Установлення ціни в договорі: основні правила
Є відомий вислів англійського літератора XVII століття Томаса Фуллера «Обдури мене в ціні, але не в товарі». Навряд чи в наш час суб’єкти господарювання погодяться з таким твердженням, цілком обґрунтовано вважаючи ціну товару не менш важливим компонентом договірних відносин, ніж сам товар. Поговоримо про ті моменти, які слід урахувати при встановленні ціни в договорі.
Олена УВАРОВА, юрист Видавничого будинку «Фактор»
Ціна як обов’язкова умова господарського договору
Як відомо, договір вважатиметься укладеним тільки в разі, якщо міститиме набір необхідних умов, без яких домовленість сторін вважатиметься неповною. Такі умови називають істотними.
Якщо йдеться про
господарський договір* , то істотними вважатимуться умови про предмет, ціну та строк дії договору (ч. 3 ст. 180 ГКУ).* Господарський договір є особливим видом цивільно-правових договорів, який відрізняється тим, що його сторонами є суб’єкти господарювання в межах своєї господарської діяльності. Віднесення договору до господарських має важливе значення, оскільки до таких договорів, крім загальних положень цивільного законодавства, застосовуються також спеціальні вимоги, передбачені ГКУ. Тому укладення господарського договору потребує додаткового звернення до вимог ГКУ та інших актів, що регулюють діяльність господарюючих суб’єктів.
Для цивільно-правових договорів, в яких хоча б однією зі сторін є проста фізична особа без статусу суб’єкта підприємницької діяльності, ціна не є істотною умовою. У таких договорах діє правило, згідно з яким, якщо ціна в договорі не встановлена і не може бути визначена виходячи з його умов, вона визначається виходячи зі звичайних цін, що склалися на аналогічні товари, роботи або послуги на момент укладення договору (
ч. 4 ст. 632 ЦКУ). Такий самий підхід до встановлення ціни передбачено і нормами, що регулюють окремі види договорів (ст. 691, 762, 843 ЦКУ). Отже, цивільний договір вважатиметься укладеним і в тому випадку, якщо ціну в ньому не встановлено. ЦКУ не містить відповіді на запитання, які товари слід вважати аналогічними і що вважати звичайною ціною на аналогічні товари. Податкове поняття звичайної ціни не може бути застосовано до цивільно-правових відносин навіть за аналогією, але може використовуватися як орієнтир. При цьому цивільно-правове поняття аналогічних товарів можна зіставити з податковими термінами «ідентичні» та «однорідні» товари.Відповідно до
ч. 1 ст. 189 ГКУ ціна — це форма грошового визначення вартості продукції (робіт, послуг), яку реалізують суб’єкти господарювання. При цьому ГКУ розділяє ціни на вільні (що встановлюються сторонами договору), фіксовані (які встановлюються державою) та регульовані (у нормативно-правових актах передбачаються граничні рівні цін (надбавок) або граничні відхилення від державних фіксованих цін). Повноваження органів виконавчої влади та органів місцевого самоврядування з регулювання цін (тарифів) закріплено в Законі України «Про ціни і ціноутворення» від 03.12.90 р. № 507-XII та в постанові Кабміну «Про встановлення повноважень органів виконавчої влади та виконавчих органів міських рад щодо регулювання цін (тарифів)» від 25.12.96 р. № 1548. Є свої особливості встановлення ціни в договорах про держзакупівлі, передбачені Законом України «Про здійснення державних закупівель» від 01.06.2010 р. № 2289-VI (див. тематичний номер «Держзакупівлі» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 70).Відсутність умови про ціну в господарському договорі теоретично може розглядатися як
підстава для визнання договору неукладеним, що, у свою чергу, означатиме неможливість звернення до суду з вимогою примусити другу сторону до виконання договірних зобов’язань або про стягнення збитків та штрафних санкцій за їх невиконання (див., наприклад, постанову ВГСУ від 06.09.2010 р. № 4/231д/09). Безумовно, не йдеться про договори, в яких, наприклад, на жодну зі сторін не покладено обов’язку зі сплати певної суми грошей, зокрема, вимога про обов’язкове зазначення ціни не підлягає застосуванню до договору міни (бартеру) (див. п. 33 Інформаційного листа ВГСУ «Про деякі питання практики застосування норм Цивільного і Господарського кодексів України» від 07.04.2008 р. № 01-8/211).Крім того, визнання договору неукладеним за загальним правилом ставить кожну зі сторін перед необхідністю повернути другій стороні у натурі все отримане в межах договору, а в разі неможливості такого повернення (зокрема, коли отримане полягало в користуванні майном, виконанні робіт, наданні послуг) — відшкодувати вартість отриманого за цінами, що існують на момент відшкодування. Крім того, такі юридичні наслідки не можуть не спричинити податкові, серед яких у тому числі позбавлення покупця за договором права на податковий кредит (див.
