Особливості складання Розрахунку сплати єдиного податку юрособами
Скласти Розрахунок сплати єдиного податку (далі — Розрахунок) зовсім нескладно. Інша справа — визначення бази оподаткування. Хоча й тут було б усе просто, аби все робилося згідно із законом. Однак роз’яснення податкової це питання дещо ускладнили. Та навряд чи з цього приводу слід робити проблему. Адже оптимальне рішення завжди можна знайти. Нижче послідовно крок за кроком розповімо про особливості складання Розрахунку юридичними особами платниками єдиного податку.
Олександр ЗОЛОТУХІН, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Документи статті
КУАП
— Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон № 2181
— Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.КВЕД
— Класифікатор видів економічної діяльності, затверджений наказом Держспоживстандарту від 26.12.2005 р. № 375.Указ № 727
— Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» від 03.07.98 р. № 727/98.Порядок № 477
— Порядок ведення Книги обліку доходів та витрат суб’єкта малого підприємництва — юридичної особи, що застосовує спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, затверджений наказом ДПАУ від 13.10.98 р. № 477.Порядок № 98
— Порядок складання Розрахунку сплати єдиного податку суб’єктом малого підприємництва — юридичною особою, затверджений наказом ДПАУ від 28.02.2003 р. № 98.П(С)БО 7
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. № 92.П(С)БО 27
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність», затверджене наказом Мінфіну від 07.11.2003 р. № 617.Інструкція № 110
— Інструкція про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затверджена наказом ДПАУ від 17.03.2001 № 110.Інструкція № 286
— Інструкція зі статистики кількості працівників, затверджена наказом Держкомстату України від 28.09.2005 р. № 286.Лист № 1653
— лист ДПАУ від 19.02.2010 р. № 1653/6/31-4018.Лист № 3842
— лист ДПАУ від 02.04.2009 р. № 3842/5/16-1516.Лист № 4429
— лист ДПАУ від 14.05.2009 р. № 4429/6/15-0416.Лист № 5117
— лист Держпідприємництва від 16.08.2001 р. № 2-532/5117.Лист № 6346
— лист Держпідприємництва від 24.10.2001 р. № 1-221/6346.Лист № 13384
— лист ДПАУ від 06.07.2005 р. № 13384/7/15-1217.Лист № 14487
— лист ДПАУ від 10.07.2009 р. № 14487/7/15-0417.
В який строк подавати Розрахунок та сплачувати єдиний податок
Розрахунок подається юрособами-єдиноподатниками до ДПС за своїм місцезнаходженням
до 20 числа місяця, що наступає за звітним (податковим) кварталом (п. 4 Указу № 727). Тобто кінцевим терміном для подачі Розрахунку є 19 число місяця, наступного за звітним кварталом (п. 3 листа № 14487).Таким чином, за податкові періоди 2010 р. Розрахунок подається за:
I квартал
2010 р. — до 19 квітня 2010 р. включно (понеділок);II квартал
2010 р. — до 19 липня 2010 р. включно (понеділок);III квартал
2010 р. — до 19 жовтня 2010 р. включно (вівторок);IV квартал
2010 р. — до 19 січня 2011 р. включно (середа).Окрім того, нагадаємо: якщо останній день строку подання Розрахунку припаде на вихідний або святковий день, то останнім днем строку вважатиметься наступний за вихідним або святковим операційний (банківський) день (
п.п. 4.1.5 Закону № 2181, п. 3 листа № 14487 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 63, с. 4).Разом із Розрахунком до ДПС подаються
платіжні доручення на сплату єдиного податку за звітний період з позначкою банку про зарахування коштів (п. 4 Указу № 727). Хоча Розрахунок за добровільним рішенням єдиноподатника може подаватися ним в електронній формі (п. 1 Порядку № 98). А як же в цьому випадку бути з платіжними дорученнями, адже їх у такому разі немає можливості додати до Розрахунку?Нормативні документи цей момент не регламентують. На практиці податкова на місцях не заперечує проти того, аби платіжки приносили інспектору, який обслуговує конкретного платника, тобто без особистого відвідування податкової не обійтися.
Розрахунок подається щокварталу
за наслідками кварталу, а сплачується єдиний податок щомісяця не пізніше 20 числа наступного місяця (п. 3 Указу № 727). Тобто останній день сплати за третій місяць кварталу — це 20 число, а останній день надання разрахунку — 19 число. Проте сплачувати за цей останній місяць кварталу платники вимушені раніше — не пізніше 19 числа, а обумовлене це вимогою Указу № 727, про яку ми вже згадували: слід подавати разом з Розрахунком платіжне доручення про сплату єдиного податку.Якщо за якийсь місяць у єдиноподатника були відсутні операції, що обкладаються податком, чи на особовому рахунку є переплата податку, то й сплачувати податок не потрібно, але подавати Розрахунок треба.
