Щодо зазначення дати реєстрації на свідоцтві про держреєстрацію юрособи, створеної в результаті перетворення
Лист Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва від 20.05.2010 р. № 6333
На <…> звернення <…> щодо визначення дати державної реєстрації на свідоцтві про державну реєстрацію юридичної особи, створеної в результаті перетворення, Держкомпідприємництва, в межах компетенції, повідомляє наступне.
Згідно зі статтею 104 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) та статтею 59 Господарського кодексу України юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов’язків іншим юридичним особам — правонаступникам (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або в результаті ліквідації.
Відповідно до статті 108 ЦКУ перетворенням юридичної особи є зміна її організаційно-правової форми. Цією ж статтею передбачено, що у разі перетворення до нової юридичної особи переходять усе майно, усі права та обов’язки попередньої юридичної особи.
Таким чином,
перетворення — це особливий вид реорганізації, який пов’язаний із зміною організаційно-правової форми юридичної особи, і при цьому, до правонаступника юридичної особи, що створюється в результаті реорганізації, переходять усе майно, усі права та обов’язки попередньої юридичної особи, що припиняється.Як підтвердження зазначеного вище можна розглядати той факт, що відповідно до абзацу другого пункту 6 Положення про Єдиний державний реєстр підприємств та організацій України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 № 118 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 22.06.2005 № 499), у разі перетворення юридичної особи за правонаступником зберігається її ідентифікаційний код.
Відносини, які виникають у сфері державної реєстрації юридичних осіб, а також фізичних осіб — підприємців, регулюються Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» (далі — Закон про реєстрацію).
Зазначеним Законом, враховуючи норми Господарського та Цивільного кодексів України, визначено, що процедура перетворення проходить в два етапи: перший — державна реєстрація припинення діючої юридичної особи та другий — державна реєстрація новоствореної юридичної особи (правонаступника).
Згідно із частиною п’ятнадцятою статті 37 Закону про реєстрацію перетворення вважається завершеним з моменту державної реєстрації новоутвореної юридичної особи та
державної реєстрації новоутвореної юридичної особи та державної реєстрації припинення юридичної особи, що припиняється у результаті перетворення.Згідно зі статтею 4 Закону про реєстрацію
державна реєстрація юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців — засвідчення факту створення або припинення юридичної особи, засвідчення факту набуття або позбавлення статусу підприємця фізичною особою, а також вчинення інших реєстраційних дій, які передбачені цим Законом, шляхом внесення відповідних записів до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців (далі — ЄДР).Відповідно до частини четвертої статті 25 Закону про реєстрацію дата внесення до ЄДР запису про проведення державної реєстрації юридичної особи є датою державної реєстрації юридичної особи.
Отже, згідно із нормами діючого законодавства при створенні юридичної особи в результаті реорганізації шляхом перетворення на свідоцтві про державну реєстрацію проставляється дата державної реєстрації юридичної особи,
що створюється в результаті цієї реорганізації.Крім цього, відповідно до пункту 8 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації від 01.03.2000 № 79, із наступними змінами, юридична особа, утворена в результаті реорганізації платника податку на додану вартість, реєструється платником податку на додану вартість як новоутворена у порядку, визначеному цим Положенням.
В той же час, положення абзацу першого зазначеного пункту не застосовуються, якщо датою державної реєстрації юридичної особи, утвореної в результаті перетворення, є дата державної реєстрації юридичної особи, припиненої в результаті перетворення, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію новоутвореної юридичної особи і даними ЄДР. У цьому випадку реєстрація платником податку на додану вартість новоутвореної юридичної особи проводиться за процедурами перереєстрації, визначеними цим Положенням.
Отже, підзаконні нормативно-правові акти, якими керуються у роботі державні податкові органи, допускають можливість проставлення на свідоцтві про державну реєстрацію юридичної особи, утвореної в результаті перетворення, дати державної реєстрації
припиненої юридичної особи.Враховуючи вищевикладене, зокрема, з метою однозначного тлумачення норм законодавчих актів, Держкомпідприємництва листом від 08.10.2009 № 12193 звернулося до Державної податкової адміністрації України з проханням надати пропозиції щодо шляхів вирішення питання визначення дати державної реєстрації юридичної особи, утвореної в результаті перетворення, та листом від 12.11.2009 № 13829/5/29-1016 отримало відповідь.