лист ДПАУ від 02.03.2009 р. № 4164/7/16-1517-03).Для бухгалтера буде також важливо, щоб пункт
про ціну договору давав можливість у подальшому обґрунтувати, що ціна є звичайною в розумінні Закону про податок на прибуток (про це див. тематичний номер «Звичайні ціни» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 90, а також «Звичайна ціна: застосування на практиці» // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 24; «Звичайна ціна у сфері ЗЕД» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 95; «Звичайні ціни: основні нюанси застосування» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 86).
Особливості ціни в зовнішньоекономічному договорі
Якщо підприємство планує
укласти договір з нерезидентом або за наявності іншого «іноземного елемента» в договорі, окрему увагу слід звернути, чи є в договорі вказівка на те, право якої держави підлягає застосуванню до відносин сторін, з урахуванням вимог Закону про МПП.Ми можемо тільки приєднатися до думки тих фахівців, які радять учасникам «
відносин з іноземним елементом» або прямо застерігати, відповідно до права якої країни регулюватимуться відносини сторін, або ще при укладенні договору з’ясувати для себе, яке право та в який спосіб їх регулюватиме за відсутності такого застереження. Для бухгалтера це матиме важливе значення щодо низки питань. Але попередимо: законодавство якої б країни не застосовувалося, оподаткування операції відбуватиметься за законодавством України.Крім того, при укладенні
зовнішньоекономічних договорів як орієнтир можна використовувати також Положення № 201. Щодо ціни Положення № 201, зокрема, передбачає, що в договорі вказується ціна одиниці виміру товару, загальна вартість товарів або виконаних робіт (наданих послуг), які поставляються (крім випадків, коли ціна товару розраховується за формулою), та валюта контракту.Якщо згідно з договором поставляються товари різної якості та асортименту, ціна встановлюється окремо за одиницю товару кожного сорту, марки, а окремим пунктом договору вказується його загальна вартість. У цьому випадку цінові показники може бути відображено в додатках (специфікаціях), на які робиться посилання в тексті договору.
При розрахунках ціни договору за формулою вказується орієнтовна вартість договору на дату його укладення.
У договорі про переробку давальницької сировини також зазначається його заставна вартість, ціна та загальна вартість готової продукції, загальна вартість переробки.
У бартерному (товарообмінному) договорі вказується загальна вартість товарів (робіт, послуг), що експортуються та імпортуються, з обов’язковим вираженням в іноземній валюті, віднесеній НБУ до першої групи
Класифікатора іноземних валют.Окремо в договорі також визначаються
умови платежів (валюта платежу, спосіб, порядок та строки розрахунків, а також гарантії виконання сторонами взаємних платіжних зобов’язань).
Умови платежу
До положень договору про строки та порядок розрахунків слід підходити особливо уважно, якщо йдеться про зовнішньоекономічні контракти.
Так, при укладенні договорів з нерезидентами важливо пам’ятати, що відповідно до
ст. 7 Декрету № 15-93 у розрахунках між резидентами та нерезидентами в межах торговельного обороту використовується як засіб платежу іноземна валюта. Такі розрахунки можуть здійснюватися виключно через уповноважені банки. Здійснення розрахунків за зовнішньоекономічними договорами у валюті України допускається тільки за умови отримання індивідуальної ліцензії НБУ.Бухгалтеру слід також пам’ятати про особливості оплати вартості робіт, послуг, що імпортуються (у тому числі послуг з продажу товарів у кредит, передачі майна в оренду, у лізинг, надання в користування прав інтелектуальної власності), а також прав інтелектуальної власності, що передаються нерезидентами.
