Фінансування проживання відрядженої особи у двомісному номері — недозволена розкіш з податкової точки зору!
Ситуація
Під час відрядження (з 14.05.2010 р. по 21.05.2010 р.) працівник жив у двомісному номері. Після повернення з відрядження підприємство повністю відшкодувало його витрати (з розрахунку витрат на двомісний номер) та включило таку суму до валових витрат. ПДФО при цьому утримано не було. Помилку було виявлено 15.11.2010 р. Вартість двомісного номера за цей проміжок часу склала 1000 грн. (готель — неплатник ПДВ).
Діяльність підприємства за перше півріччя була прибутковою, у зв’язку з чим виникла додатна сума податку на прибуток (рядок 14) — 3000 грн.
Порушення
Відобразивши всю суму відшкодування вартості двомісного номера у валових витратах, підприємство порушило
п.п. 5.4.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (далі — Закон про податок на прибуток), що спричинило завищення його валових витрат (на вартість одного місця).Виплативши працівнику суму понад витрати, що відшкодовуються,
без нарахування та сплати ПДФО, підприємство порушило приписи Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV (далі — Закон № 889).Якби до вартості номера в готелі входив і ПДВ, то в підприємства також виникла б помилка в податковому обліку з ПДВ. У такому разі була б необхідність відкоригувати значення податкового кредиту. Крім того, у такому разі дохід працівника було б збільшено на суму ПДВ (адже він також уключається до загальної суми відшкодування).
Аналіз ситуації
Відповідно до
п.п. 5.4.8 Закону про податок на прибуток підприємство може включити до складу валових витрат витрати на відрядження, уключаючи оплату вартості проживання. Однак слід пам’ятати, що профільною Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Мінфіну від 13.03.98 р. № 59, установлено відшкодування працівнику вартості лише одного місця в номері. Наведене дозволяє зробити висновок, що сума перевищення над вартістю одного місця в номері до складу валових витрат не включається. Отже, завищення підприємством валових витрат спричинило недоплату податку на прибуток за підсумками півріччя на 125 грн. (500 х 25 %).Оскільки помилку було виявлено самостійно, то підприємство має нарахувати собі штраф згідно з
п. 17.2 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III (далі — Закон № 2181) — 5 % від суми недоплати. У разі такого виправлення та доплати адміністративні штрафи у зв’язку з допущеними помилками не застосовуються.Проте це зовсім не означає, що підприємство не може відшкодувати працівнику таку наднормативну суму — однак цю можливість має бути прописано у внутрішніх нормативних документах підприємства (однак валових витрат на суму перевищення норми все одно не буде).
Виплачена сума в розмірі перевищення над зазначеним вище лімітом потрапляє
до загального оподатковуваного доходу найманої особи як додаткове благо (п.п. «г» п.п. 4.2.9 Закону № 889). Обов’язок з нарахування та сплати ПДФО в цьому випадку покладено на податкового агента (п.п. «а» п. 17.2 Закону № 889), яким є роботодавець. В іншому випадку на такого податкового агента може бути покладено відповідальність (п.п. 20.3.1 Закону № 889). ПДФО слід було сплатити наступного банківського дня після затвердження авансового звіту (адже саме в цей момент видана раніше наднормативна сума перетворюється на дохід працівника). Отже, підприємство порушило зазначені норми Закону № 889, що спричинило недоплату податку до бюджету. Для розрахунку суми несплати необхідно до суми фактичної виплати застосувати натуральний коефіцієнт, а потім з отриманої суми (588,24) визначити ПДФО виходячи зі ставки податку 15 %. Крім того, нагадаємо, що згідно з п.п. 3.15 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5, витрати на відрядження, у тому числі і на наймання житла, не належать до фонду оплати праці, а отже, жодних нарахувань та утримань внесків до соціальних фондів із таких сум не буде.Виправлення помилки
Податок на прибуток
. Відповідно до п. 17.2 Закону № 2181 у разі самостійного виявлення помилки до перевірки контролюючим органом, платник податків повинен учинити одним із двох способів:— сплатити суму, якої не вистачає, з урахуванням 5 % «самоштрафу» та
подати уточнюючий розрахунок з виправленими показниками;— відобразити виправлені показники
