Теми статей
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Виплати працівникам відповідно до Інструкції № 5

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Серпень, 2010/№ 64
Друк
Стаття

Виплати працівникам відповідно до Інструкції № 5

Єдиним нормативним документом, який розроблено відповідно до Закону про оплату праці та який визначає складові фонду оплати праці, є Інструкція № 5. Саме цим документом керуються при визначенні бази для нарахування та утримання внесків до фондів соціального страхування. Часто доводиться звертатися до Інструкції № 5 і для цілей обкладення виплат податком з доходів фізичних осіб. У цій статті розглянемо особливості оподаткування різних виплат, зазначених в Інструкції № 5, а також порядок їх включення до валових витрат.

Катерина СКРИПКІНА, Лілія УШАКОВА, економісти-аналітики Видавничого будинку «Фактор»

 

Інформацію про виплати фізичним особам (як працівникам, так і непрацівникам) наведено в табличній формі. При складанні переліку виплат ми ґрунтувалися на даних

Інструкції № 5.

Зупинимося на основних моментах, що стосуються порядку оподаткування наведених виплат.

Внески до фондів соціального страхування

справляються із суми оплати праці найманих працівників, яка включає основну та додаткову заробітні плати, інші заохочувальні і компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що підлягають обкладенню податком з доходів фізичних осіб (далі — ПДФО). Об’єктом для нарахування (утримання) внесків до Пенсійного фонду є також допомога по тимчасовій непрацездатності, оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та винагороди за виконання робіт за договорами цивільно-правового характеру. Згідно з роз’ясненнями Пенсійного фонду (див. лист від 01.09.2006 р. № 11127/03-02) винагороди за надані послуги за цивільно-правовими договорами не є об’єктом для нарахування й утримання пенсійних внесків, оскільки громадяни, які виконують послуги, не зазначені серед осіб, що підлягають загальнообов’язковому державному страхуванню згідно з п. 1 ст. 11 Закону № 1058. Внески до Фонду соціального страхування на випадок безробіття, крім виплат, які входять до фонду оплати праці та обкладаються ПДФО, справляються із сум грошового забезпечення військовослужбовців, а також нараховуються на виплати за договорами цивільно-правового характеру.

Докладно про те, які з виплат, зазначених в 

Інструкції № 5, є об’єктом для нарахування (утримання) внесків до соціальних фондів, можна дізнатися з таблиці, наведеної далі.

Чинним законодавством установлено максимальний розмір доходу, з якого сплачуються соціальні внески. У 2010 році максимальна величина доходу, що дорівнює п’ятнадцяти розмірам прожиткового мінімуму, установленого законом для працездатних осіб, становить:

— у січні — березні — 13035 грн.;

— у квітні — червні — 13260 грн.;

— у липні — вересні — 13320 грн.;

— у жовтні — листопаді — 13605 грн.;

— у грудні — 13830 грн.

Порядок оподаткування доходів, що виплачуються фізичним особам, визначено

Законом № 889. Від того, чи є виплата заробітною платою в розумінні Закону № 889, залежить, чи потрібно при обчисленні об’єкта оподаткування зменшувати її на суму внесків до фондів соціального страхування і чи застосовується до неї податкова соціальна пільга (далі — ПСП). Відомості про те, які з виплат, зазначених в Інструкції № 5, підлягають обкладенню податком з доходів фізичних осіб і до яких із них застосовується ПСП, наведено в таблиці.

Нагадаємо: згідно з 

п.п. 6.5.1 Закону № 889 ПСП застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку у вигляді заробітної плати (інших прирівняних до неї відповідно до законодавства виплат, компенсацій та відшкодувань), якщо його розмір не перевищує суму, яка дорівнює сумі місячного прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженій на 1,4 та округленій до найближчих 10 грн. У 2010 році граничний розмір заробітної плати, що дає право на застосування ПСП, становить 1220 грн.

Для платника податків — одного із батьків, який користується ПСП на дітей на підставі

пп. «а», «б» п.п. 6.1.2 та п.п. «е» п.п. 6.1.3 Закону № 889, граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, розраховується кратно кількості дітей (у 2010 році — добуток 1220 грн. та відповідної кількості дітей). При цьому для другого з батьків граничний розмір заробітної плати для отримання ПСП визначається на загальних підставах.

У 2010 році діють такі розміри ПСП: звичайна «01» — 434,50 грн. (

п.п. 6.1.1 Закону № 889), підвищена «02» — 651,75 грн. (п.п. 6.1.2 Закону № 889), максимальна «03» — 869 грн. (п.п. 6.1.3 Закону № 889). Для осіб, які користуються пільгою на дітей (пп. «а», «б» п.п. 6.1.2 і п.п. «е» п.п. 6.1.3 Закону № 889), ПСП застосовується в розрахунку на кожну дитину до 18 років.

Усі персоніфіковані виплати (як ті, що обкладаються, так і ті, що не обкладаються ПДФО), нараховані фізичним особам, підприємство відображає в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ. Ознаки доходу, з якими слід відображати в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ виплати, передбачені

Інструкцією № 5, наведено в таблиці.

Користуючись даними таблиці, наші читачі також зможуть дізнатися, які з виплат, наведених в 

Інструкції № 5, може бути включено до складу валових витрат підприємства.

Крім того, у таблиці наведено інформацію щодо участі тієї чи іншої виплати в розрахунку лікарняних, декретних та відпускних.

Розрахунок сум відпускних при наданні працівникам щорічної відпустки, додаткових відпусток у зв’язку з навчанням, додаткової відпустки працівникам, які мають дітей, творчої відпустки, а також розрахунок компенсації за невикористану відпустку здійснюються відповідно до

Порядку № 100.

Лікарняні та декретні розраховуються відповідно до

Порядку № 1266.

Нагадаємо, що порядок розрахунку допомоги по вагітності та пологах змінився з 15 грудня 2009 року, коли набрала чинності

постанова КМУ від 08.12.2009 р. № 1332 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 104), якою було внесено зміни до Порядку № 1266. Сьогодні сума допомоги по вагітності та пологах розраховується шляхом множення суми середньоденної заробітної плати на кількість календарних днів, що припадають на відпустку у зв’язку з вагітністю та пологами. У свою чергу, середньоденна заробітна плата розраховується шляхом ділення нарахованої за розрахунковий період заробітної плати, з якої сплачувалися страхові внески, на кількість календарних днів за розрахунковий період (без урахування календарних днів, не відпрацьованих з поважних причин, — тимчасова непрацездатність, відпустка у зв’язку з вагітністю та пологами, відпустка для догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку або шестирічного віку за медичним висновком) У розрахунку середньоденної заробітної плати беруть участь усі виплати (як за відпрацьований, так і за невідпрацьований час), які включаються до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5 та з яких сплачувалися страхові внески до Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності (з урахуванням обмеження за максимальною величиною, в межах якої здійснюється обкладення внесками до соціальних фондів).

У таблиці також міститься інформація про необхідність проведення індексації грошових доходів громадян відповідно до

Порядку № 1078 та компенсації втрати частини доходів у зв’язку з порушенням строків їх виплати відповідно до Порядку № 159. Докладніше про порядок проведення індексації та порядок нарахування й оподаткування компенсації читайте у статтях «Проводимо індексацію грошових доходів громадян» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 5, с. 31) та «Компенсація за несвоєчасну виплату заробітної плати» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 5, с. 42) відповідно.

Скорочення, прийняті в таблиці:

ВВ — валові витрати;

ПФ — внесок на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування;

ФТВП — внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням;

ФБ — внесок на загальнообов’язкове державне страхування на випадок безробіття;

ФНВ — внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності;

ПДФО — податок з доходів фізичних осіб;

ПСП — податкова соціальна пільга.

