Операції з основними засобами (фондами): бухгалтерсько-податкові питання

№ з/п

Показник

Особливості обліку

1

2

3

Податок на прибуток (норми Закону про податок на прибуток)

1

Умови для визнання активу об’єктом ОФ

Актив має одночасно задовольняти таким умовам (п.п. 8.2.1):
1) бути матеріальним (за винятком комп’ютерних програм вартістю понад 1000 грн., що включаються до 4 групи ОФ);
2) використовуватися в господарській діяльності;
3) його вартість має перевищувати 1000 грн. (без ПДВ)¹;
4) строк використання активу, що призначається платником податків, має перевищувати 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію²

Бухгалтерський облік

1

Умови для визнання активу об’єктом ОЗ (субрахунки
101 — 112)

Актив має задовольняти трьом умовам (п. 3, 4 П(С)БО 7):
1) бути матеріальним;
2) очікуваний строк корисного використання активу з початку експлуатації має перевищувати один рік (або операційний цикл, якщо він більше одного року);
3) не бути об’єктом ІН або НАУП

2

Умови для визнання активу об’єктом НАУП (субрахунок 286 «Необоротна активи та групи вибуття, утримувані для продажу»)

Необоротний актив має задовольняти таким умовам (п. 1 розділу ІІ П(С)БО 27):
1) його планується продавати, а не використовувати за прямим призначенням;
2) він готовий для продажу в теперішньому стані;
3) продаж планується протягом року з дати визнання НАУП і має високу ймовірність (є укладений контракт на продаж або план реалізації, або актив пропонується, рекламується для продажу тощо)

3

Умови для визнання активу об’єктом ІН (субрахунок 100 «Інвестиційна нерухомість»)

Актив має задовольняти трьом умовам (п. 4 П(С)БО 32):
1) бути земельною ділянкою або будівлею (спорудою), розташованою на землі;
2) бути власним або орендованим на умовах фінансової оренди об’єктом нерухомості;
3) утримуватися з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, а не для виробництва та поставки товарів, надання послуг, в адміністративних цілях чи продажу в процесі звичайної діяльності

№ з/п

Показник

Особливості обліку

1

2

3

Податок на прибуток (норми Закону про податок на прибуток)

1

Одиниця обліку ОФ

Об’єкт — для ОФ групи 1, група — для ОФ груп 2 — 4 (пп. 8.3.4, 8.3.5).
Групи розділено на підгрупи, тому у платника податків може бути 7 підгруп ОФ: по дві («стара» та «нова»)¹ у групах 1 — 3, одна «нова» — у групі 4.
У деяких випадках один фізичний об’єкт може розглядатися як дві одиниці обліку. Наприклад, якщо будівництво об’єкта розпочато до 01.01.2004 р., а закінчено після 01.01.2004 р., то частина витрат на будівництво належить до «старої» підгрупи, а частина — до «нової» (див. лист ДПАУ від 07.09.2006 р. № 16636/7/31-3017 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 83).
Існують й інші випадки, коли «розподіл» одного матеріального об’єкта, що виконує певну роботу тільки у складі комплексу на декілька облікових одиниць, необхідна. Наприклад, окремі залізничні колії або їх частини (див. лист ДПАУ від 10.02.2006 р. № 1191/6/15-0316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 15)

2

Класифікація об’єктів ОФ

ОФ розподіляються за чотирма групами згідно з ознаками, наведеними в п.п. 8.2.2. Причому, на думку Держкомстату (див. лист від 03.12.2007 р. № 03/7-8/872 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 28), підстав для застосування Класифікатора ОФ ДК 013-97 у платників податків немає

3

Витрати, що збільшують БВ групи² ОФ

Витрати на придбання об’єкта ОФ³ (а також на виготовлення) з урахуванням транспортних і страхових платежів, а також витрати, понесені у зв’язку з таким придбанням (пп. 8.1.2, 5.3.2)⁴;
Витрати на поліпшення об’єкта ОФ, що перевищують «ремонтний ліміт» (п.п. 8.7.1);
— БВ груп може збільшуватися внаслідок індексації (п.п. 8.3.3). Наприклад, індекс інфляції за 2008 рік склав 122,3 %. Відповідно, коефіцієнт індексації ОФ дорівнює 1,123 [(122,3 - 10) : 100]⁵