Так, якщо
оплата за договором перевищує 100 тис. євро або еквівалент цієї суми в іншій валюті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим НБУ на день укладення договору, то обов’язковим документом для переказу іноземної валюти нерезиденту є акт цінової експертизи Державного інформаційно-аналітичного центру моніторингу зовнішніх товарних ринків, що засвідчує відповідність контрактних цін на роботи, послуги, права інтелектуальної власності, що є предметом договору, кон’юнктурі ринку (п. 4 постанови № 597).При цьому слід мати на увазі: якщо протягом календарного року суб’єкт підприємницької діяльності придбаває послуги (роботи) за договорами, які укладені з тією самою особою та предметом за якими є послуги (роботи), що належать до одного підкласу (одного класу, якщо клас не поділяється на підкласи, або однієї групи, якщо група не поділяється на класи, або одного розділу, якщо розділ не поділяється на групи)
Класифікатора послуг, вони вважаються придбаними за одним договором (п. 3 постанови № 597).Варто зауважити, що
вимоги постанови № 597 у частині обов’язкового надання акта цінової експертизи при перевищенні плати за договором 100 тис. євро не поширюються на низку договірних відносин (п. 6 постанови № 597). Серед них операції:— з оплати резидентами фінансових, туристичних, транспортних та комунікаційних послуг за наявності в них ліцензій (дозволів) на провадження госпдіяльності у сфері оплачуваних послуг;
— з оплати транспортних послуг резидентами-експедиторами;
— що здійснюються резидентами за дорученням та за рахунок коштів нерезидентів, за умови, що нерезидент до проведення операції забезпечив резидента коштами, необхідними для виконання доручення;
— на здійснення яких резидентом або нерезидентом отримана індивідуальна ліцензія НБУ тощо.
Якщо
валюта ціни відрізняється від валюти платежу, у договорі слід чітко вказувати, який курс (НБУ, банка країни нерезидента тощо) та на яку дату (на дату оформлення ВМД, на дату отримання або перерахування платежу тощо) має застосовуватися для перерахунку однієї валюти в іншу (див. також «Якщо валюта ціни експортного контракту відрізняється від валюти платежу» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 77). Якщо в договорі не буде відомостей, що дозволяють однозначно визначити крос-курс перерахунку однієї валюти в іншу, то банк з метою зняття операції з валютного контролю використовує:а) офіційний курс гривні до іноземних валют, установлений НБУ на дату платежу, якщо однією з валют є гривня;
б) курс, що склався на Московській міжбанківській валютній біржі або встановлений центральним банком країни СНД чи Балтії на дату платежу, якщо одна з валют є валютою країни СНД чи Балтії, а інша — не є гривнєю;
в) курс на останню дату публікації в «FINANCIAL TIMES», що передує даті платежу, зазначеній у договорі, — у всіх інших випадках.
Особливості встановлення ціни в договорі підряду
Ціна роботи
за договором підряду включає відшкодування витрат підрядника та плату за виконану ним роботу (ч. 3 ст. 843 ЦКУ). Сам ЦКУ як спосіб визначення ціни пропонує кошторис. Кошторис складається підрядником та після її затвердження замовником стає складовою частиною договору підряду (ч. 1 ст. 844 ЦКУ). Кошторис може бути твердим чи приблизним.Якщо сторони не вказали в договорі іншого, кошторис вважається
твердим. Це означає, що зміни до нього можуть вноситися тільки за погодженням сторін. З одного боку, у разі його перевищення всі пов’язані з цим витрати несе підрядник (ч. 3 ст. 844 ЦКУ), з іншого — замовник не має права зменшувати кошторис (ч. 5 ст. 844 ЦКУ). Водночас ЦКУ передбачає можливість для підрядника збільшити кошторис у разі істотного збільшення після укладення договору вартості матеріалу, устаткування, які мали бути надані підрядником, а також вартості послуг, що надавалися йому іншими особами. У цьому випадку підрядник повинен забезпечити себе доказами істотності такого збільшення. У разі відмови замовника від збільшення кошторису підрядник має право вимагати розірвання договору.Якщо ж сторони вказали в договорі, що ціна робіт визначається відповідно до
приблизного кошторису, у підрядника є можливість у разі виникнення необхідності проведення додаткових робіт та у зв’язку з цим істотного перевищення затвердженого замовником приблизного кошторису погоджувати таке перевищення із замовником. У цьому випадку підрядник зобов’язаний своєчасно попередити про перевищення кошторису замовника. Якщо замовника не було своєчасно попереджено (тобто попередження було зроблено вже тоді, коли замовник не міг відмовитися від робіт, проведення яких призведе до перевищення кошторису) про перевищення затвердженого кошторису, підрядник виконує договір за ціною, установленою в договорі.Практика також виробила такий спосіб визначення ціни робіт, як установлення
періодичної твердої ціни. Цей спосіб застосовується в договорах підряду, які передбачають здавання робіт за договором частинами. Тверда ціна встановлюється на певний обсяг робіт за договором. Після їх приймання та оплати для подальшого обсягу робіт вона може переглядатися.Водночас навіть при погодженні приблизного, а не твердого кошторису у замовника, якщо він не згоден з перевищенням кошторису, є право розірвати договір підряду. Підрядник при такому розвитку подій може вимагати оплати виконаної частини роботи.