Пункт Ін-
струк-
ції № 5

Види виплат

Розрахунок середньої з/п для:

Індексація

Компенсація

ВВ

ПДФО (ознака доходу)

ПСП

Фонди соціального страхування

лікарняних

декретних

відпуск-
них

нарахування

утримання

ПФ

ФТВП, ФБ, ФНВ

ПФ

ФТВП, ФБ

1. ФОНД ОПЛАТИ ПРАЦІ

Фонд основної заробітної плати (п. 2.1 Інструкції № 5)

2.1.1

Винагороди за виконану роботу згідно з установленими нормами праці за тарифними ставками (окладами), відрядними розцінками робітникам та посадовими окладами керівникам, фахівцям, технічним службовцям, уключаючи в повному обсязі внутрішнє сумісництво

+

+

+

+

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

2.1.2

Суми відсоткових або комісійних нарахувань залежно від обсягу доходів (виручки), отриманих від реалізації продукції (робіт, послуг), у разі, якщо вони є основною заробітною платою

+

+

+

+

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

2.1.3

Гонорар штатним працівникам редакцій газет, журналів, інших засобів масової інформації, видавництв, установ мистецтва й (або) оплата їх праці, розрахована за ставками (розцінками) авторської (постановочної) винагороди, нарахованої на цьому підприємстві

+1

+1

+2

+3

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

2.1.3

1

Крім літературних гонорарів штатним працівникам газет і журналів, що виплачуються за авторськими договорами, оскільки з них не справляються внески до соціальних фондів.
2 Крім літературних гонорарів штатним працівникам газет і журналів, що виплачуються за авторськими договорами (п.п. «є» п. 4 Порядку № 100).
3 Крім літературних гонорарів штатним працівникам газет і журналів, які виплачуються за авторськими договорами, оскільки вони мають разовий характер.

2.1.4

Оплата при переведенні працівника на нижчеоплачувану роботу у випадках і розмірах, передбачених чинним законодавством, а також при невиконанні норм виробітку та виготовленні продукції, що виявилася браком, не з вини працівника

+

+

+

+/-1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

При переведенні працівника на нижчеоплачувану роботу йому протягом двох тижнів із дня переведення відповідно до ст. 114 КЗпП зберігається попередній середній заробіток. Виплати, які розраховуються виходячи із середньої заробітної плати, індексації не підлягають (див. лист Мінпраці від 30.10.2003 р. № 024-130 // «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 96).

2.1.5

Оплата роботи висококваліфікованих працівників, залучених для підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників

+

+

+

+

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

2.1.6

Оплата праці за час перебування у відрядженні (крім відшкодування витрат у зв’язку з відрядженням: добових, вартості проїзду, витрат на наймання житлового приміщення)

+

+

+

-1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Середня заробітна плата, нарахована за період перебування у відрядженні, індексації не підлягає (див. лист Мінпраці від 22.06.2007 р. № 47/10/136-07).

2.1.7

Вартість продукції, виданої працівникам при натуральній формі оплати праці

+

+

+

-1

-1

+

+2
(01)

+

+2

+2

+2

+2

1

Індексації та компенсації у зв’язку з порушенням строків виплати підлягають тільки грошові доходи населення.
2 Об’єкт для обкладення податком з доходів та внесками фізичних осіб до фондів соціального страхування, уключаючи Пенсійний фонд, розраховується з урахуванням «натурального» коефіцієнта, встановленого п. 3.4 Закону № 889 (1,176471). Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).

2.1.8

 

Оплата праці (включаючи гонорари) працівників, які не перебувають у штаті підприємства (за умови, що розрахунки проводяться підприємством безпосередньо з працівниками), за виконання робіт:

— згідно з договорами цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду (за винятком фізичних осіб — суб’єктів підприємницької діяльності)

-

-

-

+/-1

+/-1

+

+2
(01)

-

+3

-, +4

+3

-

— згідно з обов’язками особам, які є членами наглядової ради або ревізійної комісії акціонерного товариства

-5

-5

-5

+1

+1

+6

+
(01)

-

+3

-, +4

+3

-

1

Індексації та компенсації підлягають доходи, отримані за договорами цивільно-правового характеру, якщо такі виплати не є разовими. Згідно з п. 7 Порядку № 1078 виплати за цивільно-правовими договорами індексуються в межах прожиткового мінімуму для працездатних осіб з урахуванням заробітної плати, отриманої за основним місцем роботи (на підставі довідки з основного місця роботи).
2 Об’єкт оподаткування не зменшується на суму внеску до Пенсійного фонду, тобто податок з доходів фізичних осіб розраховують шляхом множення нарахованого доходу на ставку податку.
3 Внесок до Пенсійного фонду нараховується (утримується) тільки у випадку, якщо за договорами цивільно-правового характеру виконуються роботи. На винагороду за договором цивільно-правового характеру, за яким надаються послуги, внесок до Пенсійного фонду не нараховується (не утримується) (див. лист ПФУ від 01.09.2006 р. № 11127/03-02 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 81). Якщо на суму винагороди за надані послуги внесок до Пенсійного фонду було нараховано (утримано), то така виплата враховуватиметься в системі персоніфікованого обліку (див. лист ПФУ від 13.05.2008 р. № 8157/03-20).
4 Після набуття чинності Законом № 799 (з 13.01.2009 р.) на суми винагороди фізичним особам за виконані роботи (надані послуги) згідно з цивільно-правовими договорами страхувальники (юридичні та фізичні особи), які використовують працю фізичних осіб за договорами цивільно-правового характеру, зобов’язані нараховувати внесок до Фонду страхування на випадок безробіття. Нарахування внесків на страхування з тимчасової непрацездатності та від нещасних випадків на виробництві на суми винагород за цивільно-правовими договорами не здійснюється.
5 На нашу думку, такі виплати провадяться на підставі цивільно-правового, а не трудового договору, тому фізичні особи не мають права на отримання відпускних, лікарняних та декретних.
6 З урахуванням обмежень, установлених п.п. 5.3.9 Закону про податок на прибуток.

Фонд додаткової заробітної плати (п. 2.2 Інструкції № 5)

2.2.1

Надбавки та доплати до тарифних ставок (окладів, посадових окладів) у розмірах, передбачених чинним законодавством, за:

— суміщення професій (посад)

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— розширення зони обслуговування або збільшення обсягу робіт

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— виконання обов’язків тимчасово відсутнього працівника

+

+

+2

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— роботу у важких і шкідливих та особливо важких і особливо шкідливих умовах праці

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— інтенсивність праці

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— роботу в нічний час

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— керівництво бригадою

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— високу професійну майстерність

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— класність водіям (машиністам) транспортних засобів

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— високі досягнення у праці, у тому числі державним службовцям

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— виконання особливо важливої роботи на певний строк

+

+

+2

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— знання та використання в роботі іноземної мови

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— допуск до державної таємниці

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— дипломатичні ранги, персональні звання службових осіб, ранги державних службовців, кваліфікаційні класи суддів

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— науковий ступінь

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— нормативний час пересування в шахті (руднику) від стовбура до місця роботи і назад працівникам, постійно зайнятим на підземних роботах

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— роботу на територіях радіоактивного забруднення

+

+

+

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— інші надбавки та доплати, передбачені чинним законодавством, уключаючи доплату до розміру мінімальної заробітної плати

+3

+3

+2

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Доплати та надбавки підлягають індексації, якщо вони не мають разового характеру.
2 Ця виплата не включається до розрахунку відпускних, якщо вона є одноразовою та не входить до обов’язків працівника.
3 Інші доплати та надбавки включаються до розрахунку середньої заробітної плати за умови, що на ці виплати нараховуються соціальні внески (нагадаємо, що ці виплати повинні включатися до фонду оплати праці та обкладатися податком з доходів і їх розмір не повинен перевищувати граничних витрат на оплату праці, з яких утримуються соціальні внески (у січні — березні 2010 року — 13035 грн.; квітні — червні 2010 року — 13260 грн.; липні — вересні 2010 року — 13320 грн.; жовтні — листопаді 2010 року — 13605 грн.; грудні 2010 року — 13830 грн.)) При обчисленні середньої зарплати для оплати листків непрацездатності слід мати на увазі, що до розрахунку включаються тільки виплати за відпрацьований час. До розрахунку середньої заробітної плати для визначення суми допомоги по вагітності та пологах уключаються виплати як за відпрацьований, так і за невідпрацьований час.

