Податок на доходи фізичних осіб та зарплата
З 1 січня 2011 року набере чинності розділ IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI, який регулює порядок обчислення, нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб. У зв’язку з тим, що найпоширенішим видом доходу працюючих фізичних осіб є зарплата, яку їм щомісячно виплачують роботодавці, то в першу чергу ми вирішили розглянути, як обкладатиметься податком на доходи фізичних осіб заробітна плата починаючи з 2011 року. Про це і йтиметься в цій статті.
Лілія УШАКОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Податковий кодекс
— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.Закон № 889
— Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р.№ 889-IV.
Закон № 3551
— Закон України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту» від 22.10.93 р. № 3551-ХІІ.Закон про оплату праці
— Закон України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР.Інструкція № 5
— Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. № 5.
Визначення заробітної плати
Відповідно до
п. 164.2 Податкового кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) включаються зокрема доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового найму.Перше запитання, що виникає: що розуміється під терміном «заробітна плата» для цілей обкладення ПДФО? За попереднім досвідом роботи із
Законом № 889 ми знаємо, що відповідь на це запитання дуже важлива для цілей обкладення ПДФО.Згідно з
п.п. 14.1.48 Податкового кодексу заробітна плата — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму. Докладнішого переліку виплат, які обкладаються ПДФО у складі заробітної плати, а також посилань на будь-який документ, що містить такий перелік, Податковий кодекс не містить. Водночас можна зауважити, що визначення заробітної плати, надане в Податковому кодексі, практично повторює визначення заробітної плати, яке дано в Законі про оплату праці.Розширений перелік складових заробітної плати наведено в
Інструкції № 5, яку розроблено відповідно до Закону про оплату праці. Нагадаємо, що в період дії Закону № 889 податківці вказували на те, що для цілей визначення складових заробітної плати слід керуватися Інструкцією № 5. Найімовірніше, і з 1 січня 2011 року для зазначеної мети необхідно буде використовувати цей документ.Разом із тим, аналізуючи норми
Податкового кодексу, можна дійти висновку, що для цілей обкладення ПДФО законодавець розглядав заробітну плату ширше, ніж Закон про оплату праці та Інструкція № 5.Так, відповідно до норм
Податкового кодексу деякі виплати, які не включаються до складу заробітної плати відповідно до Інструкції № 5, для цілей обкладення ПДФО прирівняно до заробітної плати. Зокрема, це стосується виплат дивідендів на користь фізичних осіб (у тому числі нерезидентів) за акціями чи іншими корпоративними правами, які мають статус привілейованих чи інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів або суми, яка є більшою, ніж сума виплат, розрахована на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану платником податку (п.п. 153.3.7 Податкового кодексу).Ще однією виплатою, яка не включається до складу заробітної плати відповідно до
Інструкції № 5, однак є заробітною платою в розумінні Податкового кодексу, є лікарняні. Цей висновок можна зробити з положень абзацу третього п.п. 169.4.1 Податкового кодексу, згідно з яким з метою оподаткування, а також з метою визначення граничного розміру доходу, що дає право на податкову соціальну пільгу, доходи у вигляді зарплати за період її збереження, зокрема лікарняні та відпускні, що припадають на декілька місяців (так звані перехідні виплати), розподіляються за місяцями, за які вони нараховані.