Звертаємо увагу на те, що
ЦКУ називає кошторис як можливий спосіб визначення ціни роботи за договором підряду, але не зобов’язав сторони використовувати саме його. Тому сторони можуть передбачити ціну договору без складання кошторису. У них також є можливість обмежитися зазначенням критеріїв та порядку розрахунку вартості робіт після закінчення їх виконання.Не повинна вводити в оману сторони договору підряду
ч. 2 ст. 843 ЦКУ, згідно з якою якщо в договорі підряду не встановлено ціну роботи або способи її визначення, ціна встановлюється за рішенням суду за цінами, які зазвичай застосовуються за аналогічні роботи з урахуванням необхідних витрат, визначених сторонами. Річ у тім, що, як уже зазначалося, ГКУ для договорів, укладених господарюючими суб’єктами, ціну договору називає серед істотних його умов (ч. 3 ст. 180, ч. 2 ст. 189 ГКУ). А тому ВГСУ розуміє ч. 2 ст. 843 ЦКУ як таку, що застосовується до випадків вирішення переддоговірних спорів, коли укладення договору обов’язкове для сторін. Якщо ж виконуються складні та тривалі роботи, а також у разі неможливості визначення відразу при укладенні договору всього необхідного комплексу робіт, у договорі вказується спосіб установлення ціни роботи, зокрема, відповідно до кошторису (див. постанову ВГСУ від 30.11.2006 р. № 4/79-21/12).Ми розглянули загальні правила. Щодо
договору будівельного підряду їх деталізовано у ст. 877 — 879 ЦКУ, ст. 321 ГКУ. Крім того, існує низка підзаконних нормативних актів, які закріплюють правила визначення вартості будівництва. Серед них Правила визначення вартості будівництва (ДБН Д.1.1-1-2000), затверджені наказом Держкомбудівництва від 27.08.2000 р. № 174. Вони мають обов’язковий характер при визначенні вартості будівель, будівництво яких здійснюється із залученням бюджетних коштів або коштів підприємств, установ та організацій державної власності. Щодо будівель, будівництво яких здійснюється за рахунок інших джерел фінансування, ці норми мають рекомендаційний характер та їх застосування застерігається контрактом (див. лист Держкомпідприємництва від 09.04.2002 р. № 3-312/1982, лист ДПАУ від 01.11.2006 р. № 5696/Г/15-0314, листи Мінрегіонбуду від 06.05.2010 р. № 2/12-20/4993, від 09.04.2009 р. № 12/14-382). Крім того, постановою КМУ від 01.08.2005 р. № 668 затверджено Загальні умови укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві, як у них самих зазначено, «обов’язкові для врахування під час укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві незалежно від джерел фінансування робіт, а також форми власності замовника та підрядника (субпідрядників)». Загальні умови визначають договірну ціну як ціну, установлену на основі кошторису, узгоджену сторонами і обумовлену в договорі підряду. При цьому розрахунки проводяться на підставі документів про обсяг виконаних робіт та їх вартість, до яких належать журнали виконання робіт, акти та довідки про виконані роботи, акти на приховані роботи і конструкції, паспорти, сертифікати, матеріали перевірок тощо) (п. 99 Загальних умов).Водночас, коли йдеться про договір підряду на капітальне будівництво, згідно з