2.2.2

Премії і винагороди, що мають систематичний характер, незалежно від джерел фінансування (крім сум, зазначених у п.п. 2.3.2)

+

+

+1

+

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Уключаються до розрахунку середньої заробітної плати, якщо є виробничими преміями та преміями за економію конкретних видів палива, електроенергії та теплової енергії (абзац перший п. 3 Порядку № 100).

2.2.3

Відсоткові або комісійні винагороди, виплачені додатково до тарифної ставки (окладу, посадового окладу)

+

+

+1

+1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

За умови, що такі виплати не мають разового характеру.

2.2.4

Оплата роботи в надурочний час і у святкові та неробочі дні в розмірах та за розцінками, установленими чинним законодавством

+

+

+

-1

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Такі виплати є разовими, тому індексації не підлягають.

2.2.5

Оплата працівникам днів відпочинку, які надаються їм у зв’язку з роботою понад нормальну тривалість робочого часу при вахтовому методі організації праці, при підсумованому обліку робочого часу та в інших випадках, передбачених законодавством

-1

+2

+

-3

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Виплати за час, протягом якого працівник не працював та йому зберігався середній заробіток відповідно до чинного законодавства (розраховані згідно з Порядком № 100), не включаються до розрахунку лікарняних, навіть якщо на них нараховувалися соціальні внески (див. лист Мінпраці від 25.06.2004 р. № 20-338 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 98).
2 У розрахунку середньої зарплати для визначення суми допомоги по вагітності та пологах беруть участь виплати за невідпрацьований час.
3 Такі виплати є разовими, а отже, індексації не підлягають.

2.2.6

Суми, виплачені (при виконанні робіт вахтовим методом) у розмірі тарифної ставки (окладу, посадового окладу) за дні перебування в дорозі до місцезнаходження підприємства (пункту збору), — місця роботи і назад, передбачені графіком роботи на вахті, а також за дні затримки працівників у дорозі через метеорологічні умови та з вини транспортних підприємств

+

+

+

+

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

2.2.7

Суми виплат, пов’язаних з індексацією заробітної плати працівників

+

+

+

-

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

2.2.8

Суми компенсації працівникам втрати частини заробітної плати у зв’язку з порушенням строків її виплати

+

+

-

-

-

+1

+
(01)

+

+

+

+

+

1

До складу валових витрат сума компенсації включається на підставі п.п. 5.6.2 Закону про податок на прибуток (див. лист ДПАУ від 29.04.2004 р. № 3346/6/15-1116).

2.2.9

Вартість безоплатно наданих окремим категоріям працівників відповідно до законодавства та в межах установлених норм житла, вугілля, комунальних послуг, послуг зв’язку та суми коштів на відшкодування їхньої оплати

-

-

-

-

-

+1

-2
(33)

-

-3

-3

-3

-3

1

Ця виплата включається до складу валових витрат підприємства на підставі п.п. 5.2.11 Закону про податок на прибуток, що підтверджується в листі ДПАУ від 28.07.2006 р. № 8249/6/15-0516 // «Податки та бухгалтерський облік, 2006, № 92.
2 Відповідно до нової редакції п.п. 4.3.15 Закону № 889, не обкладається податком з доходів вартість вугілля та вугільних брикетів, безоплатно наданих в обсягах та за переліком професій, визначених постановою КМУ «Деякі питання обкладення податком з доходів фізичних осіб вартості безоплатно наданих вугілля та вугільних брикетів» від 14.04.2004 р. № 462:
— працівникам з видобутку (переробки) вугілля та вуглебудівних підприємств;
— пенсіонерам, які пропрацювали на підприємствах з видобутку (переробки) вугілля, вуглебудівних підприємствах: на підземних роботах — не менше ніж 10 років для чоловіків і не менше ніж 7 років 6 місяців — для жінок; на роботах, пов’язаних із підземними умовами, — не менше ніж 15 років для чоловіків і не менше ніж 12 років 6 місяців — для жінок; на роботах технологічної лінії на поверхні діючих шахт чи на шахтах, що будуються, розрізах, збагачувальних та брикетних фабриках — не менше ніж 20 років для чоловіків і не менше ніж 15 років — для жінок;
— інвалідам і ветеранам війни та праці, особам, нагородженим знаками «Шахтарська слава» або «Шахтарська доблесть» I, II, III ступенів, особам, інвалідність яких настала внаслідок загального захворювання, якщо вони користувалися цим правом до настання інвалідності;
— сім’ям працівників, які загинули (померли) на підприємствах з видобутку (переробки) вугілля, що отримують пенсії у зв’язку
із втратою годувальника.
При виплаті грошової компенсації вартості такого вугілля та вугільних брикетів її сума не включається до складу загального оподатковуваного доходу платника податку (абз. 5 п.п. 4.3.15 Закону № 889).
Вартість житла, послуг зв’язку, безоплатне надання яких окремим категоріям працівників передбачено чинним законодавством, у межах норм не обкладається податком з доходів фізичних осіб на підставі п.п. «а» п.п. 4.2.9 Закону № 889.
3 Внески до фондів соціального страхування на такі виплати не нараховуються та з них не утримуються, оскільки вони не обкладаються податком з доходів. З цього питання див. лист Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві від 09.01.2009 р. № 10-07-2 та лист Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності від 06.10.2008 р. № 1778/1427.

2.2.10

Витрати, пов’язані з наданням безплатного проїзду працівникам залізничного транспорту

-

-

-

-

-

+

-1
(14)

-

-

-

-

-

1

Не обкладається податком з доходів фізичних осіб на підставі п.п. «а» п.п. 4.2.9 Закону № 889.

2.2.11

Вартість безплатно наданого працівникам форменого одягу, обмундирування, що може використовуватися поза робочим місцем та залишається в особистому постійному користуванні, або сума знижки в разі продажу форменого одягу за зниженими цінами*

+

+

-

-

-

+1

+2
(01)

+

+2

+2

+2

+2

* Якщо обмундирування (формений одяг деяких категорій службовців) видається в тимчасове користування працівникам відповідно до чинного законодавства, то його вартість не обкладається податком з доходів фізичних осіб на підставі п.п. 4.3.14 Закону № 889 і відповідно не обкладається внесками до соціальних фондів та включається до валових витрат на підставі п.п. 5.4.1 Закону про податок на прибуток. Вартість такого обмундирування відображається в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «14».

1

ВВ, на наш погляд, виникають на підставі п.п. 5.6.1 Закону про податок на прибуток як витрати на оплату праці. Водночас ДПАУ вважає, що вартість форменого чи іншого одягу працівників уключається до валових витрат, тільки якщо він є спеціальним і тільки в межах установлених норм. Докладніше див. тематичний номер «Робочий одяг» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 79.
2 Об’єкт для обкладення податком з доходів та внесками фізичних осіб до фондів соціального страхування, уключаючи Пенсійний фонд, розраховується з урахуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 3.4 Закону № 889 (1,176471). Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).