Відповідальність
Згідно зі
ст. 5 Указу № 727 єдиноподатники несуть відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання розрахунків та сплати сум єдиного податку згідно із законодавством України. Таким законодавством щодо податків є Закон № 2181. Отже, цим Законом і потрібно в першу чергу керуватися при вирішенні питань відповідальності.За неподання чи несвоєчасне подання Розрахунку
єдиноподатнику загрожує штраф у розмірі 10 нмдг — 170 грн. (17 х 10) (п.п. 17.1.1 Закону № 2181).За несвоєчасну сплату суми єдиного податку
платник також може бути покараний, але тут є предмет для дискусії. Річ у тому, що відповідно до Закону № 2181 караються за порушення строків сплати саме узгодженого податкового зобов’язання, а узгодженим воно стане тільки після надання Розрахунку, який має статус податкової декларації (п. 5.1). Тому, на наш погляд, підстав для фінсанкцій при порушенні строків сплати авансових платежів за перший і другий місяці кварталу немає, бо немає ще Розрахунку, який буде подано після закінчення кварталу.Ситуація виглядає по-іншому, коли платник податків порушує строки сплати єдиного податку після закінчення звітного кварталу (адже податкове зобов’язання вже узгоджено). Відповідно до
п.п. 17.1.7 Закону № 2181, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов’язання протягом граничних строків, визначених цим Законом, такий платник податків сплачує штраф у таких розмірах:— при затримці до 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженого податкового зобов’язання, — у розмірі 10 % погашеної суми податкового боргу;
— при затримці від 31 до 90 календарних днів, — у розмірі 20 %;
— при затримці більше 90 календарних днів, — у розмірі 50 %.
Як бачимо, у цьому підпункті йдеться про граничні строки, визначені саме
в Законі № 2181 (а не іншими законами*). Цей строк з урахуванням норм пп. 5.3.1 і 4.1.4 Закону № 2181 становить 50 календарних днів, наступних за останнім днем звітного кварталу.* Зверніть ще раз увагу на таке. Згідно з п. 1.2 Закону № 2181 — зобов’язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом
або іншими законами України. Саме тому сплачується єдиний податок за своїми строками, а не за загальними згідно із Законом № 2181, але відповідальність за несплату повинна наступати за загальними строками (в цьому випадку це порушення 50-денного строку оплати), саме це випливає із п.п. 17.1.7 Закону № 2181.Те ж саме можна сказати і про пеню: вона нараховується на суму податкового боргу, який виникне при порушенні строків, установлених
Законом № 2181, а не Указом № 727.Разом з тим нехтувати спецстроками сплати, які встановлені
Указом № 727, не варто з таких причин.По-перше
, неподання або несвоєчасне подання платіжних доручень на перерахування податків, що підлягають сплаті, тягне за собою адміністративну відповідальність посадових осіб у розмірі від 85 до 170 грн., а в разі вчинення цією ж особою протягом року повторного правопорушення — від 170 до 255 грн. (ст. 1632 КУАП).По-друге
, податківці на місцях, зазвичай, орієнтуються на граничні строки, установлені Указом № 727, тому треба буди готовим вирішувати конфлікт у судовому порядку.
Перш за все заповнюємо Книгу
Як відомо, юрособа-єдиноподатник зобов’язана вести Книгу обліку доходів та витрат (далі — Книга) (
п. 4 Указу № 727). Заповнюється вона згідно з Порядком № 477. Форма Книги затверджена тим самим наказом, що й Порядок (див. фрагмент Книги).
Таблиця 1
Фрагмент Книги
| № з/п | Дата та номер банківського або касового документа | Сума виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), грн. | Сума виручки від реалізації основних фондів, грн. | Позареалізаційні доходи та виручка від іншої реалізації, грн. | Загальна сума виручки та позареалізаційних доходів, грн. (гр. 3 + 4 + 5) | Загальна сума витрат, здійснених у зв’язку з веденням господарської діяльності, грн. |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
|
|
|
|
|
|
|
|
Призначення Книги полягає в першу чергу в тому, аби бути підставою для заповнення основних рядків Розрахунку. Тобто окремі показники Книги переносяться до відповідних рядків Розрахунку. Це означає, що фактично заповнення Розрахунку починається із заповнення Книги. Тому розглянемо особливості заповнення граф 3, 4, 5 та 6 Книги.