База оподаткування
Згідно з
п. 164.6 Податкового кодексу при нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати база обкладення ПДФО визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму:—
єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ). Нагадаємо, що ЄСВ утримуватиметься з 01.01.2011 р. замість внесків до фондів соціального страхування, а саме внесків до Пенсійного фонду, до Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, до Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві, до Фонду соціального страхування на випадок безробіття. Докладно про порядок справляння ЄСВ із сум заробітної плати читайте у статті «ЄСВ: нараховуємо правильно, сплачуємо вчасно» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 96, с. 3;— страхових внесків до Накопичувального фонду (з моменту впровадження накопичувальної системи загальнообов’язкового державного пенсійного страхування), а у випадках, передбачених законом, — обов’язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника;
—
податкової соціальної пільги (далі — ПСП) за її наявності. Про те, хто має право претендувати на ПСП, ітиметься далі.Таким чином, у загальному випадку у 2011 році при нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати база обкладення ПДФО визначатиметься за такою формулою:
БО = ЗП - ЄСВ - ПСП
,де
БО — база обкладення ПДФО;ЗП
— заробітна плата, що нараховується платнику податку.При нарахуванні доходу у вигляді заробітної плати
в негрошовій формі слід також ураховувати норми п. 164.5 Податкового кодексу, згідно з якими базою обкладення ПДФО є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою:К = 100 : (100 - Сп)
,де
К — коефіцієнт;Сп
— ставка податку, установлена для таких доходів на момент нарахування.Методи визначення звичайної ціни встановлено у
ст. 39 Податкового кодексу, яка застосовуватиметься з 01.01.2013 р. До зазначеної дати слід застосовувати п. 1.20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Таким чином, з метою визначення бази обкладення ПДФО заробітна плата в негрошовій формі зменшуватиметься на суму ЄСВ та ПСП після застосування «натурального» коефіцієнта.
Ставка податку
Ставки ПДФО визначено
п. 167.1 Податкового кодексу.З 01.01.2011 р. оподаткування зарплати здійснюватиметься за прогресивною шкалою:
— за ставкою
15 % — для зарплати, сума якої не перевищує 10-кратного розміру мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня звітного податкового року (абз. 1 п. 167.1);— за ставкою
17 % — із суми перевищення (абз. 2 п. 167.1).Отже, ставка податку залежатиме від розміру заробітної плати, нарахованої платнику податку, а граничний розмір заробітної плати, з якої утримується ПДФО за ставкою 15 %, — від розміру мінімальної заробітної плати, що встановлюється
Законом України «Про Державний бюджет» на відповідний рік. Згідно з проектом Закону України «Про Державний бюджет України на 2011 рік» (реєстр. № 7000), прийнятим Верховною Радою України в першому читанні 14.12.2010 р. (далі — проект Закону про Держбюджет на 2011 рік) розмір мінімальної заробітної плати з 1 січня 2011 року дорівнює 941 грн.Таким чином, якщо цей
проект Закону буде прийнято Верховною Радою та підписано Президентом без зміни зазначених у ньому сум мінімальної заробітної плати, то в 2011 році ставка в розмірі 15 % застосовуватиметься до заробітної плати, яка менше або дорівнює 9410 грн. (941 грн. х 10). Доходи у вигляді заробітної плати, розмір яких перевищує зазначену суму, обкладатимуться за двома ставками: за ставкою 15 % — для частини заробітної плати, що дорівнює 9410 грн., та за ставкою 17 % — для частини заробітної плати, що перевищує 9410 грн.Приклад.
Заробітна плата, нарахована працівнику підприємства за січень 2011 року, становить 12000,00 грн. Розрахуємо суму ПДФО, що підлягає сплаті до бюджету, за умови, що мінімальна заробітна плата, установлена законом на 1 січня звітного податкового року, дорівнює 941,00 грн.Сума ЄСВ, утримана із заробітної плати працівника, становить:
12000,00 х 3,6 % = 432,00 (грн.),
де 3,6 % — ставка ЄСВ у частині утримань.
База обкладення ПДФО:
12000,00 - 432,00 = 11568,00 (грн.).
Оскільки база обкладення ПДФО перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати, а саме 9410,00 грн., то дохід працівника обкладатиметься за двома ставками — 15 і 17 %. Отже, сума ПДФО, що підлягає сплаті до бюджету, дорівнюватиме:
9410,00 х 15 % + (11568,00 - 9410,00) х 17 % = 3569,50 (грн.).
Звертаємо увагу: зазначений порядок оподаткування заробітної плати застосовується незалежно від того, є це місце роботи основним для платника податків чи сумісництвом.