у складі декларації за будьякий наступний період, нарахувати та сплатити 5 % «самоштраф».Такий самий порядок виправлення помилок передбачено й
п. 2.3 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПАУ від 29.03.2003 р. № 143.Оскільки найближчі строки подання декларації з податку на прибуток уже минули, то доцільнішим є виправлення помилки за допомогою уточнюючого розрахунку. Далі наведемо приклад його заповнення:
Приклад заповнення уточнюючого розрахунку
до податкової декларації за півріччя
| Показники | Код рядка | Загальна сума | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | |||||||||
| Доходи не враховані (+), зайво враховані () в обчисленні валового доходу попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, | 1 | — | |||||||||
| код | — | — | — | — | — | — | — | — | — | ||
| сума (±) | — | — | — | — | — | — | — | — | — | ||
| Витрати не враховані (+), зайво враховані () в обчисленні валових витрат попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, | 2 | 500 | |||||||||
| код | 04.13 | — | — | — | — | — | — | — | — | ||
| сума (±) | 500 | — | — | — | — | — | — | — | — | ||
| Амортизаційні відрахування не враховані (+), зайво враховані () в обчисленні амортизації попереднього звітного періоду | 3 | — | |||||||||
| Сума заниженого (+) або завищеного () об’єкта оподаткування р. 1 р. 2 р. 3 | 4 | 500 | |||||||||
| Ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках | 5 | 25 | |||||||||
| Сума помилки, допущеної при зменшенні податкових зобов’язань, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки*: | 6
| — | |||||||||
| код | — | — | — | — | — | — | — | ||||
| сума (±) | — | — | — | — | — | — | — | ||||
| Сума недоплати (+) або переплати (), нарахованої у зв’язку з виправленням помилки р. 4 х р. 5 р. 6 або р. 7.2 р. 7.1 | 7 | 125 | |||||||||
| Сума податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.1 | 3000 | |||||||||
| Сума виправленого (вірного) податкового зобов’язання звітного періоду, | 7.2 | 3125 | |||||||||
| Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки** р. 7 х 0,05 | 8 | 6 | |||||||||
| Помилки, допущені при заповненні рядків 19 — 23 декларації | 9 | — | |||||||||
| код | 19 | 19.1К7 | 19.2 | 19.3 | 20 | 21 | 22 | 23К4 | |||
| сума (±) | — | — | — | — | — | — | — | — | |||
Якщо ж виправляти цю помилку у складі декларації, то необхідно використовувати такі рядки:
— 05.2 для занесення суми самостійно виявленої помилки (у нашому випадку зі знаком «»);
— 22 для нарахування «самоштрафу» (6 грн).
Процедуру виправлення показників податку на прибуток можна вважати завершеною. Тепер можна перейти до наступного податку.
ПДФО
. Незважаючи на те, що норми «самовиправного» п. 17.2 Закону № 2181 не підходять для ПДФО, податківці в цьому питанні мають лояльну позицію і в разі самостійного виявлення помилки дозволяють виправити відповідні показники звітності (лист ДПАУ від 15.11.2005 р. № 11069/6/17-2116, консультація в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 81, с. 62). Перед унесенням змін до звітності необхідно доплатити суму податку (88,24 грн).При виправленні помилок у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ необхідно керуватися
п. 4 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПАУ від 29.09.2003 р. № 451. У нашому випадку ця операція здійснюється так (заповнюється в грн. з коп.):— в уточнюючому розрахунку за період, в якому підприємство відшкодувало збитки працівнику (тобто в ІІ кварталі), слід заповнити графи «3» і «3а» із сумою нарахованого доходу (588,24 грн.). Також заповнюється графа «4а» з відповідним значенням нарахованого ПДФО (88,24). У графі «9» проставляємо ознаку «0» (тобто додаємо). У графі «5» — ознака доходу «09»;
— у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ за поточний звітний період у графі «4» відображаємо суму перерахованого ПДФО (88,24 грн.). При цьому необхідно заповнити графу «5», зазначивши ознаку доходу — «09».
Не варто забувати, що в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ на кожного працівника заповнюється стільки рядків, скільки ознак доходу він має — а отже, змішувати суму додаткового блага з його основною зарплатою не можна!
Докладніше про виправлення Податкового розрахунку за формою № 1ДФ можна прочитати в тематичному випуску газети «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 57.
Матеріал підготував економістаналітик Видавничого будинку «Фактор» Віталій СМЕРДОВ