Графа 3 «Сума виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)»
Тут відображається сума доходів, отриманих від виробництва та продажу продукції (товарів, робіт, послуг) (
п. 3 Порядку № 477). Цей показник бере учать у формуванні показника рядка 2 Розрахунку та узгоджується з визначенням, наведеним у п. 1 Указу № 727:«
Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб’єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг)».Таким чином, це базовий показник, у якому показується отримана на розрахунковий рахунок або (та) в касу виручка від продажу продукції.
А що розуміти під продукцією?
Указ № 727
, Порядки № 477 та № 98 це поняття не розкривають. В інших нормативних актах містяться різні його визначення. На думку автора, найточніше сутність цього поняття наведено в п. 3.1 КВЕД: «Продукція є результатом виробничого процесу. Це загальний термін, який використовується як для позначення товарів, так і послуг».Тобто для кожного окремого єдиноподатника продукція — це результат його основної та допоміжної діяльності, що призначений для подальшого продажу. До продукції включаються:
— товари, придбані для подальшого продажу;
— готова продукція, виготовлена для подальшого продажу;
— послуги, що надаються на сторону за плату;
— роботи, що виконуються на сторону за плату.
Не відображається
в гр. 3 Книги:— вартість продукції
отримана безоплатно;— вартість продукції
отримана по бартеру (нагадаємо що в цьому разі юрособа-єдиноподатник повинна з наступного кварталу перейти на загальну систему оподаткування, ст. 1, 5 Указу № 727);—
позареалізаційні доходи — виручка від продажу основних засобів, залишків матеріалів тощо. Останні відображаються відповідно у графах 4 та 5 Книги.Звернемо увагу, що до показника графи 3 включаються суми передоплат та авансів, перерахованих за продукцію (
лист № 5117). Єдиноподатники, які застосовують ставку єдиного податку 6 % (є платниками ПДВ), зазначають у цій графі виручку з урахуванням ПДВ. А сума акцизного збору сюди не входить (п. 6 Порядку № 477).Окремо слід сказати про так звані
транзитні суми — кошти, що надходять на розрахунковий рахунок єдиноподатників, які здійснюють комісійну торгівлю, надають експедиторські, брокерські, агентські послуги. Такі особи не мають права власності на такі кошти, тому вони не відображаються в гр. 3. У цій графі потрібно відображати тільки отриману плату за надані єдиноподатниками послуги — комісійну (агентську) винагороду (п. 2 листів № 14487, № 1653 «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 17, с. 8).
Графа 4 «Сума виручки від реалізації основних фондів»
Відображається різниця між сумою, отриманою від реалізації цих основних фондів, та їх залишковою вартістю на момент продажу (
п. 4 Порядку № 477, п. 1 Указу № 727).На практиці
основними фондами вважають матеріальні активи, які в бухгалтерському обліку розглядаються як основні засоби, що випливає з багатьох роз’яснень ДПАУ (див, наприклад, п. 2 листа № 14487). Зрозуміло, що сюди потрапляють і інші необоротні матеріальні активи, які в бухгалтерському обліку обліковуються на однойменному рахунку 11 (див. п. 5 П(С)БО 7).Залишкова вартість основних засобів на момент продажу розраховується згідно з
П(С)БО 7 (див., наприклад, п. 2 листа № 14487). Яка ж це за дата?Фактично це не якийсь конкретно день. Згідно з
п. 29 П(С)БО 7 нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта основних засобів. Разом з тим, якщо якийсь з об’єктів основних засобів визнається таким, що призначений для продажу, він виключається зі складу основних засобів і переводиться до складу необоротних активів, утримуваних для продажу — обліковується на субрахунку 286 рахунка 28 «Товари». Амортизація на такі необоротні активи не нараховується (п. 6 П(С)БО 27)*.* Переміщення об’єктів із необоротних активів до складу оборотних не впливає на порядок обкладення єдиним податком виручки від реалізації основних фондів. Інакше кажучи, грошові кошти, що надійшли від продажу ОФ, обкладаються єдиним податком у звичайному порядку (відповідно до норм Указу № 727). З цим згодні і представники головного податкового відомства (див. «Думка фахівців офіційних органів» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 65, с. 48).
Із наведеного випливає, що амортизацію припиняють нараховувати починаючи з місяця, наступного за місяцем визнання об’єкта таким, що призначений для продажу. Визначена з урахуванням цього правила залишкова вартість і є нашою залишковою вартістю на момент продажу.