2.2.12

Оплата за невідпрацьований час:

— оплата, а також суми грошових компенсацій у разі невикористання щорічних (основної та додаткових) відпусток та додаткових відпусток працівникам, які мають дітей, у розмірах, передбачених законодавством

-1

+2

+/-3

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата додаткових відпусток (понад тривалість, передбачену законодавством), наданих відповідно до колективного договору

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата додаткових відпусток у зв’язку з навчанням
та творчих відпусток

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата додаткових відпусток, що надаються відповідно до Закону України «Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи» від 28.02.91 р. № 796-ХII

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— суми заробітної плати, що зберігаються за основним місцем роботи працівників, за час їхнього навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— суми, нараховані особам, які проходять навчання (підготовку) для роботи на щойно введених у дію підприємствах за рахунок коштів, передбачених у загальних кошторисах будівництва

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата спеціальної перерви в роботі у випадках, передбачених законодавством, оплата пільгового часу неповнолітнім

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата працівникам, які залучаються до виконання державних або громадських обов’язків, якщо вони виконуються в робочий час

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата працівникам-донорам днів обстеження, здавання крові та відпочинку, що надаються після кожного дня здавання крові або днів, приєднаних за бажанням працівника
до щорічної відпустки

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата, що зберігається за працівником, який підлягає медичному огляду, за основним місцем роботи за час перебування в медичному закладі на обстеженні

-1

+2

+

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

— оплата простоїв не з вини працівника

+/-5

+2

-6

-4

+

+

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Виплати за час, протягом якого працівник не працював і за ним зберігався середній заробіток відповідно до чинного законодавства (розраховані згідно з Порядком № 100), не включаються до розрахунку середньої заробітної плати для оплати листків непрацездатності, навіть якщо на них нараховувалися соціальні внески (див. лист Мінпраці від 25.06.2004 р. № 20-338 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 98).
Якщо працівник частину місяця працював, а частину місяця перебував у відпустці (або отримував виплати за невідпрацьований час) і при цьому страхові внески було сплачено із зарплати в межах максимальної величини, з якої справляються внески до соціальних фондів (у січні — березні 2010 року — 13035 грн.; квітні — червні 2010 року — 13260 грн.; липні — вересні 2010 року — 13320 грн.; жовтні — листопаді 2010 року — 13605 грн.; грудні 2010 року — 13830 грн.), при розрахунку лікарняних ураховується сума заробітної плати, з якої сплачено страхові внески, у пропорційних розмірах між видами нарахувань.
2 Усі виплати, як за відпрацьований, так і за невідпрацьований час, які включаються до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5 та з яких сплачувалися страхові внески до Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності (з урахуванням обмеження за максимальною величиною, у межах якої здійснюється обкладення внесками до соціальних фондів), уключаються до розрахунку середньої зарплати для розрахунку допомоги по вагітності та пологах (див. листи від 18.01.2010 р. № 396/0/14-10/18 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 10, від 01.02.2010 р. № 1000/0/14-10/18 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 15). При розрахунку середньоденної зарплати суми відпускних, на відміну від порядку їх фактичної виплати, розподіляються пропорційно часу, що припадає на дні відпустки у відповідному місяці.
3 Компенсація за невикористану відпустку як одноразова виплата не включається до розрахунку середньої заробітної плати для оплати відпускних.
4 Виплати, які розраховуються виходячи із середньої заробітної плати, індексації не підлягають (див. лист Мінпраці від 30.10.2003 р. № 024-130 // «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 96).
5 У 2009 році Мінпраці змінило свою позицію щодо обліку часу та оплати простоїв не з вини працівника в розрахунку середньої зарплати для оплати лікарняних. У листах від 19.03.2009 р. № 51/18/99-09 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 33), від 05.06.2009 р. № 138/18/99-09 Мінпраці наполягало на включенні до розрахунку середньої зарплати для оплати листка непрацездатності й часу та оплати за час простою. Під тиском Мін’юсту, яке назвало вимоги, висунуті в зазначених листах, такими, що не відповідають чинному законодавству, Мінпраці відкликало лист від 05.06.2009 р. № 138/18/99-09, про що повідомило в листі від 16.04.2010 р. № 108/18/99-10 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 59). У цьому ж листі Мінпраці робить акцент на тому, що розрахунок лікарняних здійснюється виходячи із середньоденної зарплати за відпрацьований час, яка розраховується шляхом ділення нарахованої зарплати на кількість фактично відпрацьованих робочих днів згідно з графіком роботи підприємства (працівника). З цього можна зробити висновок: період простою не з вини працівника та його оплата не повинні включатися до розрахунку середньої зарплати для визначення суми лікарняних, оскільки оплата простою належить до виплат за невідпрацьований час, а дні простою не є фактично відпрацьованими.
6 Якщо оплата часу простою не з вини працівника провадилася в розмірі нижче тарифної ставки, то і час, і оплата просто виключаються з розрахунку середньої зарплати для визначення суми відпускних. Нагадаємо, що згідно зі ст. 113 КЗпП час простою не з вини працівника оплачується з розрахунку не нижче 2/3 тарифної ставки.

Інші заохочувальні та компенсаційні виплати (п. 2.3 Інструкції № 5)

2.3.1

Нарахування за невідпрацьований час, не передбачені чинним законодавством, зокрема працівникам, які вимушено працювали скорочений робочий час та перебували у відпустках з ініціативи адміністрації (крім допомоги по частковому безробіттю), брали участь у страйках

-1

+2

+/-3

-4

+

+/-5

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Виплати за час, протягом якого працівник не працював та йому зберігався середній заробіток відповідно до чинного законодавства (розраховані згідно з Порядком № 100), не включаються до розрахунку середньої заробітної плати, навіть якщо на них нараховувалися соціальні внески (див. лист Мінпраці від 25.06.2004 р. № 20-338 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 98).
2 Усі виплати як за відпрацьований, так і за невідпрацьований час, які включаються до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5 та з яких сплачувалися страхові внески до Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності (з урахуванням обмеження за максимальною величиною, у межах якої здійснюється обкладення внесками до соціальних фондів), уключаються до розрахунку середньої зарплати для розрахунку допомоги по вагітності та пологах (див. лист від 01.02.2010 р. № 1000/0/14-10/18 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 15).
3 Якщо середній заробіток зберігається не повністю, виплата не включається до розрахунку відпускних.
4 Виплати, які розраховуються виходячи із середньої заробітної плати, індексації не підлягають (див. лист Мінпраці від 30.10.2003 р. № 024-130 // «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 96).
5 Незважаючи на те що ці виплати входять до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5, для правомірного відображення їх у складі валових витрат можливість таких виплат слід передбачити в колективному (індивідуальному трудовому) договорі в розділі «Оплата праці». У цьому випадку підприємство керуватиметься п.п. 5.6.1 Закону про податок на прибуток та включить до валових витрат виплати, установлені за домовленістю сторін.

2.3.2

Винагороди та заохочення, що здійснюються раз на рік або мають одноразовий характер, зокрема:

— винагороди за підсумками роботи за рік, щорічні винагороди за вислугу років (стаж роботи)

+1

+1

+2

-3

+

+/-4

+
(01)

+

+5

+5

+5

+5

— премії, що виплачуються в установленому порядку за спеціальними системами преміювання, виплачені відповідно до рішень уряду

+1

+1

-6

-3

+

+/-4

+
(01)

+

+

+

+

+

— премії за сприяння винахідництву та раціоналізації, створення, освоєння та впровадження нової техніки і технології, уведення в дію в строк і достроково виробничих потужностей й об’єктів будівництва (за винятком цих премій працівникам будівельних організацій, які виплачуються у складі премій за результати господарської діяльності), своєчасну поставку продукції на експорт та інші

+1

+1

-6

-3

+

+/-4

+
(01)

+

+

+

+

+

— премії за виконання важливих та особливо важливих завдань

+1

+1

-6

-3

+

+/-4

+
(01)

+

+

+

+

+

— одноразові заохочення, не пов’язані з конкретними результатами праці (наприклад, до ювілейних та пам’ятних дат, як у грошовій, так і в натуральній формі)

+1

+1

-6

-3

+

+/-4

+
(01)

+

+

+

+

+

— грошова винагорода державним службовцем за сумлінну безперервну працю в органах державної влади, зразкове виконання трудових обов’язків

+1

+1

-6

-3

+

х

+
(01)

+

+

+

+

+

— вартість безоплатно наданих працівникам акцій

+1

+1

-6

-3

-7

+/-4

+8
(01)

+

+8

+8

+8

+8

— кошти, спрямовані на викуп майна працівниками з моменту їх персоніфікації, а також суми вартості майна, яке розподіляється між членами колективу в разі ліквідації (реорганізації, перепрофілювання) підприємства (крім випадків розподілу майна між засновниками підприємства)

+1

+1

-6

-3

-

+/-4

+8
(01)