Якщо ж працівник є внутрішнім сумісником, тобто виконує на одному підприємстві, крім своєї основної роботи, передбаченої трудовим договором, іншу роботу за сумісництвом, для цілей оподаткування, зокрема застосування ставок 15 % і 17 %, роботодавець повинен порівнювати з межею (10 мінімальних зарплат)
загальну суму заробітної плати, нараховану працівнику за основним місцем роботи та за сумісництвом. Це випливає з п. 167.1 Податкового кодексу, згідно з яким ставки 15 % і 17 % застосовуються до загального місячного (річного) доходу платника податку.Якщо протягом календарного року платник податків отримував доходи, у тому числі, але не виключно у вигляді заробітної плати, оподатковувані за зазначеними ставками, установленими
п. 167.1 Податкового кодексу (15 % і 17 %), від двох і більше податкових агентів, і при цьому загальна сума таких доходів за будь-який календарний місяць перевищила 10-кратний розмір мінзарплати, установлений законом на 1 січня (у 2011 році — 9410 грн.), то він повинен буде подати податкову декларацію за результатами звітного року (п.п. «є» п. 176.1 Податкового кодексу).Таким чином, тепер при отриманні доходів від двох і більше роботодавців, наприклад, за основним місцем роботи та за сумісництвом, працівник — платник податку зобов’язаний буде контролювати загальну суму оподатковуваного доходу. Якщо в будь-якому місяці 2011 року її розмір перевищить 9410 грн., він повинен буде подати податкову декларацію. Подати декларацію доведеться й у випадку якщо протягом року платник податків паралельно з доходами у вигляді заробітної плати отримував інші доходи, оподатковувані за ставками, установленими
п. 167.1 Податкового кодексу.
Податкові соціальні пільги
Як уже зазначалося, при визначенні бази оподаткування нарахований дохід у вигляді заробітної плати зменшується на суму ПСП за наявності права на неї.
Розміри ПСП установлено
п. 169.1 Податкового кодексу і залежать від розміру прожиткового мінімуму (у розрахунку на місяць), установленого законом на 1 січня звітного податкового року.Розмір
«звичайної» ПСП дорівнюватиме 50 % розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць), установленого законом на 1 січня звітного податкового року*. «Підвищена» ПСП надаватиметься в розмірі, що дорівнює 150 % «звичайної» ПСП, «максимальна» ПСП — у розмірі, що дорівнює 200 % «звичайної» ПСП.* Такий розмір ПСП застосовуватиметься до 1 січня 2015 року (див. абзац восьмий п. 1 розділу XIX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу).
Розміри прожиткового мінімуму на 2011 рік визначено у
проекті Закону про Держбюджет на 2011 рік. Якщо зазначений законопроект буде прийнято без змін у частині, що встановлює розмір прожиткового мінімуму для працездатної особи в 2011 році, то на 1 січня 2011 року він становитиме 941 грн.Розміри ПСП залежно від категорії платника податків, що застосовуються у 2011 році, наведемо у вигляді таблиці.