ч. 4 ст. 321 ГКУ підрядник має право вимагати збільшення встановленої вартості робіт, а в разі відмови замовника — розірвання договору в установленому порядку в разі істотного зростання після укладення договору вартості матеріалів та устаткування, які мали бути надані підрядником, а також послуг, що надаються йому третіми особами. Інакше кажучи, уточнення твердої ціни допускається за умови виникнення обставин, які не залежать від підрядника і обумовлені в договорі підряду. Зростання цін на ресурси, яке вважається істотним, у законодавчому порядку не встановлене, тому його рівень сторони повинні визначати в договорі з урахуванням особливостей та строків будівництва (лист Державного комітету з будівництва та архітектури від 15.04.2004 р. № 8/8-437).Слід зауважити, що ні спеціальні норми
ЦКУ і ГКУ, ні підзаконні акти не передбачають обов’язку підрядника надати первинні документи, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік, на обґрунтування вартості проведених робіт. Та й закріплення такого правила суперечило б загальному принципу визначення ціни робіт за договором підряду — сторони домовляються про вартість робіт або спосіб її розрахунку до початку їх проведення, і будь-яку зміну в погодженій вартості також попередньо погоджують. Більше того, якщо підрядник наполягає на зміні ціни роботи, то він зобов’язаний надати докази того, що є істотні підстави для такої зміни. При цьому замовник може або погодитися на таку зміну, або розірвати договір (якщо кошторис був приблизним), або вимагати від підрядника виконання його обов’язків за договором (якщо кошторис був твердим), але не вимагати від підрядника первинні документи.Виняток становлять випадки, коли сторони передбачили в договорі підряду право замовника вимагати від підрядника первинні документи, що підтверджують вартість виконаних робіт. Відповідний пункт передбачено
Примірним договором підряду в капітальному будівництві, затвердженим наказом Мінбудівництва від 27.10.2005 р. № 3. Він зокрема передбачає, що вартість виконаних робіт, які підлягають оплаті, визначається з урахуванням обсягу виконаних робіт та фактичних витрат підрядника, підтверджених відповідними документами (п. 63).Якщо справа дійде до суду, цілком можливо, що підряднику все ж доведеться надати первинні документи, які підтверджують вартість виконаної роботи, на вимогу суду, навіть якщо такий обов’язок не було передбачено договором (
постанова Харківського апеляційного господарського суду від 24.09.2007 р. у справі № 27/398-05, постанова ВГСУ від 04.12.2007 р. № 3/26/07). Але на підставі викладеного можемо зазначити: у тих підрядників, у яких на руках є твердий кошторис, затверджений замовником, або приблизний кошторис, зміни до якого (якщо вони вносилися), було затверджено замовником, а також примірник акта виконаних робіт з доказами його надання для підписання замовнику, є всі підстави розраховувати на перемогу в суді. Якщо ж у договорі зазначені лише критерії, за якими потім визначатиметься ціна договору, то все залежатиме від того, які це критерії та наскільки чітко вони прописані в договорі.
Ціна в інвалюті
Слід зупинитися також на такому проблемному питанні, як
визначення ціни у прив’язці до іноземної валюти. Визначення ціни у прив’язці до іноземної валюти в договорі між резидентами України — досить поширений спосіб, який суб’єкти господарювання використовують, щоб захистити себе від інфляційних втрат.Ми до цього питання, ураховуючи його актуальність, зверталися неодноразово (див. «Чи правомірне визначення ціни договору в інвалюті? (аналіз позицій держорганів)» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 15; «Інвалютна ціна у внутрішньому договорі» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 10). Нагадаємо основні висновки.