У таблиці 2 розглянемо
приклад 1 із чотирьох ситуацій, де показано, як розраховувати виручку для обкладення єдиним податком залежно від дати рішення про продаж об’єкта, дат надходження оплати.Приклад 1.
Єдиноподатник (6 %) реалізує об’єкт основних засобів вартістю 2400 грн. (у тому числі ПДВ — 400 грн.), первісна вартість якого була 3000 грн., відвантаження об’єкта відбувається 05.03.2010, інші вхідні показники та результати розрахунку див. у табл. 2.
Таблиця 2
Приклади розрахунку виручки при реалізації основних фондів (засобів)
| № з/п | Дата | Сума оплати, грн. | Первісна вартість, грн. | Сума зносу, грн. | Амортизація, грн. | Залишкова вартість, грн. | Виручка (гр.4 Книги), грн. | ||
| рішення про продаж | відвантаження | оплати | |||||||
| 1 | 03.03.10
| 05.03.10
| 25.03.10
| 2400 | 3000 | 1800 на 01.03.10 | 50 за березень 2010 | 1150 = 3000 - 1800 - 50 | 1250 = 2400 - 1150 за березень 2010 |
| 2 | 03.03.10
| 05.03.10
| 25.03.10
| 2400 | 3000 | 200 на 01.03.10 | 50 за березень 2010 | 2750 = 3000 - 200 - 50 | — * за березень 2010 |
| * Різниця між сумою, отриманою від реалізації цих основних фондів, та їх залишковою вартістю має від’ємне значення -350 = 2400 - 2750,отже, у гр. 4 Книги вона не відображається. (п. 1 листа № 6346). | |||||||||
| 3 | 20.10.09
| 05.03.10
| 25.03.10
| 2400 | 3000 | 1550 на 01.10.09 | 50 за жовтень 2009 | 1400 = 3000 - 1550 - 50 | 1000 = 2400 - 1400 за березень 2010 |
| 4 | 20.10.09
| 05.03.10
| 21.10.09
| 600 | 3000 | 1550 на 01.10.09 | 50 за жовтень 2009 | 1400 = 3000 - 1550 - 50 | 250* = (2400 - 1400) х 600 : 2400 за жовтень 2009 |
| 25.03.10
| 1800 | 750* = (2400 - 1400) х 1800 : 2400 за березень 2010 | |||||||
| * Указ № 727 не регламентує ситуацію, коли оплата за ОФ надходить частками. Ми вважаємо, що в цьому разі доречно здійснювати оподаткування пропорційно, як показано на прикладі. Більш детально про це можна прочитати у статті «Виручка єдиноподатника від продажу ОФ» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 65, с. 35. | |||||||||
Графа 5 «Позареалізаційні доходи та виручка від іншої реалізації»
Згідно з
п. 5 Порядку № 477 у цій графі відображаються суми, фактично отримані суб’єктом підприємницької діяльності на розрахунковий (поточний) рахунок та в касу від інших операцій:— від продажу цінних паперів (
ЦП), малоцінних швидкозношуваних предметів (МШП), матеріалів, палива;—
орендна плата;—
проценти;— безповоротна
фінансова допомога;—
кредиторська заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності;—
дивіденди, якщо вони не були оподатковані у джерела виплати відповідно до Закону про податок на прибуток.Разом з тим, сюди за аналогією слід також відносити виручку від продажу поточних
біологічних активів, об’єктів незавершеного виробництва (НВП), браку, напівфабрикатів.Також звернемо вашу увагу на той факт, що в
п. 5 Порядку № 477 ідеться про фінансовий результат від продажу ЦП, МШП, матеріалів, палива. Тобто може скластися враження, що треба обкладати саме фінрезультат, а не всю виручку повністю. Однак ми б не радили слідувати цьому підходу. І ось чому. За своєю економічною сутністю перелічені активи є товаром, а отже, уся виручка від їх реалізації включається до бази обкладення єдиним податком. Указом № 727 передбачено тільки один випадок обкладення єдиним податком фінансового результату: при реалізації основних фондів, в інших випадках до бази оподаткування включається саме виручка.Що стосується позиції ДПАУ з цього питання, то вона зазначає про включення до бази оподаткування
всієї суми виручки від реалізації МШП, матеріалів та палива. А от при продажу цінних паперів, на думку податківців, оподаткуванню підлягає позитивний фінансовий результат (лист від 11.01.2006 р. № 71/6/15-0416 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 23, лист № 3842 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 32, с. 5, лист № 14487)*.* Однак були приклади й з іншим висновком, щоправда, це були не листи, а консультації, опубліковані в журналі «Вісник податкової служби України», 2004, № 23; 2006, № 6; 2007, № 31, в яких податківці зазначали уже про включення до бази оподаткування всієї суми виручки від продажу ЦП.