| Категорія платника податків | Розрахунок розміру ПСП | Розмір ПСП*, грн. |
| 1 | 2 | 3 |
| Будь-який платник податку (п.п. 169.1.1 Податкового кодексу) | ПМ** х 50 % х 100 % | 470,50 |
| Особа, яка утримує двох і більше дітей віком | ПМ х 50 % х 100 % х | 470,50 х кількість дітей віком до 18 років |
| Одинока мати (батько), удова (вдівець) або опікун, піклувальник, які мають дитину (дітей) до 18 років (п.п. «а» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу) | ПМ х 50 % х 150 % х | 705,75 х кількість дітей віком до 18 років |
| Особа, яка утримує дитину-інваліда (дітей-інвалідів) віком до 18 років (п.п. «б» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу) | ||
| Особа, віднесена законом до 1 або 2 категорії осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, уключаючи осіб, нагороджених грамотами Президії Верховної Ради УРСР у зв’язку з їх участю в ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи (п.п. «в» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу) | ПМ х 50 % х 150 %
| 705,75
|
| Учні, студенти, аспіранти, ординатори, ад’юнкти*** (п.п. «г» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу) | ||
| Інваліди I або II групи, у тому числі з дитинства, крім інвалідів, пільгу яким визначено п.п. «б» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу (п.п. «г» п.п. 169.1.2 Податкового кодексу) | ||
| Особа, якій присуджено довічну стипендію як громадянину, який зазнав переслідувань за правозахисну діяльність, уключаючи журналістів (п.п. «д» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу) | ||
| Учасники бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на яких поширюється дія Закону № 3551, крім осіб визначених у п.п. «б» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу (п.п. «е» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу) | ||
| Герої України, Герої Радянського Союзу, Герої Соціалістичної Праці або повні кавалери ордена Слави або ордена Трудової Слави, особи, нагороджені чотирма і більше медалями «За відвагу» (п.п. «а» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу) | ПМ х 50 % х 200 % | 941,00 |
| Учасники бойових дій під час Другої світової війни або особи, які працювали в той час у тилу, та інваліди I і II груп з числа учасників бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на яких поширюється дія Закону № 3551 (п.п. «б» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу) |
ПМ х 50 % х 200 % |
941,00 |
| Колишні в’язні концтаборів, гетто та інших місць примусового утримання під час Другої світової війни або особи, визнані репресованими чи реабілітованими (п.п. «в» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу) | ||
| Особи, насильно вивезені з території колишнього СРСР під час Другої світової війни на територію держав, які знаходилися у стані війни з колишнім СРСР або були окуповані фашистською Німеччиною та її союзниками (п.п. «г» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу) | ||
| Особи, які перебували на блокадній території колишнього Ленінграда (Санкт-Петербург, Російська Федерація) у період з 8 вересня 1941 року по 27 січня 1944 року (п.п. «ґ» п.п. 169.1.4 Податкового кодексу) | ||
| * Розмір ПСП розраховано виходячи з розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць), установленого проектом Закону про Держбюджет на 2011 рік. ** Прожитковий мінімум для працездатної особи (у розрахунку на місяць), установлений законом на 1 січня звітного податкового року. *** За умови, що виплата стипендії зазначеним особам здійснюється не з бюджету. | ||
Таким чином, з 1 січня 2011 року розмір податкової соціальної пільги залежатиме не від розміру мінімальної заробітної плати, як це було в період дії
Закону № 889, а від розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, установленого законом на 1 січня звітного податкового року.Починаючи з 2011 року право на податкову соціальну пільгу в розмірі
«звичайної» ПСП у розрахунку на кожну дитину матимуть платники податку, які утримують двох і більше дітей віком до 18 років. Сьогодні працівники, які мають двох дітей, можуть претендувати на ПСП тільки на загальних підставах.Крім того, порівняно з чинним на сьогодні
Законом № 889 у Податковому кодексі розширено перелік платників податку, які мають право на застосування ПСП у «підвищеному» та «максимальному» розмірах.Так, починаючи з 1 січня 2011 року претендувати
на «підвищену» ПСП зможуть, зокрема, учасники бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на яких поширюється дія Закону № 3551, крім інвалідів I і II груп. Удова та вдівець зможуть претендувати на «підвищену» ПСП тільки за наявності дитини (дітей) віком до 18 років.Перелік осіб, які мають право
на «максимальну» ПСП, доповнено такими категоріями платників податків: особами, нагородженими чотирма і більше медалями «За відвагу» та інвалідами I і II груп, з числа учасників бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на яких поширюється дія Закону № 3551. Водночас осіб, які мають трьох і більше дітей, виключено з переліку платників податків, що мають право на «максимальну» ПСП.
