Дотація не є частиною вартості поставки і виплачується не на шкоду розрахункам за молоко
Приводом для цієї статті стало запитання сільгосппідприємства про повноту розрахунків з ним переробного підприємства за поставлене молоко, а також щодо дотаційних виплат.
Анатолій БОБРО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Порядок № 291
— Порядок обліку та використання коштів, спрямованих на виплату дотації сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі, затверджений постановою КМУ від 02.04.2009 р. № 291.Порядок № 805
— Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі, затверджений постановою КМУ від 12.05.99 р. № 805 (утратив чинність).Порядок № 166
— Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затверджений наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166.Інструкція № 141
— Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом МФУ від 01.07.97 р. № 141.
Ситуація
Сільгосппідприємство поставило переробному підприємству молоко на суму 1800 грн. з урахуванням ПДВ. В оформленій переробним підприємством приймальній квитанції разом з вартістю поставленої продукції за договірними цінами окремими рядками зазначено суму ПДВ у вартості поставленої продукції (300 грн.) та суму дотації (180 грн.), що підлягає виплаті сільгосптоваровиробнику виходячи із загального обсягу придбаної продукції та розміру дотації згідно з попереднім розрахунком (12 коп. на 1 грн. вартості молока без урахування ПДВ).
Переробне підприємство з небюджетного та поточного рахунків перерахувало сільгосппідприємству грошові кошти в таких розмірах:
— 180 грн. — з небюджетного рахунка як виплату дотації;
— 1620 грн. — з поточного рахунка в рахунок розрахунків за поставлене молоко та сплати нарахованого сільгосппідприємством ПДВ.
На думку переробника, дотація є складовою частиною оплати вартості поставленого молока, тому, сплативши сільгосппідприємству 1800 грн. (180 + 1620), переробник вважає, що повністю розрахувався як за сировиною, так і за сумами дотацій.
У сільгосппідприємства інша, прямо протилежна думка: дотація не належить до вартості поставки молока, вона повинна сплачуватися понад розрахунки за його поставки. Отже, сплата переробником власне за поставку молока (тобто без урахування дотації) 1620 грн. замість 1800 грн. є порушенням розрахунків за поставлену сировину з виникненням у сільгосппідприємства дебіторської заборгованості в сумі 180 грн.
Хто правий?
Що зазначається у Законі
Пунктом 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ
установлено: сума ПДВ, що повинна сплачуватися до бюджету переробними підприємствами всіх форм власності за реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м’ясо та м’ясопродукти, у повному обсязі спрямовується виключно для виплати дотацій сільгосптоваровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі.Як відомо,
Закон про ПДВ було доповнено наведеним вище пунктом згідно із Законом України від 04.02.2009 р. № 922-VI (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 24, с. 6), що набрав чинності 17 березня 2009 року.Отже, із зазначеної дати для переробних підприємств відновлено спецрежим податкового обліку та звітності з ПДВ, суть якого зрештою полягає у спрямуванні належних до сплати переробними підприємствами
сум ПДВ не до бюджету, а виключно сільгосппідприємствам у вигляді дотації за поставлені ними молоко та м’ясо в живій вазі.Інакше кажучи, визначене переробним підприємством за спецдекларацією з ПДВ
перевищення суми податкових зобов’язань, нарахованих на вартість поставленої ним готової продукції (у випадку, що розглядається, молока та молочної продукції), над сумою податкового кредиту, нарахованого (сплаченого) постачальникам товарів, робіт, послуг, має цільове призначення: виплата дотаційних коштів сільгосппідприємствам — постачальникам так званої спецсировини.При цьому акцентуємо увагу: до складу
податкового кредиту переробника відносяться і суми ПДВ, пов’язаного із закупівлями у сільгосппідприємства молока.