І ще один важливий момент: ДПАУ вважає, що в гр. 2 Розрахунку (показник для обкладення єдиним податком) треба відображати усі позареалізаційні доходи, в тому числі і безповоротну фінансову допомогу, і кредиторську заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності тощо. Ми вважаємо, що така позиція не узгоджується з вимогами
Указу № 727, тому з гр. 5 Книги до гр.2 Розрахунку треба переносити тільки ті суми, які є виручкою від реалізації товарів, робіт, послуг, а саме виручку від продажу ЦП, МШП, матеріалів, палива, орендну плату, проценти і тощо, проте кредиторській заборгованості та фіндопомозі в гр. 2 Розрахунку не місце. Докладніше див. «Що включається до виручки єдиноподатника» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 65, с. 23.
Графа 6 «Загальна сума виручки та позареалізаційних доходів»
Це сума граф 3 + 4 + 5.
Заповнюємо Розрахунок
Форма Розрахунку затверджена тим самим наказом, що й
Порядок № 98.Заповнення «шапки» Розрахунку інтуїтивно зрозуміло, тому зупинятися на цьому не будемо. Зазначимо тільки, якщо подається звітний Розрахунок, ставимо позначку «
Х» у полі «Звітний». Якщо ж подається новий звітний Розрахунок, позначку «Х» ставимо у полі «Звітний новий». Нагадаємо, що новий звітний Розрахунок подається згідно з п. 17.2 Закону № 2181 тоді, коли після подання Розрахунку за звітний період єдиноподатник виявляє в ньому помилку і граничний строк подання Розрахунку ще не настав.Приклад 2
. Єдиноподатник подав звітний Розрахунок за перший квартал 2010 р. 12.04.2010 р., виявив помилку в поданому Розрахунку — 15.04.2010 р. По 19.04.2010 р. включно він має право подати новий звітний Розрахунок. Заповнюється він так само, як первісний звітний Розрахунок, тільки з виправленими показниками та з позначкою «Х» у полі «Звітний новий». При поданні нового звітного Розрахунку фінансові санкції до підприємства не застосовуються (п. 17.2 Закону № 2181).Тепер перейдемо до
основної (розрахункової) частини Розрахунку.По-перше
, заповнюється він у гривнях. Тому всі вартісні показники, крім рядка 1, округлюються до гривень, без копійок, а рядок 1 округлюється до цілого значення кількості осіб.По-друге
, незважаючи на те що Указ № 727 установлює єдиний звітний період для спрощенців — квартал, форма Розрахунку містить графи для відображення показників не одного, а всіх чотирьох кварталів (графи 3 — 6), а також графу для показників, розрахованих наростаючим підсумком (графа 7). При цьому в п. 11 Порядку № 98 зазначено: показники, відображені в рядках 1 — 9, заповнюються у графах 3 — 6 поквартально із зазначенням даних за минулі звітні періоди (квартали), а в підсумковій графі 7 відображається сума показників граф 3 — 6. Як бачимо, форма Розрахунку, а також порядок його складання не відповідають змісту єдиного податку.Таке становище не є новим для єдиноподатників, тому наші рекомендації теж повторюються:
— сміливі платники можуть наводити в Розрахунку тільки показники відповідного кварталу, а в решті рядків поставити прокреслення. Крім
п. 4 Указу № 727, вони можуть послатися на лист № 13384 //«Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 63, в якому зазначається: показники розрахунку необхідно заповнювати тільки за відповідний розрахунковий квартал*;— обережним платникам податків, які не мають наміру сперечатися з податківцями, залишається порекомендувати заповнити всі необхідні графи Розрахунку. Таким чином, у Розрахунку
за перший квартал заповнюються графи 3 (перший квартал) та 7 (наростаючим підсумком), в розрахунку за другий квартал — графи 3 (перший квартал), 4 (другий квартал) та 7 (наростаючим підсумком — сума даних граф 3 та 4) і тощо.* На випадок відмови контролюючих органів прийняти Розрахунок, заповнений таким чином, зауважимо таке. Згідно з п.п. 4.1.2 Закону № 2181 прийняття податкової декларації входить до обов’язків контролюючого органу. Якщо ж службова (посадова) особа контролюючого органу порушує ці норми, платник податків зобов’язаний до закінчення граничного строку подання декларації відправити таку декларацію поштою з описом вкладеного та повідомленням про вручення. До Розрахунку додається заява на ім’я керівника відповідного контролюючого органу, складена в довільній формі, із зазначенням прізвища посадової особи, яка відмовилася прийняти декларацію, та/або дати такої відмови. Докладніше див. статтю «Як подати податкову звітність без відвідування податкової інспекції» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 23, с. 8.