4

Формула для розрахунку БВ груп 2 — 4 ОФ (об’єкта групи 1)

БВ(а)= БВ(а - 1)+ П(а - 1) - В(а - 1) - А,

де БВ(а) — БВ групи (об’єкта) на початок розрахункового кварталу; БВ(а - 1) — БВ групи (об’єкта) на початок попереднього кварталу (що передує розрахунковому);
П(а - 1) — сума витрат, понесених на придбання та поліпшення ОФ, що підлягають амортизації, протягом попереднього кварталу;
В(а - 1) — БВ об’єктів групи 1, виведених з експлуатації протягом попереднього кварталу (у тому числі й у зв’язку з продажем) або вартість продажу об’єктів груп 2 — 4, виведених з експлуатації протягом попереднього кварталу виключно у зв’язку з продажем;
А(а - 1) — сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у попередньому кварталі.
Платник податків має право незалежно від стану розрахунків з постачальником ОФ збільшити БВ:
— групи 1, якщо об’єкт уведено в експлуатацію;
— груп 2 — 4, якщо об’єкт оприбутковано⁶

5

Облік безоплатно отриманих ОФ

До складу ВП уключається вартість безоплатно отриманих ОФ (п.п. 4.1.6) і не включається вартість ОФ, отриманих на умовах п.п. 4.2.15 (наприклад, ОФ, отримані за рішенням органів центральної виконавчої влади). Вартість таких ОФ не збільшує БВ групи

6

Облік земельних ділянок

Ведеться окремий облік витрат, пов’язаних з придбанням кожної ділянки (до складу ВВ та БВ групи ОФ не включаються) (п.п. 8.9.1)

Бухгалтерський облік

1

Одиниця обліку ОЗ (П(С)БО 7)

Об’єкт (закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього; конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій; інший актив, що відповідає визначенню ОЗ, або його частина (п. 4)).
Може визнаватися окремим об’єктом:
— кожна його частина, що має різний строк експлуатації (п. 4);
— кожна частина об’єкта, вартість якої є істотною щодо початкової та/або БВ об’єкта (п. 23 Методрекомендацій № 561)

2

Одиниця обліку ІН (П(С)БО 32)

Земельна ділянка, будівля (частина будівлі), а також активи, що утворюють цілісний комплекс (наприклад, ІН та стаціонарно встановлені ліфти, кондиціонери тощо) (пп. 9, 23 П(С)БО 32).
Якщо об’єкт використовується частково як ІН, а частково — як операційна нерухомість (тобто як об’єкт ОС), то такий об’єкт потрібно розділити в обліку на два окремі (об’єкт ІН та ОС). Такий розподіл можливий тільки за умови, що частини можна в принципі окремо продати. Якщо не можна, то об’єкт визнається ІН за умови його використання переважно¹ з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу (п. 6 П(С)БО 32)

3

Класифікація об’єктів ОЗ

Розподіляються за групами ОЗ та інших НМА згідно з пп. 5.1 — 5.2 П(С)БО 7.
Вартісні ознаки предметів (поріг вартості), що входять до складу МНМА, підприємство встановлює самостійно

4

Класифікація об’єктів ІН

Розподіл за групами не передбачено. Але фактично існують дві групи ІН, що обліковуються:
— за первісною вартістю, зменшеною на суму амортизаційних відрахувань;
— за справедливою вартістю (п. 16 П(С)БО 32)