+

+8

+8

+8

+8

1

Згідно з п. 9 Порядку № 1266, якщо застрахована особа частину місяця в розрахунковому періоді не працювала з поважних причин (тимчасова непрацездатність, відпустка у зв’язку з вагітністю та пологами, відпустка для догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку та шестирічного віку за медичним висновком), для обчислення середньої заробітної плати ці виплати враховуються в такому місяці пропорційно відпрацьованому часу (див. лист Мінпраці від 01.04.2010 р. № 91/18/99-10).
2 Відповідно до Порядку № 100 одноразова винагорода за підсумками роботи за рік та за вислугу років для розрахунку відпускних включається до середнього заробітку шляхом додавання до заробітку за кожний місяць розрахункового періоду 1/12 винагороди, нарахованої в поточному році за попередній календарний рік. Водночас слід мати на увазі, що, на думку Мінпраці (див. лист від 02.03.2007 р. № 696/0/10-07/13 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 28), якщо одноразова винагорода за підсумками роботи за рік нарахована за попередній календарний рік в такому попередньому році, то вся сума винагороди до розрахунку середньої зарплати для розрахунку відпускних не включається.
3 Індексації не підлягають доходи громадян, які мають разовий характер.
4 Незважаючи на те що ці виплати входять до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5, для правомірного відображення їх у складі валових витрат можливість таких виплат слід передбачити в колективному (індивідуальному трудовому) договорі в розділі «Оплата праці». У цьому випадку для включення таких виплат до складу валових витрат підприємство керуватиметься п.п. 5.6.1 Закону про податок на прибуток.
5 Якщо винагорода за підсумками роботи за рік виплачується особі, яка вже звільнилася, внески до фондів соціального страхування на неї не нараховуються та не утримуються. Щодо цього питання див. лист Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві від 06.04.2006 р. № 305-07-1// «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 56, листи ПФУ від 22.08.2006 р. № 10750/03-20 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 92, від 09.10.2008 р. № 17566/03-2011 «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 89, лист Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності від 08.11.2005 р. № 01-16-1941, лист Державного центру зайнятості від 18.09.2008 р. № ДЦ-03-5743/016-08 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 90, лист Мінпраці від 10.11.2004 р. № 11397/0/14-04-020-611 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 101.
6 Не включаються до розрахунку середньої заробітної плати згідно з Порядком № 100 премії, які є одноразовими виплатами (див. лист Мінпраці від 13.06.2003 р. № 18-403 // «Податки та бухгалтерський облік», 2003, № 74).
7 Не виплачується компенсація за порушення строків виплати заробітної плати щодо доходів у натуральній формі.
8 Об’єкт для обкладення податком з доходів та внесками фізичних осіб до фондів соціального страхування, уключаючи Пенсійний фонд, розраховується з урахуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 3.4 Закону № 889 (1,176471). Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).

2.3.3

Матеріальна допомога, що має систематичний характер, надана всім або більшості працівників (на оздоровлення, у зв’язку з екологічним станом, крім сум, указаних у п. 3.31)

+1

+1

-2

-

+

+/-3

+
(01)

+

+

+

+

+

1

Згідно з п. 9 Порядку № 1266 принцип уключення разових заохочувальних та компенсаційних виплат, до яких, зокрема, належить і матеріальна допомога, до складу середньої заробітної плати для розрахунку лікарняних такий: якщо фізична особа з поважних причин (хвороба, відпустка у зв’язку з вагітністю та пологами, відпустка для догляду за дитиною до 3 років або до 6 років за наявності медичного висновку) не працювала частину місяця, виплати, що мають разовий характер, ураховуються пропорційно відпрацьованому в цьому місяці часу. Такий порядок уключення разових заохочувальних та компенсаційних виплат діє і при розрахунку декретних (див. листи Мінпраці від 01.04.2010 р. № 91/18/99-1 та від 18.01.2010 р. № 396/0/14-10/18 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 10).

2 Згідно з роз’ясненням Мінпраці, наданим у листі від 13.12.2005 р. № 694/13/84-05 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 56), систематична матеріальна допомога не повинна враховуватися при розрахунку середньої зарплати згідно з Порядком № 100.
3 Незважаючи на те що ці виплати входять до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5, для правомірного відображення їх у складі валових витрат можливість таких виплат слід передбачити в колективному (індивідуальному трудовому) договорі в розділі «Оплата праці». У цьому випадку підприємство керуватиметься п.п. 5.6.1 Закону про податок на прибуток для включення таких виплат до складу валових витрат.

2.3.4

Витрати соціального характеру у грошовій та натуральній формі1:

— витрати в розмірі страхових внесків підприємств (крім добровільного медичного та пенсійного страхування) на користь працівників, пов’язані з добровільним страхуванням (особистим, страхуванням майна)

+

+

-

-

-

-2

+3
(01)

+

+3

+3

+3

+3

— витрати в розмірі страхових внесків підприємств на довгострокове страхування життя працівників у сумі, що не перевищує 15 % заробітної плати такого працівника і не більше величини розміру прожиткового мінімуму на працездатну особу, установленого на 1 січня звітного року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн., на місяць (у 2010 році — 1220 грн.)

-

-

-

-

-

+4

-4
(04)

-

-

-

-

-

— оплата або дотації на харчування працівників, у тому числі в їдальнях, буфетах, профілакторіях

+

+

-

-

-

+/-5

+3
(01)

+

+3

+3

+3

+3

— оплата за утримання дітей працівників у дошкільних закладах

+

+

-

-

-

+/-5

+3
(01)

+

+3

+3

+3

+3

— вартість путівок працівникам та членам їх сімей на лікування та відпочинок, екскурсії або суми компенсації, видані замість путівок за рахунок підприємства*

+

+

-

-

-

+/-5

+3
(01)

+

+3

+3

+3

+3

* Докладно про надання працівникам путівок за рахунок коштів підприємства див. у статті «Путівки надає роботодавець або профспілка» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 57.

вартість проїзних квитків, які персонально розподіляються між працівниками, та відшкодування працівникам вартості проїзду транспортом загального користування

+

+

-

-

-

+/-5

+3
(01)

+

+3

+3

+3

+3

— інші виплати, що мають індивідуальний характер (оплата квартири та найманого житла, гуртожитків, товарів, продуктових замовлень, абонементів у групи здоров’я, передплати на газети та журнали, протезування, суми компенсації вартості виданого працівникам палива у випадках, не передбачених чинним законодавством)

+

+

-

-

-

+/-5

+3
(01)

+

+3

+3

+3

+3

1

Доходи фізичних осіб у натуральній формі індексації та компенсації у зв’язку з порушенням строків виплати не підлягають.
2 Право на валові витрати відсутнє через пряму заборону п.п. 5.4.6 Закону про податок на прибуток.
3 При виплаті доходу в негрошовій формі база для нарахування (утримання) податку з доходів фізичних осіб та внесків до фондів соціального страхування розраховується з урахуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 3.4 Закону № 889 (1,176471). Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).
4 Така виплата включається до валових витрат на підставі п.п. 5.6.2 Закону про податок на прибуток. При цьому вона не включається до оподатковуваного доходу фізичної особи на підставі п.п. «в» п.п. 4.2.4 Закону № 889. Порядок застосування зазначеної норми роз’яснила ДПАУ в листі від 20.02.2006 р. № 1489/6/17-0716 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 37).
5 Незважаючи на те що ці виплати входять до фонду оплати праці згідно з Інструкцією № 5, для правомірного відображення їх у складі валових витрат можливість таких виплат слід передбачити в колективному (індивідуальному трудовому) договорі в розділі «Оплата праці». У цьому випадку підприємство керуватиметься п.п. 5.6.1 Закону про податок на прибуток для включення таких виплат до складу валових витрат.

2. ІНШІ ВИПЛАТИ, ЩО НЕ НАЛЕЖАТЬ ДО ФОНДУ ОПЛАТИ ПРАЦІ (П. 3 ІНСТРУКЦІЇ № 5)

3.1

Внески підприємств на загальнообов’язкове державне соціальне страхування

-

-

-

-

-

+

-
(Х)

-

-

-

-

-

3.2

 

Допомоги та інші виплати, що здійснюються за рахунок коштів фондів державного соціального страхування:

— допомога по тимчасовій непрацездатності*

-

-

+

-

+

-

+
(01)

+

+

-

+

-

— допомога по вагітності та пологах *

-

-

+1

-

+

-

-
(22)

-

-

-

-

-

* Про порядок розрахунку лікарняних та декретних див. тематичний номер «Декретні, лікарняні…» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 24.