Спеціальним актом, покликаним урегулювати відносини, пов’язані з формуванням цін, стала
постанова № 1998 . Відповідно до неї «формування, встановлення та застосування суб’єктами підприємництва вільних цін на території України здійснюється виключно у національній грошовій одиниці. Вважати під час формування цін обґрунтованим врахування витрат в доларовому еквіваленті лише в частині імпортної складової структури ціни».Згідно зі
ст. 524 ЦКУ зобов’язання мають бути виражені у грошовій одиниці України — гривні. Водночас сторони можуть визначити грошовий еквівалент зобов’язання в іноземній валюті. У свою чергу, ст. 189 ГКУ передбачає, що ціна є істотною умовою господарського договору і визначається в договорі у гривнях.Власне кажучи, при буквальному прочитанні чинного законодавства можна зробити висновок, що в цивільно-правових договорах (тобто тих, що укладаються за участі фізосіб без статусу підприємця) може встановлюватися інвалютний еквівалент ціни (що підтвердив ВСУ в
Узагальненні судової практики розгляду цивільних справ, які виникають з кредитних правовідносин (2009 — 2010 років) від 07.10.2010 р. У господарських договорах ціна має бути виражена у гривні. І якщо Мінекономіки та Держцінінспекція частіше висловлюються проти можливості встановлення ціни в договорі в інвалюті (див. листи Мінекономіки від 01.06.2009 р. № 3802-25/202, від 20.10.2010 р. № 3804-25/544, лист Держцінінспекції від 06.08.2009 р. № 200/7-10/3269), визнаючи правомірним визначення ціни в еквіваленті до іноземної валюти тільки в дуже обмеженому числі випадків (зокрема, ціна може бути визначена в інвалюті, якщо сторони договору мають право здійснювати розрахунки між собою в іноземній валюті відповідно до законодавства, наприклад, у зовнішньоекономічних контрактах)*, суди є більш ліберальними. Наведемо їх основні аргументи на користь можливості встановлення ціни в еквіваленті до інвалюти.* Утім,
застосувати санкції за порушення вимог законодавства про ціни за встановлення ціни в договорі в інвалюті територіальні органи Держцінінспекції не зможуть (див. листи Мінекономіки від 13.09.2006 р. № 133-23/217, Держцінінспекції від 10.11.2006 р. № 200/7-10/1558).ЦКУ
прямо допускає можливість визначення грошового еквівалента зобов’язання в іноземній валюті (ч. 2 ст. 524 ЦКУ).Постанову № 1998
, що використовується як основний аргумент противників визначення ціни договору в інвалюті, суди в переважній більшості справ відмовляються застосовувати (див., наприклад, п. 6 Оглядового листа ВГСУ від 27.11.2001 р. № 01-8/1289, п. 4 Інформаційного листа ВГСУ від 29.08.2001 р. № 01-8/935, п. 8 листа ВАСУ від 11.06.2001 р. № 01-8/677, постанови ВСУ від 15.04.2002 р., від 21.01.2003 р., від 22.07.2009 р. № 33/123-08-5505, ВГСУ від 26.10.2010 р. № 18/09/10).Так, у своїй практиці Вищий господарський суд України виходить з того, що можливість визначення грошового еквівалента зобов’язання в інвалюті передбачена
ч. 2 ст. 524 і ч. 2 ст. 533 ЦКУ. Чинне ж законодавство забороняє використання іноземної валюти тільки як засобу платежу в розрахунках між резидентами. Щодо постанови № 1998, на яку посилалися суди першої і апеляційної інстанцій, то цей нормативний акт не підлягає застосуванню, оскільки згідно з п. 1 ч. 2 ст. 92 Конституції України статус іноземних валют на території України встановлюється виключно законами України (див. постанови ВГСУ від 17.11.2009 р. № 54/40-09, від 14.10.2010 р. № 18/08/10 тощо).У цілому, суди продовжують дотримуватися позиції, згідно з якою для додержання вимог законодавства достатньо, щоб розрахунки між сторонами здійснювалися в національній валюті. При цьому цілком допустимо встановлення в договорі способу перегляду ціни, виходячи із співвідношення іноземної валюти до національної (
постанови Харківського апеляційного господарського суду від 15.10.2009 р. у справі №16/91-09, Київського апеляційного господарського суду від 28.10.2009 р. № 32/147, ВГСУ від 22.07.2009 р. № 33/123-08-5505, від 02.11.2009 р. № 13/403).Щодо посилань на