Ряд. 1 «Середньооблікова чисельність працюючих (чол.)»
Згідно
п. 1 Указу № 727 спрощену систему можуть застосовувати юридичні особи — суб’єкти підприємницької діяльності, в яких за рік середньооблікова чисельність працюючих не перевищує 50 осіб. Тому цю величину слід постійно контролювати. Причому зауважимо, що в окремі квартали року та за проміжні періоди (за півріччя та дев’ять місяців) середньооблікова чисельність працюючих може перевищувати 50 осіб. Але для нас важливий тільки річний показник. Його значення ми отримаємо тільки в Розрахунку за четвертий квартал у графі 7.Виходячи зі змісту
п. 2 Порядку № 98 цей показник розраховуємо згідно з п. 3.1 Інструкції № 286 : визначаємо середню кількість працівників підприємства за період (місяць, квартал, з початку року, рік) як суму таких показників:1)
середньооблікової кількості штатних працівників;2)
середньої кількості зовнішніх сумісників;3)
середньої кількості працюючих за цивільно-правовими договорами.Наведемо основні моменти визначення першого показника.
Спершу на основі табельного обліку встановлюється кількість штатних працівників за кожен день кожного місяця звітного періоду (кварталу, півріччя тощо), включаючи вихідні та святкові дні. За вихідний, святковий і неробочий день кількість приймається на рівні облікової кількості працівників за попередній робочий день.
До штатних працівників уключаються усі наймані працівники, які уклали письмово трудовий договір (контракт) і виконували постійну, тимчасову або сезонну роботу один день і більше, а також власники підприємства, якщо, крім доходу, вони отримували заробітну плату на цьому підприємстві. Конкретний перелік осіб, які включаються до кількості, наведено в
п. 2.4 та п. 2.5 Інструкції № 286. Працівники, які перебувають у відпустках у зв’язку з вагітністю та пологами або для догляду за дитиною до досягнення нею віку, передбаченого чинним законодавством або колективним договором підприємства, до цієї кількості не включаються (п.п. 3.2.2 Інструкції № 286).Кількість працівників за кожен день місяця, включаючи вихідні та святкові дні, сумується, отримана сума ділиться на календарну кількість днів місяця і таким чином ми знаходимо середньооблікову кількість штатних працівників за місяць.
Приклад 3
.Загальна сумарна кількість штатних працівників за всі дні січня 2010 р. становить 1240 осіб. Календарна кількість днів — 31.Тут середньооблікова кількість штатних працівників становить 40 осіб (1240 : 31).У такому самому порядку знаходимо середньооблікову кількість за кожен місяць звітного кварталу, сумуємо їх та ділимо на 3 (місяці), округлюємо до цілого за правилом парної цифри в порядку, передбаченому в
додатку до Інструкції № 286* і таким чином маємо наш перший показник середньооблікової кількості штатних працівників.* Округлюються цифри поступово справа наліво: якщо остання значуща цифра менше або дорівнює «4», вона відкидається; якщо більше або дорівнює «6», найближча ліворуч від неї цифра збільшується на одиницю. Якщо остання значуща цифра «5» — найближча ліворуч від неї цифра збільшується на одиницю, якщо вона непарна, а парна залишається без змін.
Приклад 4
. Підприємство мало такі місячні показники середньооблікової кількості штатних працівників за перший квартал 2010 р.
| січень | лютий | березень |
| 40 | 39 | 38 |
Наш показник становитиме
39 осіб [(40 + 39 + 38) : 3].Аналогічно знаходимо другий та третій показники. Більш детальні вказівки щодо розрахунку показників наведено в
пп. 3.2 та 3.3 Інструкції № 286.Докладно порядок визначення середньої кількості працівників підприємства за місяць було розглянуто у статті «Розрахунок чисельності працівників на підприємстві» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 59, с. 25.
Підсумувавши значення цих трьох показників за квартал, знаходимо наш показник для заповнення «квартальної» графи рядка 1 Розрахунку
— залежно від кварталу заповнюються графи 3, 4, 5 чи 6.А от значення у підсумковій графі 7 рядка 1 Розрахунку знаходимо не простим підсумовуванням значень у графах 3, 4, 5 та 6. Тут необхідно підсумувати величину середньооблікової чисельності працівників за всі місяці з початку року та розділити отримане значення на кількість місяців у цьому періоді. Так, наприклад, при поданні Розрахунку за другий квартал 2010 року середня кількість працівників за два квартали наростаючим підсумком визначається як сума середніх величин з першого по шостий місяць, поділена на 6.