допомога при народженні дитини

X2

— допомога по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку

X2

— допомога на поховання*

-

-

-

-

-

-

-
(22)

-

-

-

-

-

* Про порядок виплати та оподаткування допомоги на поховання див. у статті «Помер працівник підприємства: оформлення, виплати, оподаткування» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 23.

оплата путівок на санаторно-курортне лікування та оздоровлення*

-

-

-

-

-

-

-
(41)

-

-

-

-

-

* Про надання працівникам путівок за рахунок коштів ФТВП див. у статті «Соцстрахівські» путівки» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 55.

1

У розрахунку середньої заробітної плати для визначення суми відпускних беруть участь і період відпустки для догляду за дитиною, і сума допомоги. Такої ж думки дотримується і Мінпраці в листі від 22.06.2006 р. № 4201/0/14-06/13 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 94).
2 Допомога при народженні дитини, допомога по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку виплачуються органами праці та соціального захисту населення за місцем проживання застрахованої особи (ст. 5 Закону України «Про державну допомогу сім’ям з дітьми» від 21.11.92 р. № 2811-XII).

3.3

Оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів підприємства, установи, організації*

-

-

+

-

+

+

+
(01)

+

+

-

+

-

* Про порядок розрахунку лікарняних та декретних див. тематичний номер «Декретні, лікарняні…» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 24.

3.4

Соціальні допомоги та виплати за рахунок коштів підприємства, установлені колективним договором (працівникам, які перебувають у відпустці для догляду за дитиною, на народження дитини, сім’ям з неповнолітніми дітьми)

-

-

-

-

-

-

+
(09)

-

-

-

-

-

3.5

Внески підприємства згідно з договорами добровільного медичного страхування працівників і членів їх сімей*

-

-

-

-

-

-1

+
(03)

-2

-

-

-

-

* Докладніше про такі виплати див. у статті «Добровільне медичне та недержавне пенсійне страхування працівників» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 27.

1

Право на валові витрати відсутнє через пряму заборону п.п. 5.4.6 Закону про податок на прибуток.
2 На нашу думку, ці виплати не відповідають визначенню «заробітна плата» для цілей Закону № 889. Однак ДПАУ дотримується протилежної точки зору (див. листи ДПАУ від 03.03.2004 р. № 1606/6/17-3116 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 30 та від 26.04.2004 р. № 7441/7/17-3117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, спецвипуск № 1).

Внески підприємства згідно з договорами пенсійного страхування працівників і членів їх сімей:

— у сумі, що не перевищує 15 % заробітної плати такого працівника і не більша за величину розміру прожиткового мінімуму на працездатну особу, установленого на 1 січня звітного року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн., на місяць (у 2010 році — 1220 грн.)

-

-

-

-

-

+1

-2
(04)

-

-

-

-

-

— внески за договором недержавного пенсійного забезпечення понад зазначену суму, а також за договорами страхування членів сім’ї працівників

-

-

-

-

-

-

+
(03)

-

-

-

-

-

1

До складу валових витрат ці виплати включаються на підставі п.п. 5.6.2 Закону про податок на прибуток. При цьому сума внесків не повинна перевищувати зазначені розміри сукупно для одного працівника на місяць (лист ДПАУ від 20.05.2005 р. № 9875/7/15-1317 // «Податки та бухгалтерський облік, 2005, № 59).
2 Не включається до оподатковуваного доходу на підставі п.п. «в» п.п. 4.2.4 Закону № 889. Порядок застосування зазначеної норми роз’яснила ДПАУ в листі від 20.02.2006 р. № 1489/6/17-0716 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 37).
Докладніше про внески підприємства на недержавне пенсійне забезпечення працівників див. у статті «Добровільне медичне та недержавне пенсійне страхування працівників» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 27.

3.6

Одноразова допомога працівникам, які виходять на пенсію згідно з чинним законодавством та колективними договорами (включаючи грошову допомогу державним службовцям та науковим (науково-педагогічним) працівникам)

-

-

-

-

-

-/+1

+
(01)

-2

-

-

-

-

1

Якщо цю виплату встановлено чинним законодавством, то її може бути включено до валових витрат на підставі п.п. 5.6.2 Закону про податок на прибуток
2 На думку ДПАУ (див. лист від 26.04.2004 р. № 7441/7/17-3117 // «Податки та бухгалтерський облік, 2005, спецвипуск № 1), для цілей Закону № 889 ця виплата підпадає під поняття «заробітна плата», тому в разі якщо після виходу на пенсію працівник продовжує працювати, ця виплата враховуватиметься при визначенні права на податкову соціальну пільгу.

3.8

Суми вихідної допомоги при припиненні трудового договору*

-

-

-

-

-

+1 / -

+2
(01)

-3

-

-

-

-

* Докладно про нарахування та оподаткування сум вихідної допомоги див. у статті «Звільнення працівника: провадимо остаточний розрахунок» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 1 — 2.

1

Ця виплата в розмірі, передбаченому чинним законодавством, уключається до валових витрат на підставі п.п. 5.6.2 Закону про податок на прибуток.
2 Сума вихідної допомоги, що виплачується у випадках, передбачених КЗпП, на думку ДПАУ, підлягає обкладенню податком з доходів фізичних осіб як дохід у вигляді заробітної плати (лист ДПАУ від 25.05.2004 р. № 9402/7/17-3117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 65).
3 Виплата вихідної допомоги здійснюється в місяці звільнення працівника, коли ПСП не застосовується згідно з п. 4 Порядку надання документів та їх складу при застосуванні податкової соціальної пільги, затвердженого постановою КМУ від 26.12.2003 р. № 2035.

3.9

Суми, нараховані працівникам за час затримки розрахунку при звільненні

-

-

-

-

-

-1

+
(01)2

-

-

-

-

-

1

На нашу думку, такі суми не можна включати до ВВ, оскільки вони є свого роду штрафною санкцією, що накладається на роботодавця за несвоєчасний розрахунок зі звільненим працівником.
2 Незважаючи на те що на момент виплати такого доходу підприємство не буде роботодавцем для платника податків, на думку податківців (див. консультацію в журналі «Вісник податкової служби України», 2009, № 27, с. 15), цю виплату слід відображати в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою «01».

3.10

Витрати на платне навчання працівників і членів їхніх сімей, не пов’язане з виробничою необхідністю, згідно з договором між підприємством та навчальним закладом

-

-

-

-

-

-

+1
(09)

-

-

-

-

-

1

У зв’язку з тим, що ця виплата є негрошовим доходом, об’єкт обкладення податком з доходів фізичних осіб розраховується з урахуванням «натурального» коефіцієнта, передбаченого п. 3.4 Закону № 889. Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).

3.11

Витрати підприємств на покриття витрат Пенсійного фонду України на виплату та доставку пільгових пенсій

-

-

-

-

-

+

Х

-

-

-

-

-

3.12

Виплати в установленому розмірі особам, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи (крім зазначених в пп. 2.2.1, 2.2.12)

-

-

-

-

-

-

-1
(22)

-

-

-

-

-

1

Відповідно до п.п. 4.3.4 Закону № 889 суми відшкодування платнику податків розміру шкоди, заподіяної йому внаслідок Чорнобильської катастрофи в порядку та сумах, визначених законом, не обкладаються податком з доходів фізичних осіб.

3.13

Компенсація моральної шкоди працівникам за рахунок коштів підприємства, яка виплачується за рішенням суду

-

-

-

-

-

-

+1
(10)

-

-

-

-

-

1

Не обкладається податком з доходів лише сума компенсації за шкоду, завдану платнику податку актами і діями, визнаними неконституційними, або заподіяну незаконними діями органів дізнання, попереднього слідства, прокуратури та суду, що відшкодовується державою в порядку, установленому законом (абз. «г» п.п. 4.2.10 Закону про податок з доходів).