Спецдекларація
Переробні підприємства, які згідно з
п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ суми податку за реалізованих ними молоко і молочну продукцію, м’ясо і м’ясопродукти до бюджету не сплачують, а в повному обсязі спрямовують виключно для виплати дотацій сільгосптоваровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі, подають податкову декларацію з ПДВ (переробного підприємства), так звану спецдекларацію, яка є невід’ємною частиною звітності за відповідний звітний період. До такої спецдекларації включаються лише операції, що стосуються встановленого цим пунктом спецрежиму з урахуванням порядку, визначеного Кабміном України (абзац п’ятий п. 1.2 Порядку № 166).Як відомо,
Порядком № 291 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 30, с. 6) установлено механізм обліку та використання коштів, спрямованих на виплату дотації переробними підприємствами сільгосптоваровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі починаючи з 17.03.2009 р.До речі, питання складання зазначеної декларації було висвітлено нами детально у статті «Спецдекларація з ПДВ переробного підприємства» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 55, с. 26).
Спецрежимний Порядок № 291
Звернемо увагу принаймні на дві відмінності нині чинного
Порядку № 291 від раніше діючого Порядку № 805, нюанси яких, можливо, залишилися цим переробником не поміченими.Перше
. Пунктом 2 Порядку № 291 установлено: сільгосппідприємства поставляють переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі відповідно до укладених договорів з нарахуванням ПДВ за ставкою, установленою п. 6.1 Закону про ПДВ, тобто 20 % (раніше застосовувалася нульова ставка ПДВ).Друге
. Новий порядок оподаткування за ставкою 20 % спричинив і зміни порядку оформлення приймальних квитанцій. Згідно з абзацом другим п. 4 Порядку № 291 у квитанції разом з вагою та вартістю поставленої продукції за договірними цінами, окремими рядками вказуються:—
ПДВ, сплачений у вартості поставленої продукції;—
сума дотації, що підлягає виплаті сільгосптоваровиробнику (виходячи із загального обсягу придбаної продукції та розміру дотації згідно з попереднім розрахунком переробних підприємств).Раніше, як відомо, окремим рядком зазначалася лише сума дотації (зрозуміло, що за нульової ставки ПДВ жодних сум цього податку зазначено бути й не могло, тому питання відображення їх у квитанції було просто недоречне).
Звертаємо увагу: два ці види належних сільгосптоваровиробникам платежів (ПДВ і дотація), які зазначаються сьогодні у квитанціях, мають різний порядок обчислення, що спричинює відмінності у проведенні розрахунків за ними.
ПДВ сплачується в ціні поставленої продукції
. Отже, переробне підприємство зобов’язане провести із сільгосппідприємством за поставлене ним молоко розрахунки в загальному порядку, як зі звичайним постачальником будь-яких товарів (робіт, послуг), зі сплатою в повному обсязі як вартості власне молока, так і суми ПДВ, нарахованої на вартість молока за ставкою 20 %.На відміну від ПДВ,
сума дотації (як в умовах дії колишнього Порядку № 805, так і при нині чинному Порядку № 291) не є частиною вартості поставленої продукції. Виплата дотації та оплата поставки — дві різні операції, хоча без поставки спецсировини, дотації, звісно ж, бути не може.Дотаційні виплати не можуть здійснюватися в рахунок оплати спецсировини
, тобто оплати вартості молока з урахуванням ПДВ.
Перерахування коштів за молоко та сум дотацій
Доречно нагадати норми
п. 5 Порядку № 291: перерахування коштів сільгосптоваровиробникам за поставлені ними молоко та м’ясо в живій вазі здійснюється з поточного рахунка переробного підприємства за цінами відповідно до укладених договорів, а сум дотацій — додатково з його небюджетного рахунка на окремі рахунки сільгосптоваровиробників, які вони повинні відкрити в обслуговуючому банку протягом одного звітного періоду.Пунктом 7 Порядку № 291
установлено, що переробні підприємства проводять щомісячно розрахунок сум дотацій сільгосптоваровиробникам за поставку молока та м’яса в живій вазі згідно з додатком 2 за фактичними даними про обсяги придбаного молока і м’яса в живій вазі та надходження на небюджетний рахунок сум ПДВ. На підставі цього розрахунку проводиться остаточне перерахування сум дотацій сільгосптоваровиробникам за поставлені молоко та м’ясо в живій вазі за звітний період. З урахуванням авансового платежу перерахування дотації проводиться переробним підприємством не менше двох разів на місяць.