Граничний розмір доходу, що дає право на ПСП
Граничний розмір доходу, що дає право на застосування ПСП, визначатиметься відповідно до
п.п. 169.4.1 Податкового кодексу. Так, правом на ПСП можуть скористатися платники податку, чий дохід, нарахований протягом звітного податкового місяця у вигляді заробітної плати (інших прирівняних до неї відповідно до законодавства виплат, компенсацій та відшкодувань), не перевищує суми, що дорівнює сумі місячного прожиткового мінімуму, який діє для працездатної особи на 1 січня податкового року, помноженій на 1,4 та округленій до найближчих 10 грн.Як уже зазначалося, якщо
проект Закону про держбюджет на 2011 рік приймуть без змін у частині, що встановлює розмір прожиткового мінімуму для працездатної особи, то в 2011 році граничний розмір заробітної плати, до якої застосовується ПСП, становитиме 1320 грн. (941 грн. х 1,4).Таким чином, за загальним правилом претендувати на ПСП зможуть платники податків, заробітна плата яких не перевищує 1320 грн. Винятком з цього правила є випадок, визначений
абзацом другим п.п. 169.4.1 Податкового кодексу, коли ПСП надається батькам, які утримують двох і більше дітей віком до 18 років (п.п. 169.1.2 Податкового кодексу). У цьому випадку граничний розмір зарплати, що дає право на застосування ПСП для одного з батьків, визначається кратно кількості дітей, а для другого з батьків — на загальних підставах.Звертаємо увагу: з метою визначення граничного розміру доходу, що дає право на отримання ПСП, а також в інших випадках оподаткування доходу платника податків, доходи (їх частина) у вигляді заробітної плати за період її збереження згідно із законодавством (за час відпустки, перебування на лікарняному тощо),
відносяться до відповідних податкових періодів їх нарахування. Так, щоб визначити, має платник податку право на ПСП чи ні, перехідні відпускні та лікарняні слід відносити до відповідних місяців, за які вони нараховані. Наприклад, якщо в січні нараховано лікарняні за грудень 2010 року — січень 2011 року, то з метою визначення граничного розміру доходу, що дає право на застосування ПСП, суму лікарняних, що припадають на грудень 2010 року, необхідно віднести до зарплати за грудень 2010 року, а на січень 2011 року — за січень 2011 року.
Особливості застосування ПСП
ПСП
застосовується виключно до доходу, нарахованого на користь платника податку у вигляді заробітної плати.ПСП
не застосовується:— до заробітної плати платника податків, якщо він
протягом звітного податкового місяця одночасно із заробітною платою отримував доходи у вигляді стипендії, грошового чи майнового (речового) забезпечення учнів, студентів, аспірантів, ординаторів, ад’юнктів, військовослужбовців, які виплачуються з бюджету (п.п. 169.2.3 Податкового кодексу);— до
доходу самозайнятої особи від провадження нею підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності. Водночас норми Податкового кодексу не містять заборону на застосування ПСП до заробітної плати такої особи, яку вона отримує, якщо одночасно зі здійсненням підприємницької діяльності є найманим працівником. Ця новація безумовно цікава для працюючих самозайнятих осіб, оскільки в період дії Закону № 889 вони не мали права на ПСП щодо доходів у вигляді заробітної плати, що отримувалася ними як найманими особами.Особливий порядок застосування ПСП передбачено для державних службовців. До їх заробітної плати ПСП застосовується
без подання заяв про застосування ПСП, але з наданням підтверджуючих документів, якщо вони претендують на застосування до заробітної плати ПСП у підвищеному розмірі.ПСП застосовується тільки за одним місцем нарахування (виплати) зарплати
, яке платник податків вибирає самостійно шляхом подання заяви про самостійне обрання місця застосування ПСП (далі — заява про застосування ПСП). Отже, якщо працівник отримує заробітну плату за основним місцем роботи та за сумісництвом, то ПСП може бути застосована до заробітної плати, що отримується ним тільки за одним місцем роботи, яке працівник визначає самостійно.Працівник, який має право на ПСП у «підвищеному» або «максимальному» розмірі, крім заяви про застосування ПСП, зобов’язаний подати роботодавцю за місцем отримання ПСП