5

Витрати, що включаються до первісної вартості об’єкта ОЗ

Суми, сплачені постачальникам і підрядникам за будівельно-монтажні роботи (без непрямих податків); реєстраційні збори, держмито та інші платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням об’єкта; ввізне мито; непрямі податки, сплачені у зв’язку з придбанням (створенням) ОЗ (якщо вони не відшкодовуються підприємству); витрати на страхування ризиків доставки; на транспортування, установлення, монтаж, налагодження; інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням ОЗ до стану, придатного для використання, а також забезпечення під майбутні витрати, пов’язані з демонтажем і рекультивацією земель (п. 8 П(С)БО 7).
До первісної вартості ОЗ можуть уключатися витрати на сплату відсотків, у зв’язку з придбанням кваліфікаційного активу, якщо таку капіталізацію передбачено обліковою політикою (п. 8 П(С)БО 7, п. 4 П(С)БО 31).
Первісна вартість об’єкта, переведеного зі складу оборотних активів, товарів або готової продукції, отриманого в обмін на подібний чи неподібний актив, отриманого безоплатно, визначається з урахуванням пп. 10 — 13 та п. 8 П(С)БО 7.
Якщо об’єкт унесено до СК, його первісною вартістю визнається погоджена учасниками справедлива вартість (п. 10 П(С)БО 7)

6

Витрати, що включаються до первісної вартості об’єкта ІН

Суми, сплачені постачальникам та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків); реєстраційні збори, держмито та інші платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на ІН; непрямі податки, сплачені у зв’язку з придбанням (створенням) ІН (якщо вони не відшкодовуються підприємству); юридичні послуги, комісійні винагороди, пов’язані з придбанням ІН; інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням ІН до стану, придатного для використання (п. 10 П(С)БО 32)

7

Бухгалтерські записи

Капіталізація витрат (витрати на придбання (створення) об’єкта ОЗ або ІН):
Дт 15 — Кт 685, 63 (придбання ОЗ (ІН) у постачальників чи виготовлення із залученням підрядників);
Дт 15 — Кт 205 (списання власного обладнання та будматеріалів, використаних підрядником);
Дт 15 — Кт 20, 661, 65, 685, 13, 91 (господарський спосіб виготовлення ОЗ, ІН);
Дт 15 — Кт 281, 26 (переведення товарів, готової продукції до складу ОЗ, ІН).
Відображення ПК з ПДВ: Дт 641 — Кт 685, 63 або Дт 641 — Кт 644 (якщо була передоплата).
Оприбуткування об’єкта як ОЗ (ІН):
Дт 10, 11 — Кт 15 (введення в експлуатацію);
Дт 15 — Кт 46 (отримання як внесок до СК);
Дт 15 — Кт 424 (безоплатне отримання).
Крім того,
Дт 100 — Кт 719 або Дт 949 — Кт 100 (зміна справедливої вартості ІН, що оцінюється за справедливою вартістю на кожну дату балансу)

ПДВ (норми Закону про ПДВ)

1

Право на ПК

Умови для відображення ПДВ у складі ПК (п.п. 7.4.1):
1) ОФ планується використовувати в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;
2) є правильно оформлена податкова накладна¹.
ПДВ не включається до ПК, а збільшує БВ групи (об’єкта), якщо об’єкт використовуватиметься в операціях, що не є об’єктом оподаткування або звільнених від оподаткування (п.п. 7.4.2)

2

Сума ПК

ПДВ за придбаними ОФ уключається до ПК (п.п. 7.4.1):
— у повному обсязі, якщо договірна вартість об’єкта вище звичайної не більше ніж на 20 %;
— у сумі, розрахованій від їх звичайної вартості, якщо договірна вартість вище звичайної більш ніж на 20 %

3

Дата збільшення ПК

ПК відображається за правилом першої події (п.п. 7.5.1) за наявності податкової накладної — незалежно від того, чи почали ОФ використовуватися в оподатковуваних операціях (п.п. 7.4.1)

№ з/п

Показник

Особливості обліку

1

2

3

Податок на прибуток (норми Закону про податок на прибуток)

1

Періодичність
нарахування
амортизації

Щоквартально (п.п. 8.6.1).
Під час складання декларації за 11 місяців¹ береться 2/3 квартальної норми