Ряд. 2 «Виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без урахування акцизного збору»
.Згідно з
п. 3 Порядку № 98 тут відображається тільки виручка від реалізації продукції (з ПДВ, але без суми акцизного збору). Із чого випливає, що сюди заноситься квартальний підсумок гр. 3 Книги, та вибірково показники із гр. 5 Книги (ми це розглядали раніше).Однак ДПАУ у своїх численних листах (див., наприклад,
п. 2 листа № 14487) зазначає, що в рядку 2 повинні відображатися всі надходження коштів на розрахунковий рахунок або (та) в касу від продажу продукції (товарів, робіт, послуг), суми позареалізаційних доходів, виручки від іншої реалізації, за виключенням виручки від реалізації основних фондів. Таким чином, на думку ДПАУ, сюди заноситься квартальний підсумок гр. 3 та гр. 5 Книги.Законних підстав для такого висновку немає. Проте якщо платник буде мати іншу думку та відобразить в рядку 2 тільки виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послгу), податкова напевне накладе штраф за несплату податку. Тоді відстоювати власну правоту доведеться у суді.
Докладніше про те, які види надходжень необхідно враховувати при формуванні бази оподаткування, ви зможете дізнатися зі статті «Що включається до виручки єдиноподатника» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 65, с. 23. Там же містяться посилання на позитивні роз’яснення, які можуть стати в нагоді у спорі з контролюючими органами.
Ряд. 3 «Виручка від реалізації основних фондів»
.Заносимо квартальний підсумок гр. 4 Книги.
Ряд. 4 «Усього виручка від реалізації (рядок 2 + рядок 3)»
.Зрозуміло — до значення рядка 2 додаємо значення рядка 3. Якщо єдиноподатник відображатиме виручку у рядку 2 так, як наполягає податкова (гр. 3 + гр. 5 Книги), то значення цього рядка буде також дорівнювати квартальному підсумку гр. 6 Книги.
Ряд. 5 «Сума єдиного податку за ставкою** (__) % [**Ставка єдиного податку вписується платником самостійно]
».Зазначається добуток показника з рядка 4 (усього виручка — база оподаткування єдиним податком) та ставки єдиного податку, на якій перебуває юрособа.
Приклад 5
. Виручка у рядку 4 становить 12563 грн.Ставка єдиного податку, на якій перебуває юрособа — 10
%. У рядок 5 запишемо суму податку, округлену до цілої гривні — 1256 грн. (12563 х 10 %).
Ряд. 6 «Внески, нараховані на суму дивідендів»
.Якщо єдиноподатник виплачував своїм засновникам дивіденди, він повинен був згідно
п.п. 7.8.2 Закону про податок на прибуток нарахувати та перерахувати до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі 25 % від нарахованої суми дивідендів. Таким чином, у цьому рядку відображається сума авансового внеску, нарахованого на суму дивідендів. Причому, на відміну від платників податку на прибуток, у яких сума авансового внеску зменшує нараховане податкове зобов’язання з податку на прибуток, єдиноподатники не зменшують суму нарахованого єдиного податку на суму авансового внеску (лист № 4429).Приклад 6
. Єдиноподатник нарахував до виплати засновникам 10000 грн. дивідендів. Нараховано та перераховано до бюджету авансовий внесок — 2500 грн. (10000 х 25 %). У рядок 6 буде занесено суму авансового внеску — 2500 грн.
Ряд. 7 «Сума самостійно виявлених помилок за результатами минулих податкових періодів»
.Як відомо, якщо платник самостійно виявляє у податковій звітності помилку, він може виправити її одним із двох способів: через уточнюючий розрахунок або ж відобразивши суму помилки та суму штрафу 5 % від суми недоплати в податковій декларації за один з наступних періодів (
п. 17.2 Закону № 2181). Так-от, для другого випадку й призначений рядок 7 Розрахунку.У рядку 7 відображається не власне сума помилки, а сума єдиного податку від суми помилки (додатна зі знаком «+», від’ємна зі знаком «-»).
Приклад 7
. Юрособа на єдиному податку 10 % у першому кварталі 2010 р. виявила помилку за четвертий квартал 2009 р. — не відображена отримана в касу виручка в сумі 1500 грн. Помилку вирішено виправити у Розрахунку за перший квартал 2010 р.У рядку 7 відображаємо суму помилки (недоплаченого єдиного податку) —
150 грн. (1500 х 10 %). Разом з тим округлену до цілих гривень суму штрафу 8 грн. (150 х 5 %) заносимо до рядка 9 Розрахунку (див. далі).Однак у цьому рядку відображаються не тільки помилки, а й коригуючі суми.