підтверджуючі документи , перелік та порядок подання яких має визначити КМУ (абзац третій п.п. 169.2.2 Податкового кодексу). Звертаємо увагу: без підтверджуючих документів роботодавець не має права застосовувати ПСП у підвищеному розмірі до нарахованого доходу працівника. У зв’язку з цим, сподіваємося, що КМУ не зволікатиме з розробкою зазначеного переліку та порядку. Водночас, якщо в січні 2011 року ці документи КМУ не затвердить, роботодавці, найімовірніше, зможуть скористатися нормами Порядку надання документів та їх складу при застосуванні податкової соціальної пільги, затвердженого постановою КМУ від 26.12.2003 р. № 2035. Оскільки згідно з п. 10 підрозділу 10 «Інших перехідних положень» Податкового кодексу нормативні правові акти КМУ, прийняті до набуття чинності Податковим кодексом на виконання законів з питань оподаткування, та нормативно-правові акти, що використовуються при застосуванні норм законів про оподаткування (у тому числі акти законодавства СРСР), можуть застосовуватися платниками податків у частині, що не суперечить Податковому кодексу, до прийняття відповідних актів згідно з вимогами цього Кодексу.Якщо працівник має право на застосування
ПСП за двома і більше підставами, то до його заробітної плати застосовується одна ПСП за підставою, що передбачає її найбільший розмір. Виняток із цього правила тільки один: коли працівник має право на ПСП за двома підставами, а саме у розмірі 100 % «звичайної» ПСП у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років відповідно до п.п. 169.1.2 Податкового кодексу та в розмірі 150 % «звичайної» ПСП у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років відповідно до п.п. «б» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу як такий, що утримує двох і більше дітей, у тому числі дитину-інваліда (дітей-інвалідів). У цьому випадку ПСП підсумовуються.
Строки дії ПСП
Згідно з
абзацом другим п.п. 169.2.2 Податкового кодексу ПСП застосовується до нарахованих доходів у вигляді заробітної плати починаючи з дня отримання роботодавцем заяви платника податку про застосування ПСП. Оскільки застосовується ПСП до нарахованого місячного доходу у вигляді зарплати, то застосовувати ПСП необхідно не з дня отримання заяви, а з податкового періоду (місяця), в якому платник податків подав заяву на її застосування. Власне кажучи, так ПСП застосовувалася з моменту її появи.ПСП надається
з урахуванням останнього місячного податкового періоду, в якому платник податку помер або оголошується судом померлим чи визнається судом безвісно відсутнім, або втрачає статус резидента, або був звільнений з місця роботи (п.п. 169.3.4 Податкового кодексу).Із зазначеної норми
Податкового кодексу можна зробити висновок, що з 01.01.2011 р. до зарплати за місяць, в якому працівник, що має право на застосування ПСП, звільняється, роботодавець повинен застосовувати пільгу незалежно від кількості відпрацьованих ним у такому місяці днів. Нагадаємо: зараз відповідно до Закону № 889 пільга в місяці звільнення до зарплати не застосовується. Отже, якщо працівник в одному місяці звільниться та буде прийнятий на іншу роботу, то пільгу до його заробітної плати за той самий місяць буде застосовано двічі — за старим місцем роботи та за новим, якщо, звісно, розмір його доходу не перевищуватиме граничний розмір заробітної плати, що дає право на застосування ПСП.У
Податковому кодексі відсутня норма, що визначає порядок припинення дії ПСП у разі подання працівником заяви про відмову від застосування ПСП. Найімовірніше, так само, як і зараз, до зарплати за місяць, в якому працівник подав таку заяву, пільга не застосовуватиметься.Платникам податку, які мають право на застосування ПСП «на дітей» (
п.п. 169.1.2, пп. «а» і «б» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу), ПСП надається до кінця року, в якому дитина досягає 18 років, а в разі смерті до досягнення зазначеного віку — до кінця року, на який припадає смерть.При цьому право на отримання ПСП «на дітей» втрачається з податкового місяця, на який припадає така подія:
— платника податку позбавляють батьківських прав або він відмовляється від дитини чи передає дитину на державне утримання, у тому числі в закладах для дітей-сиріт та дітей, позбавлених батьківського піклування, незалежно від того, справляється плата за таке утримання чи ні;
— дитина стає курсантом на умовах повного утримання.