3.14

Винагорода за авторським договором на створення та використання творів науки, літератури та мистецтва, крім гонорару штатним працівникам редакцій газет, журналів, інших засобів масової інформації, видавництв, установ мистецтва й (або) оплати їх праці, що розраховується за ставками (розцінками) авторської (постановочної) винагороди, нарахованої на цьому підприємстві

-

-

-

-

-

+

+1
(02)

-

-/+2

- / +3

- /+2

-

1

У зв’язку з тим, що ця виплата не є зарплатою, при визначенні об’єкта оподаткування сума винагороди не зменшується на суму внеску до Пенсійного фонду, тобто податок з доходів фізичних осіб розраховують шляхом множення нарахованого доходу на ставку податку.
2 Внесками до Пенсійного фонду за неслужбовими творами обкладатиметься лише винагорода за авторськими договорами замовлення, тобто коли авторським договором передбачається написання твору для замовника (див. листи ПФУ від 06.12.2004 р. № 12353/04 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 56, від 20.10.2006 р. № 13571/03-20).
3 Якщо згідно з авторським договором замовника передбачається написання (створення) твору для замовника, то на суму винагороди з 13.01.2009 р. нараховується внесок до Фонду страхування на випадок безробіття.

3.15

Витрати на відрядження:

— добові в межах норм, вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення, а також компенсаційні виплати та добові, що виплачуються при переїзді на роботу в іншу місцевість згідно з чинним законодавством

-

-

-

-

-

+

-
(Х)

-

-

-

-

-

— добові понад установлені норми

-

-

-

-

-

-

+
(09)

-

-

-

-

-

3.16

Надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, і працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз’їзний (пересувний) характер, у розмірах, визначених чинним законодавством

-

-

-

-

-

+

+1
(01)

+

-

-

-

-

1

Ця виплата в розмірі, передбаченому колективним договором або за узгодженням із замовником, уключається до складу заробітної плати та обкладається податком з доходів в її складі (див. лист ДПАУ від 14.05.2007 р. № 4639/6/17-0716 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 51). При цьому граничні розміри надбавок (польового забезпечення) працівникам за день не можуть перевищувати 100 % граничних норм витрат, установлених постановою КМУ «Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон» від 23.04.99 р. № 663 для відряджень у межах України, і 80 % граничних норм витрат — для відряджень за межі України (абзац другий п. 1 і абзац перший п. 2 постанови № 490). Виняток становлять випадки, коли в колективному договорі роботи, які проводяться в дорозі або мають роз’їзний (пересувний) характер, визначені як відрядження. При цьому такі відрядження має бути документально оформлено відповідним чином (див. лист ДПАУ від 10.09.2008 р. № 17-0718/2714 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 23).

3.17

Витрати на колективне харчування плавскладу річкового, морського та рибопромислового флотів, а також харчування льотного складу цивільної авіації при виконанні завдань польоту, які можуть бути прирівняні до добових витрат, що виплачуються в період відрядження

-

-

-

-

-

+

-1
(14)

-

-

-

-

-

1

Про необкладення таких сум податком з доходів фізичних осіб ідеться в листі ДПАУ від 16.12.2005 р. № 12717/6/17-3116 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 56).

3.19

Вартість виданого згідно з діючими нормами спецодягу, спецвзуття та інших засобів індивідуального захисту, мийних та знешкоджувальних засобів, молока та лікувально-профілактичного харчування або відшкодування витрат працівникам за придбання ними спецодягу та інших засобів індивідуального захисту в разі невидачі їх адміністрацією

-

-

-

-

-

+

- / +1
(14)

-

-

-

-

-

1

Суми грошових коштів, виплачені як відшкодування витрат працівників за придбання спецодягу, підлягають оподаткуванню в загальному порядку. Якщо платник податків, який припиняє трудові відносини з роботодавцем, не повертає зазначене майно, граничний строк використання якого не настав, його первісна вартість включається до загального оподатковуваного доходу працівника у вигляді додаткового блага при остаточному розрахунку. У Податком розрахунку за формою № 1ДФ такий дохід відображається з ознакою доходу «09».

3.20

Вартість придбаних підприємством проїзних квитків, які персонально не розподіляються між працівниками, а видаються їм у міру потреби для виконання виробничих завдань (у зв’язку зі специфікою роботи)

-

-

-

-

-

+

-1
(Х)

-

-

-

-

-

1

З невключенням таких виплат до оподатковуваного доходу працівників згодна і ДПАУ (див. лист від 25.05.2004 р. № 9402/7/17-3117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 56).

3.21

Витрати на перевезення працівників до місця роботи як власним, так і орендованим транспортом (крім оплати праці водіїв)

-

-

-

-

-

+1/-

-2
(Х)

-

-

-

-

-

1

Можуть бути включені до складу валових витрат підприємства за наявності документів (наказ керівника, подорожні листи), що підтверджують зв’язок перевезення працівників із господарською діяльністю підприємства. Крім того, повинні бути документи (довідка місцевих органів влади), що підтверджують відсутність поблизу місця роботи громадського транспорту або те, що час початку та закінчення руху транспорту не дозволяє працівникам вчасно добиратися на роботу (див. консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2005, № 41(371), с. 36; 2007, № 28, с. 32).
2 На неоподаткування таких сум за умови дотримання норм п.п. «а» п.п. 4.2.9 Закону № 889 вказує ДПАУ в листі від 25.11.2004 р. № 23054/7/17-3117 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 56). Звертаємо увагу, що не обкладаються податком з доходів витрати на перевезення працівників до місця роботи, якщо роботодавець є резидентом і платником податку на прибуток (п.п. «а» п.п. 4.2.9 Закону № 889). Якщо такі витрати здійснюють інші підприємства (наприклад, що застосовують спрощену систему оподаткування), витрати на перевезення працівників не обкладатимуться податком з доходів тільки в разі неможливості їх персоніфікації.

3.22

Компенсація працівникам за використання для потреб виробництва власного інструменту та особистого транспорту

-

-

-

-

-

+

+
(01)

-

-

-

-

-

3.23

Вартість подарунків до свят і квитків на видовищні заходи для дітей працівників

-

-

-

-

-

-1

+1,2
(09)

-

-

-

-

-

1

У загальному випадку такі виплати не включаються до валових витрат та обкладаються податком з доходів у вигляді додаткового блага, наданого одному з батьків — працівнику підприємства. Виняток становлять лише новорічні подарунки, які надаються з дотриманням умов, установлених Законом України «Про звільнення від оподаткування грошових коштів, які спрямовуються на проведення новорічно-різдвяних свят для дітей та на придбання дитячих святкових подарунків» від 30.11.2000 р. № 2117-III. Докладно про такі виплати див. статтю «Дитячі подарунки до Нового року» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 102.
2 Об’єкт оподаткування розраховується з урахуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 3.4 Закону № 889. Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).