2

Об’єкт амортизації

Витрати на придбання, виготовлення та поліпшення ОФ (п.п. 8.1.1).
Безоплатно отримані ОФ, а також вартість земельних ділянок, придбаних як окремий об’єкт власності, не амортизуються

3

Норми амортизації

Установлені у відсотках до БВ груп ОФ на початок звітного періоду з розрахунку на квартал у «прив’язці» до груп (п.п. 8.6.1):
— «нові» норми — 2; 10; 6; 15 % (для ОФ груп 1 — 4 відповідно);
— «старі» норми — 1,25; 6,25; 3,75 % (для ОФ груп 1 — 3 відповідно).
«Нові» норми застосовуються також до об’єктів, що були у вжитку, придбаних після 01.01.2004 р., якщо вони були новими (тобто не експлуатувалися) станом на 01.01.2004 р. (див. лист ДПАУ від 12.04.2006 р. № 4104/6/15-0316 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 37).
Зазначимо, що відповідно до наказу ДПАУ від 05.12.2008 р. № 761// «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 101 (тут наведено порядок проведення камеральної перевірки податкової декларації з податку на прибуток):
— амортизація витрат, понесених (нарахованих) платником податків у зв’язку з придбанням, спорудженням і поліпшенням ОЗ груп 1 — 3 до 01.01.2004 р., здійснюється за «старими» нормами;
— амортизація витрат, понесених (нарахованих) платником податків у зв’язку з придбанням, спорудженням і поліпшенням ОЗ груп 1 — 3 після 01.01.2004 р., здійснюється за «новими» нормами

4

Початок нарахування амортизації

Незалежно від стану розрахунків з постачальником:
— для ОФ групи 1 — з кварталу, наступного за тим, у якому об’єкт уведено в експлуатацію;
— для ОФ груп 2 — 4 — з кварталу, наступного за тим, у якому об’єкт оприбутковано (див. лист ДПАУ від 21.04.2003 р. № 3859/6/15-1116, від 13.09.2004 р. № 7978/6/15-1116, п. 5.1 від 06.07.2009 р. № 14060/7/15-0217, від 04.07.2008 р. № 13412/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 56 — для новостворених підприємств). Детальніше про це можна прочитати в статті «Новостворені підприємства: важливі організаційно-податкові моменти новачкам» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 88

5

Нюанси

Для ОФ групи 1:
— амортизація не нараховується у разі виведення об’єкта з експлуатації (наприклад, у зв’язку з консервацією) або у разі передання до складу невиробничих фондів (п.п. 8.4.5);
— після досягнення 1 700 грн. БВ об’єкта включається до ВВ (п.п. 8.3.7).

Для ОФ груп 2 — 4:
— амортизація нараховується до досягнення БВ групи нульового значення (п.п. 8.3.8);
— у разі виведенні об’єкта з експлуатації з будь-яких причин (крім продажу) БВ групи не змінюється (п.п. 8.4.6);
— якщо на початок кварталу група не містить матеріальних цінностей — її БВ уключається до ВВ (п.п. 8.4.7)

6

Зміна норм амортизації

Протягом звітного року можуть застосовуватися норми амортизації, установлені платником податків самостійно (не вище передбачених п.п. 8.6.1). Рішення слід прийняти до початку звітного року та повідомити податковому органу під час подання декларації за

I квартал

Бухгалтерський облік

1

Періодичність нарахування амортизації ОЗ та ІН

Щомісячно (за ОЗ та ІН, що обліковується за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення (п. 29 П(С)БО 7).
Якщо об’єкт ІН обліковується за справедливою вартістю, то на нього амортизація не нараховується

2

Об’єкт амортизації ОЗ та ІН

Первісна або переоцінена вартість об’єкта ОЗ за вирахуванням ліквідаційної вартості (п. 4 П(С)БО 7). Ліквідаційну вартість може бути прийнято такою, що дорівнює нулю.
Первісна вартість об’єкта ІН.
Безоплатно отримані ОЗ та ІН амортизуються за загальними правилами