Звертаємо увагу: у
Податковому кодексі відсутня норма, аналогічна нормі Закону № 889, згідно з якою втрачається право на застосування ПСП вдовами (вдівцями), які виховують дітей до 18 років (п.п. «а» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу), з місяця, в якому такі особи одружуються або підпадають під опіку інших осіб. Імовірно, що це упущення розробників Податкового кодексу. Тому з цьому приводу необхідно очікувати роз’яснень податкових органів.Надання ПСП, передбаченої
пп. «в» — «е» п.п. 169.1.3 Податкового кодексу, припиняється починаючи з податкового місяця, наступного за місяцем, в якому платник податків втрачає статус, визначений указаними нормами Кодексу.
Порядок сплати податку на доходи фізичних осіб
Згідно з
п. 54.2 Податкового кодексу грошове зобов’язання щодо суми податкових зобов’язань з податку, який підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку — фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, у момент виникнення податкового зобов’язання, що визначається за календарною датою, установленою розділом IV Податкового кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.При цьому для цілей
розділу IV і п. 54.2 Податкового кодексу під терміном «граничний строк сплати до бюджету податку» розуміються строки, визначені п. 168.1 Податкового кодексу, а саме:1) якщо грошові кошти для виплати доходу (заробітної плати) платникам податку
знімаються з рахунка в банку або перераховуються на карткові рахунки таких платників податків, то згідно з п.п. 168.1.2 Податкового кодексу ПДФО підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету при виплаті оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу тільки за умови одночасного подання податковим агентом розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.Таким чином, подаючи до банку платіжні доручення чи інші розрахункові документи на видачу (перерахування) коштів для виплати відпускних, авансу, заробітної плати або інших доходів, що підлягають обкладенню ПДФО, роботодавець зобов’язаний одночасно з ними подати розрахункові документи на перерахування коштів на сплату сум ПДФО до бюджету, інакше банк відмовить у прийнятті зазначених розрахункових документів*;
2) якщо оподатковуваний дохід надається
в негрошовій формі або виплачується готівкою з каси податкового агента, ПДФО сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, наступного за днем такого нарахування (виплати, надання) (п.п. 168.1.4 Податкового кодексу). Тобто з 01.01.2011 р., якщо першою подією було нарахування доходу в негрошовій формі або нарахування доходу, який буде виплачено готівкою з каси підприємства, роботодавець зобов’язаний буде сплатити (перерахувати) ПДФО протягом банківського дня, наступного за днем такого нарахування. Наприклад, якщо заробітна плата працівникам підприємства нараховується за підсумками роботи за місяць 31 січня 2011 року, а виплачується готівкою з каси підприємства 7 лютого 2011 року, то роботодавець відповідно до зазначеної норми Податкового кодексу зобов’язаний буде перерахувати ПДФО 1 лютого 2011 року (протягом дня, наступного за днем нарахування). Ця новація не може не викликати здивування, оскільки на практиці її важко здійснити, адже додержуючись вимог п.п. 168.1.4 Податкового кодексу роботодавець повинен уже при нарахуванні заробітної плати знати, як саме (з банку чи з каси) здійснюватиметься виплата заробітної плати працівникам, за ніч (оскільки іншого часу в цьому випадку не передбачено) обчислити суму ПДФО, що підлягає сплаті до бюджету, та сплатити її протягом дня, наступного за днем нарахування зарплати. Ураховуючи викладене, необхідні роз’яснення податківців щодо порядку застосування цієї норми Податкового кодексу.*Нагадаємо, що аналогічна вимога міститься в Порядку прийняття банками до виконання розрахункових документів на виплату заробітної плати, затвердженому постановою Пенсійного фонду України від 27.09.2010 р. № 21-3, який регулює порядок взаємодії банків та платників ЄСВ при отриманні (перерахуванні) останніми грошових коштів для виплати заробітної плати.