ст. 198 ГКУ, відповідно до якої ціна в договорі підлягає зазначенню в національній валюті, то ВГСУ виходить з того, що ця норма міститься у главі 22 «Виконання господарських зобов’язань» ГКУ і її приписи не суперечать ст. 533 глави 48 «Виконання зобов’язань» ЦКУ. Сторони договору не порушують ці норми за умови, що розраховуються у гривнях, виконуючи грошове зобов’язання таким чином у національній валюті (постанови ВГСУ від 15.02.2007 р. № 4/644-12/105, від 26.06.2008 р. № 33/272, від 04.09.2008 р. № 15/24-08-616, від 30.09.2009 р. № 12/5454, від 01.10.2009 р. № 11/32-09, від 11.08.2009 р. № 33/124-08-5506, від 18.08.2009 р. № 23/154, від 22.10.2009 р. № 22/63/09). При цьому сума, що підлягає сплаті у гривнях, визначається за офіційним курсом відповідної валюти на день платежу, якщо інший порядок її визначення не встановлено договором або законом чи іншим нормативно-правовим актом (ч. 2 ст. 533 ЦКУ).Суб’єкти господарювання, які бажають максимально себе убезпечити від можливого позову щодо визнання договору недійсним, але водночас не можуть не враховувати при визначенні ціни в договорі можливої зміни курсу національної валюти відносно іноземних, можуть у договорі вказувати ціну в гривнях без інвалютного еквівалента, однак при цьому включити до нього умову про те, що однією з підстав перегляду та зміни ціни договору є зміна курсу гривні до тієї чи іншої іноземної валюти на визначений сторонами показник. Таку можливість надано сторонам договору
ч. 2 ст. 632 ЦКУ і будь-яких обмежень щодо її реалізації ГКУ не встановлює.
Зміна ціни після виконання договору: чи можливо?
Ситуацію, коли у сторін договору вже
після виконання зобов’язань виникає бажання внести зміни до договору в частині загальної суми платежів за ним, у тому числі переглянути ціну у бік зменшення чи збільшення, ми вже докладно розглядали (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 26), тому тільки нагадаємо основні висновки.Згідно зі
ст. 632 ЦКУ ціна в договорі встановлюється за угодою сторін (ч. 1). Зміна ціни після укладення договору допускається тільки у випадках та на умовах, установлених договором або законом (ч. 2). Зміна ціни в договорі після його виконання не допускається (ч. 3). Як бачимо, ЦКУ прямо вказує на неможливість зміни ціни договору після його виконання. Однак можливі винятки.Так, згідно зі
ст. 599 ЦКУ зобов’язання припиняється виконанням, здійсненим належним чином. Якщо зобов’язання порушене (не виконано або виконано неналежним чином), одним із наслідків порушення зобов’язання саме і може бути перегляд ціни з ініціативи сторони, на чию користь мало бути виконано зобов’язання (п. 2 ч. 1 ст. 611 ЦКУ).Тому на ситуацію, коли ціна чи інші умови договору переглядаються у зв’язку з порушенням умов договору, установлена
ч. 3 ст. 632 ЦКУ заборона на її зміну не поширюється, оскільки договір не вважається виконаним. Більше того, якщо порушення договору полягало в поставці товару неналежної якості, законодавство навіть пропонує можливі варіанти зміни умов договори, серед яких і зміна ціни.Отже, перший висновок:
у разі порушення умов договору ціна може бути змінена, заборона на її перегляд на такі ситуації не поширюється.Оскільки ціна договору — одна з його істотних умов, питання про можливість її зміни не може розглядатися без урахування
загальних правил, відповідно до яких повинні вноситися зміни до договору. Загальне ж правило може бути сформульоване так: до договору може бути внесено зміни за угодою сторін або в односторонньому порядку, але тільки за підставами, прямо передбаченими договором або законом. Але, як бачимо, з цього правила зроблено виняток у вигляді заборони зміни ціни після виконання договору. На наш погляд, цей припис слід розцінювати як такий, що встановлює заборону на зміну ціни як з ініціативи однієї зі сторін, так і за їх взаємною домовленістю.Тому зробимо другий висновок: ціна після виконання договору не може змінюватися не лише з ініціативи однієї зі сторін, але навіть і за взаємною домовленістю обох контрагентів.
Слід зауважити, що заборона на зміну ціни договору після його виконання повинна застосовуватися щодо кожного окремого зобов’язання, яке припинилося виконанням. Підтверджує цей висновок і судова практика (див.