3

Методи амортизації ОЗ та ІН (крім ІН, що обліковується за справедливою вартістю)

Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод (п. 28 П(С)БО 7):
— для ОЗ та ІН (рах. 10): прямолінійний; виробничий; зменшення залишкової вартості; прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивний; норми та методи, передбачені податковим законодавством (про застосування останнього див. у нашому коментарі до листа Мінфіну від 02.04.2009 р. № 31-34000-10-16/9446// «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 57);
— для решти НМА (рах. 11): прямолінійний та виробничий;
— для МНМА та бібліотечних фондів (субрахунки 111 і 112) існують альтернативні методи нарахування (крім виробничого та прямолінійного). У цьому випадку амортизація може нараховуватися: 50 % у першому місяці використання, решта 50 % — у місяці списання з балансу або 100 % — у першому місяці використання об’єкта

4

Початок і строк нарахування амортизації

З місяця, наступного за тим, у якому об’єкт було введено в експлуатацію (п. 29 П(С)БО 7).
Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання об’єкта, що встановлюється підприємством, і припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації (п. 23 П(С)БО 7)

5

Перегляд методу амортизації

Метод амортизації може бути змінено. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за тим, у якому прийнято рішення про зміну методу

6

Бухгалтерські записи

Нарахування амортизації: Дт 15, 23, 91 — 94, 99, 83 — Кт 13 (залежно від напряму використання ОЗ та ІН);

Дт 424 — Кт 745 — за безоплатно отриманими ОЗ та ІН (одночасно з нарахуванням амортизації за кредитом рах. 13);

Дт 423 — Кт 44 — за дооціненими ОЗ¹ (сума, пропорційна сумі амортизації, нарахованої за кредитом рах. 13 щомісячно, щоквартально або раз на рік)

№ з/п

Показник

Особливості обліку

1

2

3

Податок на прибуток (норми Закону про податок на прибуток)

1

Розподіл ремонтів для цілей обліку

Немає розподілу. Будь-які види поліпшення ОФ (поточний і капітальний ремонт, реконструкція, модернізація, технічне переозброєння) обліковуються за тими самими правилами

2

Витрати, що відображаються у складі ВВ

Витрати, пов’язані з поліпшенням ОФ, що підлягають амортизації (у тому числі орендованих), — у межах 10 % сукупної БВ ОФ станом на початок звітного періоду («ремонтний ліміт») — п.п. 8.7.1

3

Витрати, що збільшують БВ груп 2 — 4 (окремих об’єктів ОФ групи 1)

Витрати, що перевищують суму «ремонтного ліміту», збільшують БВ груп 2 — 4 (окремих об’єктів ОФ групи 1), розподіляючись пропорційно сумі фактично понесених витрат на поліпшення ОФ груп 2 — 4 (окремих об’єктів ОФ групи 1), — п.п. 8.7.1.
Витрати на ремонт безоплатно отриманих ОФ не включаються до ВВ у межах «ремонтного ліміту», а збільшують БВ групи та в її складі амортизуються (див. лист ДПАУ від 15.06.2006 р. № 11332/7/15-0317 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 53 і № 76)

4

Зарплата працівників (за умови госпспособу)

На підставі пп. 8.1.2 та 8.7.1 частину витрат на оплату праці працівників, зайнятих ремонтом (у складі загальних витрат на ремонт у межах «ремонтного ліміту»), може бути включено до ВВ, а частина, що перевищує «ремонтний ліміт», збільшить БВ груп ОФ¹

5

Запаси витрачено на ремонт об’єкта (за умови госпспособу)

Вартість запасів, придбаних для ремонту ОФ, не включається до складу ВВ та не бере участі в перерахунку приросту (убутку) за п. 5.9. Проте вартість запасів, витрачених на поліпшення ОФ, у складі загальних витрат на ремонт може бути включено до ВВ у межах «ремонтного ліміту». Якщо придбані запаси було віднесено на ВВ за правилом першої події та перераховано згідно з п. 5.9, але згодом використано для поліпшення ОФ, то їх вартість має бути виключено з ВВ шляхом відображення у гр. 4 «Запаси, використані не в господарській діяльності» табл. 1 додатка К1/1 до декларації з податку на прибуток (див. лист ДПАУ від 29.01.2007 р. № 1564/7/15-0217)