Разом із тим, у
Податковому кодексі чітко не прописано граничний строк сплати ПДФО, якщо заробітну плату у грошовій формі було нараховано, але не виплачено. Згідно з абзацом першим п. 57.1 Податкового кодексу платник податків зобов’язаний самостійно сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого для подання податкової декларації. Статус податкової декларації тепер матиме податковий розрахунок (мабуть, це буде аналог форми № 1ДФ), який подається протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу (п. 176.2 Податкового кодексу). Суми податку на доходи, зазначені в такому податковому розрахунку, вважаються узгодженими сумами податкового зобов’язання. Із зазначених норм Податкового кодексу можна зробити висновок, що податок з неоплаченого доходу доведеться сплатити протягом 10 календарний днів, наступних за граничним строком подання податкового розрахунку. Однак оскільки однозначної відповіді на запитання щодо строку сплати податку, утриманого з нарахованого, але не виплаченого доходу у грошовій формі Податковий кодекс не містить, то необхідно очікувати роз’яснень податкових органів щодо цього питання.Якщо підприємство має відокремлені підрозділи, то суми ПДФО, нараховані цим підрозділом на користь фізичних осіб за звітний період, перераховуються
до місцевого бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. Якщо ж відокремлений підрозділ не уповноважений нараховувати (сплачувати) ПДФО за такий відокремлений підрозділ, то всі обов’язки податкового агента виконує юридична особа. ПДФО, нарахований працівникам відокремленого підрозділу, перераховується до місцевого бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу (п.п. 168.4.3 Податкового кодексу).Згідно з
п.п. 168.4.7 Податкового кодексу відповідальність за своєчасне і повне перерахування сум ПДФО до відповідного місцевого бюджету покладено на юридичну особу або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
Перехідні моменти: зарплата, нарахована до 1 січня 2011 року, виплачується у 2011 році
У багатьох бухгалтерів виникає запитання: як нараховувати та сплачувати податок з доходів фізичних осіб із заробітної плати, нарахованої в період дії
Закону № 889, тобто до 1 січня 2011 року?Тут усе просто: оподаткування заробітної плати залежить від того, в якому місяці здійснювалося нарахування заробітної плати працівникам.
Якщо заробітна плата нараховується
у грудні 2010 року, то незважаючи на те що її виплата здійснюється в січні 2011 року, вона обкладається ПДФО за правилами, установленими Законом № 889, оскільки в період її нарахування діяли норми зазначеного Закону, а не Податкового кодексу. Доходи у вигляді заробітної плати, нараховані в січні 2011 року (у тому числі премія за підсумками роботи за грудень, за рік), оподатковуватимуться за новими правилами, установленими Податковим кодексом.Щодо сум ПДФО, які нараховано, але не сплачено податковим агентом до бюджету згідно з порядком, що діяв до набуття чинності
Податковим кодексом, то на дату введення в дію Податкового кодексу ці суми ПДФО вважаються податковим боргом за узгодженим податковим зобов’язанням та підлягають відображенню в податковому розрахунку за результатами першого кварталу 2011 року, а також стягуються з податкового агента із застосуванням заходів відповідальності, передбачених уже ПКУ (п. 1 підрозділу 1 розділу XX Податкового кодексу). Водночас згідно з п. 7 підрозділу 1 розділу XX Податкового кодексу штрафні санкції до платників податку за порушення законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуватимуться в розмірі не більше 1 грн. за кожне порушення.Сподіваємося, що матеріал, наведений у цій статті допоможе розібратися платникам податку з порядком обчислення, нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб.