постанову ВГСУ від 17.01.2008 р. № 5/166, рішення Господарського суду м. Києва від 25.06.2009 р. у справі № 26/103, постанови Одеського апеляційного господарського суду від 23.12.2008 р. у справі № 20/152-08-2987, від 26.05.2009 р. у справі № 20/23-09-608, постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 31.08.2009 р. у справі № 3/179-09). Інакше кажучи, якщо зобов’язання виконала тільки одна з його сторін (наприклад, покупець оплатив товар), то у сторін ще зберігається можливість переглянути ціну до моменту, коли друга сторона теж виконає свій обов’язок (до моменту поставки товару). Це правило має діяти, навіть якщо договором передбачено декілька зобов’язань. Наприклад, якщо договір, укладений на один рік, передбачає щомісячну поставку товару з оплатою кожної його окремої партії, ціна не може бути переглянута щодо вже поставлених та оплачених партій, незважаючи на те, що договір ще продовжує діяти. Договір зберігає свою силу тільки щодо зобов’язань, які ще не виконані. Можливість перегляду ціни зберігається й у випадку, якщо сторони або одна зі сторін виконали свої зобов’язання тільки частково (постанова Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 30.11.2009 р. у справі № 33/304-09).Отже, висновок третій: ціна не може бути переглянута після виконання своїх зобов’язань кожною зі сторін договору. Якщо зобов’язання виконані тільки однією із сторін, ціна ще може підлягати перегляду.
Реалізація товару за ціною нижче ціни придбання
Почнемо з того, що фахівці ДПАУ визнають таку можливість, підкреслюючи, що підприємство може продати свій товар за ціною нижче ціни придбання, якщо буде проведено його уцінку, або маркетинговою політикою підприємства може бути передбачене проведення знижок на товар за умови, що такі дії буде належно оформлено (див. «Вісник податкової служби України», 2010, № 35, с. 2).
Але є серйозніша загроза. Річ у тім, що суди, розглядаючи спори між податковими органами та суб’єктами господарювання про правомірність формування останніми податкового кредиту, звертають увагу на факти продажу товару нижче ціни його придбання як на підставу для встановлення відсутності ділової мети в діях платника податків (докладніше див.
п. 3 Інформаційного листа ВАСУ від 20.07.2010 р. № 1112/11/13-10 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 82; див. також «Продаж товару за ціною нижче ціни придбання» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 5). Водночас у практиці ВАСУ переважає підхід, відповідно до якого, якщо ціни не є регульованими, суб’єкт господарювання має право самостійно їх визначати, у тому числі реалізовувати товар за ціною нижче ціни придбання. Суд визнає, що в конкретних випадках продаж товарів суб’єктом господарювання за зниженими цінами може бути обумовлено необхідністю підвищення рівня продажів, тобто може залежати від суб’єктивної волі продавця, а не від об’єктивних обставин. Але, на жаль, не завжди з такими висновками погоджується ВСУ (див. постанову ВСУ від 07.05.2008 р. № 21-2080во07; див. також «Продаж товарів за ціною нижче ціни придбання: що з ПДВ?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 48). При реалізації товару нижче ціни придбання труднощі можуть виникнути і з відображенням валових витрат (докладніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 90, с. 13).Звернемо увагу й на таку досить поширену практику продажу товарів за символічною ціною в розмірі 1 грн. Є цілком реальна загроза перекваліфікації таких договорів на правочин дарування. Суди можуть виходити з того, що сторони мають право самостійно визначати умови договору купівлі-продажу, у тому числі ціну, а отже, низька ціна сама по собі не свідчить про намір прикрити дарування. Але водночас існує значна ймовірність перекваліфікації правочинів купівлі-продажу на правочини дарування у випадках, коли договірна ціна майна відрізняється від його реальної вартості на декілька порядків; така ймовірність ще більша для правочинів, в яких ціна дорівнює мінімальній платіжній одиниці: 1 гривня. Звісно, у відповідних спорах суд повинен оцінювати всі наявні у справі докази, але все одно ймовірність визнання платежу символічним, позбавленим істотного для договору значення, велика, а наступним за цим твердженням буде висновок про здійснення сторонами правочину, що маскує дарування.
Сподіваємося, ця стаття допоможе вам уникнути помилок при встановленні ціни в договорі. Як говорив Франсуа де Ларошфуко, вища майстерність полягає в тому, щоб усьому знати дійсну ціну. Ми від себе додамо, що не меншої наполегливості потребує й уміння правильно обумовлювати ціну в договорі.