3.24

Витрати на підготовку та перепідготовку кадрів (крім витрат на заробітну плату, зазначених у п.п. 2.2.12):

— витрати на платне навчання, підготовку або перепідготовку працівників в установах освіти за профілем роботодавця або загальними виробничими потребами роботодавця в межах розміру прожиткового мінімуму, установленого на 1 січня звітного року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн., з розрахунку на кожний місяць навчання (у 2010 році — 1220 грн. на місяць)

-

-

-

-

-

+1

- / +2
(37)

-

-

-

-

-

— понад зазначену суму

-

-

-

-

-

+1

+
(09)

-

-

-

-

-

— витрати на навчання та (або) професійну підготовку у вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладах осіб, які не перебувають у трудових відносинах із суб’єктом господарювання, але уклали з ним письмову угоду (договір, контракт) про взяті зобов’язання відпрацювати в нього після закінчення навчання не менше трьох років

-

-

-

-

-

+1, 3

+
(14)

-

-

-

-

-

— стипендії слухачам підготовчих відділень, студентам, аспірантам, направленим на навчання з відривом від виробництва у вищі навчальні заклади

-

-

-

+

+

+1

+
(09)

-

-

-

-

-

— оплата проїзду до місцезнаходження навчального закладу і назад

-

-

-

-

-

+1

+4
(09)

-

-

-

-

-

— витрати, пов’язані з організацією навчального процесу (придбання навчального матеріалу, оренда приміщень)

-

-

-

-

-

+1

-5
(Х)

-

-

-

-

-

1

До валових витрат такі суми включаються в межах 3 % фонду оплати праці звітного періоду (п.п. 5.4.2 Закону про податок на прибуток).
2 Якщо працівник звільняється протягом такого навчання або до закінчення другого календарного року після закінчення навчання, то сплачена за його навчання сума включається до доходу працівника у вигляді додаткового блага та підлягає оподаткуванню. У податковому розрахунку за формою № 1ДФ такий дохід відображається з ознакою «09».
3 Якщо особа, яка не перебуває у трудових відносинах із суб’єктом господарювання, порушує умови договори, що зобов’язали його відпрацювати роки на підприємстві, яке оплатило навчання (наприклад, не приступає до роботи або звільняється до закінчення трирічного строку), відображені раніше «навчальні» витрати з валових витрат необхідно виключити.
4 Якщо така виплата відшкодовується у складі витрат на відрядження, сплати податку з доходів фізичних осіб можна уникнути.
5 Якщо такі витрати є персоніфікованими, вони обкладатимуться податком з доходів фізичних осіб з урахуванням «натурального» коефіцієнта та відображатимуться в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою «09». Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717).

3.28

Позики, видані працівникам підприємств для поліпшення житлових умов, на індивідуальне будівництво, заведення домашнього господарства

-

-

-

-

-

-

-1
(Х)

-

-

-

-

-

1

Об’єкт обкладення податком з доходів фізичних осіб виникає у працівника тільки в разі прощення боргу підприємством (п.п. «д» п.п. 4.2.9 Закону № 889). Сума такого доходу відображається в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «09».
З 24.11.2009 р. податок з доходів із заборгованості, яка перевищує 50 % прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи на 
1 січня звітного року (у 2010 році — 434,50 грн.), строк позовної давності за якою минув, сплачує самостійно платник податків, тобто позикодавець не є за підсумками звітного року податковим агентом. Аналогічне роз’яснення надала ДПАУ в листі від 24.12.2009 р. № 28800/7/17-0217 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 1 — 2).

3.29

Вартість житла, переданого у власність працівникам

-

-

-

-

-

-

+
(09)

-

-

-

-

-

3.30

Витрати на оплату послуг з лікування працівників, які були надані установами охорони здоров’я (крім виплат, зазначених в п.п. 2.3.3)

-

-

-

-

-

-

- / +1
(39)

-

-

-

-

-

1

Неоподатковувана матеріальна допомога на лікування надається на підставі п.п. 9.7.4 Закону № 889. При невиконанні умов, зазначених у цьому підпункті Закону № 889, матеріальна допомога на лікування обкладається податком з доходів та відображається в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою «09». Якщо провадиться відшкодування витрат на лікування, що не належить до пільгованого, така виплата обкладається податком з доходів фізичних осіб з урахуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 3.4 Закону № 889. Однак ДПАУ вважає, що застосовувати «натуральний» коефіцієнт при виплаті доходів у негрошовій формі не потрібно (див. листи від 08.10.2008 р. № 20454/7/17-0717 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 103, від 17.10.2008 р. № 10155/6/0716, від 09.07.2009 р. № 14312/7/17-0717). Докладно про різні варіанти надання неоподатковуваної допомоги на лікування працівників див. статтю «Види матеріальної допомоги та порядок її оподаткування» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 33.

3.31

Матеріальна допомога разового характеру, що надається підприємством окремим працівникам у зв’язку із сімейними обставинами, на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання:

— нецільова благодійна допомога (матеріальна допомога), яка надається резидентами — юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно в розмірі, що не перевищує розміру мінімального прожиткового мінімуму, установленого на 
1 січня такого року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн., за умови, що на такого платника податку

-

-

-

-

-

-

-

(14)

-

-

-

-

-

поширюється право на отримання податкової соціальної пільги згідно з 

п.п. 6.5.1 Закону № 889 (у 2010 році — 1220 грн.)*

* Докладніше про особливості оподаткування нецільової благодійної допомоги див. статтю «Види матеріальної допомоги та порядок її оподаткування» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 33.

грошові кошти або вартість майна (послуг), які надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податків його роботодавцем за рахунок коштів, що залишаються після обкладення такого роботодавця податком на прибуток підприємств, за наявності підтверджуючих документів, крім витрат, установлених у п.п. 5.3.4 Закону № 889

-

-

-

-

-

-

-1
(39)

-

-

-

-

-

1

На думку ДПАУ, викладену в листі від 02.02.2005 р. № 639/Х/173115 // «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 23, ця пільга застосовується тільки, якщо роботодавець є платником податку на прибуток. На наш погляд, така позиція ДПАУ є помилковою.

допомога на поховання, що надається роботодавцем фізичної особи, яка померла, за її останнім місцем роботи (у тому числі перед виходом на пенсію) у межах подвійного розміру прожиткового мінімуму на одну працездатну особу, установленого на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. (у 2010 році — 2440 грн.)*

-

-

-

-

-

-

-1
(09)2

-

-

-

-

-

* Про особливості оподаткування матеріальної допомоги на поховання див. у статті «Помер працівник підприємства: оформлення, виплати, оподаткування» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 23.

1

Пільга з податку з доходів фізичних осіб діє тільки при наданні допомоги на поховання працівника, який помер, його роботодавцем за останнім місцем роботи (у тому числі перед виходом на пенсію) (п.п. 4.3.21 Закону № 889). При виплаті допомоги працівнику на поховання його родича, який помер, уся її сума обкладається податком з доходів фізичних осіб.
2 Незважаючи на те що допомога на поховання надана члену сім’ї померлого працівника, для якого підприємство не є роботодавцем, на думку ДПАУ, ця виплата повинна відображатися в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «09» (див. консультацію в журналі «Вісник податкової служби України», 2009, № 37, с. 15).

3.34

Грошове забезпечення військовослужбовців Збройних Сил України, Державної прикордонної служби України, Служби безпеки України, Управління державної охорони України, інших утворених відповідно до законів України військових

-

-

-

+

+

х

+1
(01)

-

+

-, +2

+

-, +2

формувань, осіб начальницького і рядового складу органів внутрішніх справ, кримінально-виконавчої системи, податкової міліції України, державної пожежної охорони Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи

1

Порядок виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються із грошового забезпечення військовослужбовців, затверджено постановою КМУ від 15.01.2004 р. № 44.
2 Суми грошового забезпечення військовослужбовців є базою для нарахування та утримання внесків до Фонду соціального страхування на випадок безробіття (абзаци другий і третій п. 2 ст. 1 Закону України «Про розмір внесків на деякі види загальнообов’язкового державного соціального страхування» від 11.01.2001 р. № 2213-III).

3.35

Доходи за акціями та інші доходи від участі працівників у власності підприємства (дивіденди, відсотки, виплати за паями)

-

-

-

-

-

-

+/-1
(12/34)

-

-

-

-

-

1

Якщо дивіденди нараховуються у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юридичною особою — резидентом, яка нараховує такі дивіденди, за умови, що це не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента, і внаслідок чого збільшується статутний фонд такого емітента на сукупну номінальну вартість таких нарахованих дивідендів, то їх сума не обкладається податком з доходів фізичних осіб на підставі п.п. 4.3.17 Закону № 889. У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ оподатковувана сума дивідендів відображається з ознакою доходу «12», неоподатковувана — з ознакою доходу «34».

Доходи від здавання в оренду землі

-

-

-

-

-

+

+1
(08)

-

-

-

-

-

1

Об’єкт обкладення податком з доходів фізичних осіб визначається виходячи із договірної суми орендної плати, але не нижче мінімальної суми орендного платежу, установленого законодавством з питань оренди землі.

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі