Чи відображається умовний продаж товарних залишків із нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ при перетворенні підприємства
Загальними зборами акціонерів прийнято рішення про перетворення акціонерного товариства на товариство з обмеженою відповідальністю. Чи супроводжується таке перетворення відображенням умовного продажу товарних залишків із нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ?
(м. Київ)
Насамперед нагадаємо, що перетворення є окремим випадком реорганізації підприємства. При перетворенні підприємство припиняє свою діяльність у старій організаційно-правовій формі та після перереєстрації починає діяти в новій формі.
Згідно з
ч. 5 ст. 59 ГКУ при перетворенні одного суб’єкта господарювання на інший до новоствореного суб’єкта господарювання переходять усі майнові права та обов’язки попередника. Подібна норма міститься і в ст. 108 ЦКУ.Таким чином, майно попередника переходить до новоствореного суб’єкта господарської діяльності в порядку
правонаступництва.При цьому згідно з
ч. 1 ст. 66 ГКУ під терміном «майно» слід розуміти виробничі та невиробничі фонди, а також інші цінності, вартість яких відображається в самостійному балансі підприємства. Інакше кажучи, під терміном «майно» розуміються будівлі, споруди, устаткування, транспортні засоби, інвентар, сировина, матеріали, товари та інші матеріальні цінності.Розглянемо, які наслідки викликає перетворення підприємства з позиції
Закону про ПДВ.Останній абзац п. 9.8 Закону про ПДВ
містить таку норму: платник податку, в обліку якого на день анулювання ПДВ-реєстрації значаться товарні залишки або основні фонди, за якими було нараховано податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов’язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов’язань за підсумками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання. При цьому до переліку випадків, в яких відбувається анулювання ПДВ-реєстрації платника, входить, зокрема, ліквідація платника за власним бажанням або за рішенням суду (позбавлення фізичної особи статусу суб’єкта господарювання).Щодо реорганізації підприємства шляхом перетворення, то згідно з
п. 8 Положення № 79 таке підприємство, створене в результаті реорганізації платника ПДВ, реєструється платником ПДВ як новостворене в порядку, визначеному цим Положенням.Із
Положення № 79 випливає, що проведення анулювання ПДВ-реєстрації перетворюваного підприємства та відповідно відображення умовного продажу товарних залишків та основних фондів з нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ згідно з останнім абзацом п. 9.8 Закону про ПДВ безпосередньо залежать від дати держреєстрації новоствореної юрособи — правонаступника, тобто:— якщо новостворена юридична особа реєструється
новою датою, анулювання ПДВ-реєстрації попередника проводиться й умовний продаж товарних залишків та основних фондів відображається;— якщо на свідоцтві про державну реєстрацію нового підприємства — правонаступника проставлено
дату держреєстрації його попередника, анулювання ПДВ-реєстрації перетворюваного підприємства не проводиться й умовний продаж товарних залишків та основних фондів не відображається.Однак, за роз’ясненнями Держкомпідприємництва, викладеними в
листі від 10.12.2009 р. № 15256, при створенні юридичної особи в результаті реорганізації шляхом перетворення на свідоцтві про його державну реєстрацію проставляється виключно дата державної реєстрації новоствореної юридичної особи. Крім того, з цього листа випливає, що підзаконні нормативно-правові акти, якими керуються в своїй роботі податкові органи, допускають можливість проставляння на свідоцтві про держреєстрацію юрособи, створеної в результаті перетворення, дати держреєстрації припиненої юрособи, що не відповідає нормам Закону № 755.Трохи пізніше з легкої руки Держкомпідприємництва (див.
лист від 20.05.2010 р. № 6333 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 79, с. 19) ситуація прийняла дещо інший поворот: Держкомпідприємництва готове відступити від приписів ЦКУ та Закону № 755 заради вирішення питання про дату реєстрації платником ПДВ. Для цього запропоновано такий вихід: при здійсненні державної реєстрації юридичної особи, створеної в результаті перетворення, у свідоцтві про держреєстрацію такої юрособи державним реєстратором проставляється дата державної реєстрації припиненої юридичної особи . При цьому як на правову підставу Держкомпідприємництва посилається на підзаконні акти ДПАУ.На наш погляд, такі дії державного реєстратора, хоча і є безумовно вигідними для платників ПДВ, прямо суперечитимуть приписам чинного законодавства та в подальшому можуть бути визнані незаконними в судовому порядку з покладанням обов’язку внести необхідні зміни до ЄДР.
До вирішення ж проблеми, пов’язаної з анулюванням ПДВ-реєстрації, слід було б підійти інакше. Варіанти, які б не призводили до порушення вимог законодавства, сам Держкомпідприємництва пропонував у своїх колишніх листах, зокрема вказуючи, що в
п. 9.8 Закону про ПДВ наведено вичерпний перелік випадків, в яких відбувається анулювання ПДВ-реєстрації платника. І в цьому переліку перетворення юрособи не названо (див. листи від 27.11.2009 р. № 14655, від 25.12.2009 р. № 16152). Керуючись цією позицією, можна доводити, що анулювання ПДВ-реєстрації в разі зміни організаційно-правової форми юрособи — платника ПДВ не повинно проводитися незалежно від того, яку дату зазначено у свідоцтві про державну реєстрацію платника податків — правонаступника перетвореної юрособи.До речі, не так давно і сама ДПАУ визнала, що на момент анулювання реєстрації платника ПДВ при перереєстрації у зв’язку з перетворенням об’єкт для застосування вимог
останнього абзацу п. 9.8 Закону про ПДВ відсутній (див. листи від 16.03.2009 р. № 2647/6/16-1515 і від 07.05.2009 р. № 4245/6/16-1515-18). Щоправда, основним аргументом ненарахування ПДВ на товарні залишки та основні фонди в цьому випадку служить не порядок реєстрації (нова реєстрація чи перереєстрація підприємства), а те, що здебільшого передача активів від перетворюваного підприємства новоствореному відбувається до дати анулювання ПДВ-реєстрації попередника. Тому на момент анулювання жодних товарних залишків та основних фондів у перетворюваного підприємства не буде, а отже, не має бути й умовного продажу. Однак і тут все не безхмарно: не вимагаючи в цій ситуації умовного продажу, фахівці ДПАУ роблять висновок, що операції з передачі активів та пасивів підприємства, яке реорганізується, новоствореному підприємству не є об’єктом обкладення ПДВ на підставі п.п. 3.2.8 Закону про ПДВ, а це, у свою чергу, потребує нарахування податкових зобов’язань згідно з останнім абзацом п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ.Ми з такою позицією не згодні: тут немає операції поставки. І оскільки при передачі активів підприємства, яке реорганізується, новоствореному підприємству
об’єкт оподаткування відсутній, то останній абзац п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ застосовуватися не повинен. Докладніше з питаннями, що стосуються процедури перетворення підприємств, ви можете ознайомитися в тематичному номері «Перетворення підприємства» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 58).
Наталя Білова, економіст-аналітик