Бухгалтерський облік

1

Розподіл ремонтів ОЗ та ІН на види з метою обліку

Витрати на поліпшення об’єкта (реконструкція, модернізація, добудова, дообладнання), що спричиняють збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання, збільшують первісну вартість об’єкта (п. 14 П(С)БО 7, п. 14

П(С)БО 32).
Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані, належать до витрат поточного періоду (п. 15 П(С)БО 7, п. 15 П(С)БО 32)

2

Бухгалтерські записи для витрат, що підлягають капіталізації

Капіталізація витрат:
Дт 15 — Кт 63 (за умови підрядного способу);
Дт 15 — Кт 66, 65, 20, 22,13, 91 або (за наявності ремонтного цеху)

Дт 23 — Кт 66, 65, 20, 22, 13, 91 і Дт 15 — Кт 23 (за умови господарського способу).
Відображення суми ПК за ПДВ: Дт 641 — Кт 63.
Оприбуткування об’єкта як ОЗ або ІН: Дт 10, 11 — Кт 15 (під час уведення в експлуатацію)

3

Бухгалтерські записи для витрат, що не підлягають капіталізації

Відображення витрат у складі поточних витрат: Дт 91 — 94, 99 — Кт 63 (за умови підрядного способу); Дт 23 — Кт 66, 65, 20, 22, 13, 91 і

Дт 91 — 94, 99 — Кт 23 (за умови господарського способу, за наявності ремонтного цеху)

ПДВ

Облік ПК з ПДВ, сплаченого під час придбання необхідних для ремонту ТМЦ (послуг), здійснюється аналогічно правилам, наведеним у ряд. 1 — 3 табл. «Надходження об’єкта/ПДВ»

№ з/п

Показник

Особливості обліку

1

2

3

Податок на прибуток (норми Закону про податок на прибуток)

1

Фінансовий результат під час продажу ОФ
групи 1

БВ групи зменшується на БВ такого об’єкта¹.
Крім того, якщо виручка від продажу (без ПДВ) (п.п. 8.4.3):
— перевищує БВ об’єкта — сума перевищення включається до ВД;
— менше БВ об’єкта — різниця включається до ВВ

2

Фінансовий результат продажу ОФ

груп 2 — 4

БВ групи зменшується на вартість продажу об’єкта (вартість продукції, робіт, послуг, отриманих за бартером)¹. Крім того, якщо вартість продажу (без ПДВ) (п.п. 8.4.4):
— дорівнює або перевищує БВ групи — БВ групи прирівнюється до нуля, а сума перевищення включається до ВД;
— менше БВ групи — ні ВВ, ні ВП не відображаються.
Якщо на підприємстві існує дві підгрупи ОФ групи 2 — 3 («стара» та «нова»), то з метою продажу та визначення фінансового результату слід розглядати балансову вартість усієї групи (по черзі), а не окремої підгрупи (див. лист ДПАУ від 03.02.2006 р. № 1982/7/15-0317 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 13)

3

Фінансовий результат від продажу земельних ділянок

До складу ВП уключається додатна різниця між сумою доходу, отриманого в результаті продажу, та сумою витрат, пов’язаних з придбанням ділянки як окремого об’єкта власності, збільшених на коефіцієнт індексації, передбачений п.п. 8.3.3. Від’ємна різниця до складу валових витрат платника податків не включається (п.п. 8.9.1)²

4

Звичайні ціни

На думку ДПАУ (див. п. 1 листа від 18.07.2007 р. № 8838/5/15-0316// «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 72), під час продажу об’єкта ОФ неплатнику податку на прибуток (наприклад, платнику єдиного податку) чи пов’язаній особі продавець має застосовувати звичайну ціну, керуючись нормами пп. 7.4.1 і 7.4.3 Закону про податок на прибуток.
На нашу думку, висновки ДПАУ можна заперечити, оскільки під час продажу об’єкта ОФ визначається фінансовий результат, а звичайна ціна застосовується до доходу від продажу, — такий показник у разі продажу ОФ узагалі не використовується

П(С)БО 27, що виведений з експлуатації об’єкт розглядатиметься податківцями як товар. У цьому випадку аванс, отриманий за такий «товар», обкладатиметься податком на прибуток за першою подією.

Бухгалтерський облік

1

Наслідки визнання як НАУП об’єкта ОЗ та ІН

Якщо підприємство не планує більше використовувати об’єкт за прямим призначенням, а збирається його продати (причому об’єкт відповідає всім критеріям, зазначеним у п. 1 розділу ІІ П(С)БО 27)² , то його слід:
— перевести зі складу необоротних активів до складу оборотних активів;
— припинити нарахування амортизації;
— відобразити на дату балансу за найменшою з двох оцінок¹: балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації (як запаси).
Якщо підприємство не утримувало об’єкт ОЗ із метою продажу (причина для продажу виникла раптово), то в цьому випадку також потрібно застосовувати норми П(С)БО 27. Як випливає з п. 33 П(С)БО 7, об’єкт ОЗ списується з балансу тільки в разі його вибуття унаслідок безвідплатного передання або невідповідності критеріям визнання активом. Це означає, що в результаті продажу активи не можуть вибувати як ОЗ, а мають вибувати з балансу тільки як НАУП³

2

Фінансовий результат від продажу об’єкта ОЗ та ІН

Результати продажу об’єкта ОЗ та ІН відображаються у складі інших операційних доходів і витрат (як НАУП);

3

Бухгалтерські записи

Продаж об’єкта ОЗ та ІН:
Дт 377 — Кт 712 (визнання доходу від продажу, з ПДВ);
Дт 712 — Кт 641 (нарахування ПЗ за ПДВ);
Дт 943 — Кт 286 (списання балансової вартості НАУП).
А також:
Дт 423 — Кт 44 (списання перевищення сум попередніх дооцінок над уцінками під час продажу об’єкта, що раніше переоцінювався);
Дт 424 — Кт 44 (списання за безоплатно отриманими об’єктами)

(п. 3.5 розділу І).

П(С)БО 7, то переводити необоротний актив до складу оборотних слід лише у тому разі, коли необоротний актив відповідає одночасно всім критеріям, наведеним у п. 1 розділу ІІ П(С)БО 27. А якщо керуватися П(С)БО 7, то в будь-якому разі продажу ОЗ має передувати переведення об’єкта до складу оборотних активів.

ПДВ

1

База оподаткування

Договірна ціна, але не нижче звичайної (п. 4.1) з урахуванням 20 % «коридору».
Якщо ОФ передаються безоплатно, за бартером, пов’язаній особі чи неплатнику ПДВ, то база оподаткування також визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижче звичайної (п. 4.2)

2

Дата виникнення ПЗ за ПДВ

ПЗ визначаються за правилом першої події (п.п. 7.3.1).
Якщо ОФ оплачуються бюджетними коштами — на дату надходження оплати або отримання компенсації в будь-якому іншому вигляді (п.п. 7.3.5)

3

Продаж земельної ділянки

Відповідно до п.п. 5.1.17 Закону про ПДВ звільняються від оподаткування операції поставки (продажу, передання) земельних ділянок, крім тих, що перебувають під об’єктами нерухомості та включаються до їх вартості згідно із законодавством.
Свою думку з цього питання ДПАУ висловлювала в листах від 09.08.2007 р. № 15802/7/16-1517-01 і від 11.09.2007 р. № 11024/5/16-1516. Тему бухгалтерського та податкового обліку землі висвітлено в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 20

№ з/п

Показник

Особливості обліку

1

2

3

Податок на прибуток (норми Закону про податок на прибуток)

1

Ліквідація об’єкта за самостійним рішенням платника податків
або за незалежними від платника податків обставинами

ОФ групи 1 (пп. 8.4.8, 8.4.10):
— БВ об’єкта прирівнюється до нуля;
— БВ об’єкта включається до ВВ (якщо є документи, що підтверджують розбирання, демонтаж чи перетворення об’єкта, унаслідок чого він більше не може використовуватися за своїм первісним призначенням).
ОФ груп 2 — 4 (п.п. 8.4.8):
— БВ груп не змінюється.
Оприбуткування ТМЦ, отриманих унаслідок ліквідації ОЗ, у податковому обліку не відображається. Але у разі реалізації таких ТМЦ сума доходу включається до ВП (див. лист ДПАУ від 02.03.2006 р. № 1197/Х/15-0314 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 27)

2

Компенсація втрат винною особою
або страховиком

На суму компенсації в податковому періоді її отримання (п.п. 8.4.9):
— за ОФ групи 1 — ВП збільшується;
— за ОФ груп 2 — 4 — зменшується БВ відповідної групи

3

Часткова ліквідація об’єкта (руйнування, викрадення тощо)

У Законі про податок на прибуток податкові наслідки цієї операції не описано.
На думку ДПАУ (див. лист від 03.10.2008 р. № 20168/7/16-0217// «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 82), у разі часткової ліквідації норми п.п. 8.4.8 не діють — детальніше про цю проблему див. наш коментар до листа в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 82

Бухгалтерський облік

1

Необхідність переведення
до складу НАУП

Якщо об’єкт ОЗ або ІН вибуває внаслідок невідповідності критеріям визнання активом (ліквідації), то переводити його до складу необоротних активів, що утримуються для продажу, не потрібно (це випливає з п. 33 П(С)БО 7, п. 30 П(С)БО 32)

2

Фінансовий результат

До витрат списується залишкова вартість об’єкта ОЗ, непрямі податки та витрати, пов’язані з його вибуттям (п. 34 П(С)БО 7, п. 31 П(С)БО 32). До доходу — справедлива вартість запасів, отриманих унаслідок ліквідації ОЗ. Дохід і витрати від ліквідації ОЗ визнаються іншими доходами (витратами) від звичайної діяльності або надзвичайними доходами (витратами) від надзвичайних подій (якщо об’єкт ліквідується внаслідок пожежі, розкрадання тощо)

3

Часткова ліквідація об’єкта

Початкова (переоцінена) вартість та знос об’єкта зменшуються на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини(п. 35 П(С)БО 7)

4

Бухгалтерські записи

Дт 131 — Кт 10 (списання зносу);
Дт 976, 99 — Кт 10 (списання залишкової вартості об’єкта);
Дт 976, 99 — Кт 685, 661, 65 (списання витрат, пов’язаних з ліквідацією об’єкта);
Дт 20 — Кт 746, 752 (оприбуткування запасів, отриманих унаслідок ліквідації об’єкта);
Дт 423 — Кт 44 (списання перевищення сум попередніх дооцінок над уцінками під час ліквідації об’єкта, що раніше переоцінювався);
Дт 424 — Кт 44 (за безоплатно отриманими об’єктами)

ПДВ

1

База оподаткування

Звичайна ціна. Причому для ОФ групи 1 — звичайна ціна, але не менше БВ об’єкта (п. 4.9). ПЗ за ПДВ не нараховуються, якщо ОФ ліквідовуються:
— за незалежними від платника податків обставинами;
— за рішенням платника податків, але при цьому є документи, що підтверджують: об’єкт більше не може використовуватися за своїм первісним призначенням (акт ф. № ОЗ-3 або № ОЗ-4 під час списання автотранспортних засобів)¹. Податківці вимагають надати документи до податкового органу одночасно з податковою декларацією з ПДВ за період, у якому відбулася ліквідація, хоча в Законі про ПДВ такої вимоги немає

2

Дата виникнення ПЗ

У податковому періоді ліквідації об’єкта