Бухгалтерський облік
Абзацами першим і другим п.п. 13.5 Інструкції № 141
у редакції, що діє з 16.06.2009 р., установлено відповідно:— для аналітичного обліку зобов’язань з ПДВ за операціями поставки покупцям молока, молочної продукції, м’яса та м’ясопродуктів і податкового кредиту з ПДВ за операціями одержання товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), пов’язаних з переробкою молока та м’яса в живій вазі, переробне підприємство використовує
аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість за операціями із заготівлі та реалізації молока, молочної продукції, м’яса та м’ясопродуктів» субрахунку 641 «Розрахунки за податками»;— переробне підприємство належну сільгосптоваровиробникам дотацію з операцій поставки молока та м’яса в живій вазі відображає
за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість за операціями із заготівлі та реалізації молока, молочної продукції, м’яса та м’ясопродуктів» та кредитом рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» із зазначенням у регістрі бухгалтерського обліку окремою графою «Дотація».Використовуючи вихідну інформацію, покажемо порядок відображення переробним підприємством у бухгалтерському обліку операцій надходження молока, нарахування дотації, а також розрахунків за сировину та за дотаційними виплатами. Нагадаємо: загальна вартість придбаного молока — 1800 грн., у тому числі ПДВ — 300 грн., сума дотації, зазначена в приймальній квитанції, — 180 грн. (визначена з розрахунку 12 коп. на 1 грн. х 1500 грн. (вартість молока без урахування ПДВ)).
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Оприбутковано молоко, що надійшло | 201 | 631 | 1500 |
| 2 | Відображено суму ПДВ у складі податкового кредиту | 641 | 631 | 300 |
| 3 | Нараховано суму дотації | 641 | 631 «Дотація» | 180 |
| 4 | Перераховано з поточного рахунка кошти на сплату придбаного молока | 631 | 311 | 1800 |
| 5 | Перераховано з поточного рахунка на небюджетний рахунок кошти в сумі, що належить виплаті сільгосппідприємству як дотація | 313 | 311 | 180 |
| 6 | Перераховано з небюджетного рахунка кошти в порядку дотаційних виплат | 631 «Дотація» | 313 | 180 |
Зауважимо: невідображення запису 3 (нарахування суми дотації) та відображення лише її виплати спричинить розрив порівнянності розрахунків між контрагентами. І якщо
переробне підприємство в ситуації, що розглядається, припустимо, не відобразило нарахування дотації, то причина відсутності в нього кредиторської заборгованості за рахунком 63 цілком зрозуміла. Звертаємо увагу: нарахування належної сільгосппідприємству дотації переробному підприємству слід проводити не тільки за остаточним, а й за попереднім розрахунком (у сумі, зазначеній у приймальній квитанції).Ще раз акцентуємо увагу на висновку:
дотація окремо ! Додатково! Сподіваємося, що ця публікація допоможе переробнику виправити помилку, і він в добровільному порядку відрегулює розрахунки із сільгосппідприємством, не доводячи справу до судового розгляду.На завершення нагадаємо: питання дотаційних виплат висвітлене нами раніше в коментарях «Новий порядок виплати молоко-м’ясопереробниками дотацій сільгосптоваровиробникам» до
Порядку № 291 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 30, с. 6) та «ДПАУ роз’яснює сільгосп-дотаційний Порядок № 291» до листа ДПАУ від 10.04.2009 р. № 7647/7/16-1117 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 36 — 37, с. 28).