Наприклад, ДПАУ пропонує відображати тут зі знаком «-» повернені покупцю кошти (вірніше, суму єдиного податку, нараховану на суму коштів) за зворотну тару (
п. 2 листа № 14487) тощо.Якщо єдиноподатник відображав у ряд. 2 Розрахунку у складі виручки отриману передоплату (аванс), а потім з якихось причин продукція не була відвантажена і він повертає покупцю передоплату, її слід виключити зі складу виручки (
лист № 6346). Таку повернену виручку (вірніше, суму єдиного податку, нараховану на суму поверненої виручки) також доцільно показати у гр. 7 зі знаком «-».До речі, у Книзі ці коригуючі суми заносимо до гр. 7 «Загальна сума втрат».
Ряд. 8 «Податкові зобов’язання до сплати (рядок 5 + рядок 6 + (-) рядок 7)
».Це сума рядків 5, 6 та 7 — загальна сума податку, який повинен бути сплачений до бюджету за наслідками звітного кварталу. Зрозуміло, якщо платник протягом звітного кварталу сплачував податок за наслідками першого та другого місяця, сплачував авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів, має переплату з єдиного податку, фактично із зазначеної у рядку 8 загальної суми податку потрібно буде сплатити до бюджету різницю між сумою в рядку 8 та сплаченою раніше сумою податку.
Згідно з роз’ясненнями
листа № 14487 значення ряд. 8 Розрахунку може бути як позитивним, так і від’ємним. Оскільки в окремих випадках значення рядка 7 може мати від’ємне значення (коли допущена у попередньому звітному періоді помилка призвела до завищення податкового зобов’язання), причому сума такого завищення перевищує нараховану суму у звітному періоді (р. 5 + р. 6).Приклад 8
. За наслідками першого та другого місяців першого кварталу 2010 р. юрособа сплатила єдиний податок відповідно 600 грн., 400 грн. та авансовий внесок при виплаті дивідендів — 2500 грн. Податкові зобов’язання в рядку 8 Розрахунку за перший квартал 2010 р. визначені в сумі 3756 грн.Отже, фактично за наслідками першого кварталу 2010 р. єдиноподатнику потрібно буде доплатити в бюджет
256 грн. (3756 - 600 - 400 - 2500).
Ряд. 9 «Сума штрафу, самостійно нарахована платником у зв’язку з виправленням помилки»
.Тут, як уже зазначалося при розгляді рядка 7, зазначається сума п’ятипроцентного штрафу від значення у рядку 7 (помилки). За загальним правилом, ця сума дорівнює добутку значення у рядку 7 (якщо воно позитивне) на 5 %. Однак, якщо в рядку 7 відображаються помилки кількох періодів, з яких одні є додатними, а інші від’ємними, сума штрафу в рядку 9 буде більшою за добуток значення у рядку 7 на 5 %.
Приклад 9
. Сума помилки в рядку 7 Розрахунку за перший квартал 2010 р. — 500 грн., зокрема помилка за третій квартал 2009 р. — 800 грн., за четвертий квартал 2009 р. — (-)300 грн. Сума штрафу, яку слід зазначити в рядку 9, складе 40 грн. (800 х 5 %), а не 25 грн. (500 х 5 %).Причому наявність переплати не впливає на розрахунок нашого штрафу. Такий самий висновок щодо інших штрафів наведено в
п.п. 6.1.10 Інструкції № 110, тому що штраф нараховується від суми недоплати. А недоплата — це заниження суми податкового зобов’язання за відповідні базові податкові (звітні) періоди (п. 2.8 Інструкції № 110). Де податкове зобов’язання — зобов’язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України (п. 1.12 Закону № 2181). Сума податкового зобов’язання зазначається у податковій декларації (п.п. 4.1.1 Закону № 2181).Тобто штраф фактично розраховується від суми заниженого за декларацією (у нас — Розрахунком) податкового зобов’язання.
Приклад 10
. Дані прикладу 9. З третього кварталу 2009 р. у єдиноподатника враховується по особовому рахунку переплата з єдиного податку в сумі 1000 грн. Наявність переплати не вплине на розрахунок штрафу і він становитиме 40 грн. (зазначається в рядку 9 Розрахунку).Сподіваємось, що матеріал стане в нагоді при заповненні Розрахунку і збереже вам дорогоцінний час.
