягає погашенню грошовими коштами, вона вважається монетарною. Як правило, курсова різниця виникатиме в період між датою підписання установчих документів (зафіксований у них розмір статутного фонду відображається проводкою Дт 46 — Кт 40) та датою надходження валюти (Дт 312 — Кт 46). Причому таке надходження валюти може відбутися і до держреєстрації самого товариства. При цьому саму кореспонденцію рахунків буде проведено вже після держреєстрації. Докладніше про внесення валюти до статутного фонду, крім згаданої публікації, див. «Внесок до статутного фонду: оподаткування різних варіантів» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 101.
2. Як визначається балансова вартість валюти, внесеної до статутного фонду.
У листі, що коментується, звертає на себе увагу остання дещо витіювата фраза. З неї не зовсім зрозуміло, зарахування на який рахунок мають на увазі податківці.
Стисло нагадаємо: перш, ніж кошти від інвестора потраплять на поточний рахунок, вони зараховуються на
поточний рахунок для формування статутного фонду. Якщо говорити про товариство з обмеженою відповідальністю, то спочатку інвестори здійснюють внесок (принаймні, у розмірі 50 відсотків від розміру статутного фонду), а вже потім відбувається держреєстрація товариства. Причому за умови подання документів, перелічених у п. 3.2 Інструкції № 492 (у цьому пункті перелічено документи, необхідні для відкриття звичайного поточного рахунка), та отримання банком повідомлення про взяття рахунка на облік органом ДПС поточний рахунок для формування статутного фонду починає функціонувати як звичайний поточний рахунок.Ризикнемо припустити, що податківці мали на увазі дату зарахування коштів на звичайний поточний рахунок, а власне визначення балансової вартості валюти відбувається на дату держреєстрації товариства. Проти другого висновку ми не заперечуємо (саме собою, що всі операції, здійснені до моменту держреєстрації, може бути відображено в обліку тільки з моменту держреєстрації), а ось щодо першого є деякі сумніви.
Якщо виходити із загальних норм Закону про податок на прибуток, то при розрахунку балансової вартості валюти відштовхуватися слід від курсу НБУ на дату її
отримання (як, скажімо, у випадку з отриманням експортної передоплати, див. п.п. 7.3.1 Закону про податок на прибуток). При цьому зарахування коштів на поточний рахунок навряд чи можна назвати їх отриманням, ці кошти вже було отримано, коли зараховувалися на поточний рахунок для формування статутного фонду. Крім того, факт підтвердження внесення валюти фіксується відповідним документом, який слід подавати для держреєстрації (п. 4 ст. 24 Закону про держреєстрацію). На наш погляд, цей документ і підтверджуватиме надходження внеску до статутного фонду, а в ньому фігуруватиме дата надходження коштів на поточний рахунок для формування статутного фонду, а не дата їх зарахування на поточний рахунок. Зрозуміло, власне відображення операцій у податковому обліку відбуватиметься вже після взяття підприємства на облік податковим органом «як платника податку на прибуток».
Дмитро Костюк