У листі ДПА, зокрема, зазначено, що питання дати державної реєстрації юридичної особи, утвореної внаслідок перетворення, має значення для реєстрації платником ПДВ такої особи, а також для адміністрування цього податку відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість». Дата реєстрації юридичної особи платником ПДВ не може настати раніше дати державної реєстрації такої особи, що відповідає даті набуття нею статусу юридичної особи.
Після
узгодження позицій Держкомпідприємництва і ДПА Держкомпідприємництвом вжито заходів з метою реалізації можливості зазначення на свідоцтві про державну реєстрацію юридичної особи, створеної в результаті реорганізації шляхом перетворення, «первинної» дати державної реєстрації припиненої юридичної особи.Отже, при поданні державному реєстратору необхідних документів для проведення державної реєстрації юридичної особи, утвореної в результаті реорганізації акціонерного товариства, державним реєстратором
на свідоцтві про державну реєстрацію новоствореної юридичної особи (правонаступника) буде проставлена дата державної реєстрації припиненого акціонерного товариства.
Голова М. Бродський
коментар редакції
Дата держреєстрації юрособи, створеної в результаті перетворення
Питання про дату державної реєстрації юридичної особи, створеної в результаті перетворення, досить активно обговорюється вже давно. Інтерес до нього багато в чому зумовлено тим, що від дати держреєстрації залежить низка податкових наслідків. Так, зокрема, згідно з абзацом сімнадцятим п. 9.8 Закону про ПДВ платник податку, в обліку якого
на день анулювання ПДВ-реєстрації значаться товарні залишки або основні фонди, за якими було нараховано податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов’язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов’язань за підсумками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання.У зв’язку з цим виникає запитання, чи відбувається анулювання ПДВ-реєстрації при перетворенні юридичної особи.
Відповідно до п. 8 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПАУ від 01.03.2000 р. № 79,
юридична особа, створена в результаті реорганізації платника ПДВ, реєструється платником ПДВ як новостворена в порядку, визначеному цим Положенням.Це правило
не застосовується, якщо датою державної реєстрації юридичної особи, створеної в результаті перетворення, є дата державної реєстрації юридичної особи, припиненої в результаті перетворення, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію новоствореної юридичної особи та даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців (далі — ЄДР). У цьому випадку реєстрація платником ПДВ новоствореної юридичної особи проводиться за процедурою перереєстрації, установленою пп. 21 — 22 Положення № 79.Якщо ж датою державної реєстрації юридичної особи, створеної в результаті перетворення, є дата завершення перетворення і така юридична особа протягом 10 календарних днів, наступних за датою завершення перетворення, одночасно подає до податкового органу заяву про реєстрацію її платником ПДВ та про анулювання податкової реєстрації особи, припиненої шляхом перетворення, то в цьому випадку датами реєстрації платником ПДВ новоствореної юридичної особи та анулювання ПДВ-реєстрації припиненої юридичної особи є дата внесення до ЄДР відповідних записів.
Таким чином, з Положення № 79 випливає, що проведення анулювання ПДВ-реєстрації перетворюваного підприємства і, відповідно, відображення умовного продажу товарних залишків та основних фондів з нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ безпосередньо залежать від дати держреєстрації новоствореної юрособи — правонаступника (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 58, с. 27), тобто:
— якщо новостворена юридична особа реєструється новою датою, анулювання ПДВ-реєстрації попередника проводиться та умовний продаж товарних залишків і основних фондів відображається;
— якщо у свідоцтві про державну реєстрацію нового підприємства — правонаступника проставлено дату держреєстрації його попередника, анулювання ПДВ-реєстрації перетворюваного підприємства не проводиться і умовний продаж товарних залишків та основних фондів не відображається.
Приписи досить суперечливі, оскільки законодавство, що регулює порядок створення, перетворення та ліквідації юридичних осіб, не передбачає ситуацій, коли нова юридична особа могла б бути зареєстрована «старою» датою, тобто датою реєстрації свого попередника. І на це прямо вказує Держкомпідприємництва в листі, що коментується: датою державної реєстрації юридичної особи є дата внесення відповідного запису до Єдиного державного реєстру (ч. 4 ст. 25 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців» від 15.05.2003 р. № 755-IV, далі — Закон № 755). Саме з цієї дати нова юридична особа вважається створеною (ч. 4 ст. 87 Цивільного кодексу України). Стара юридична особа припиняється, про що також вноситься запис до ЄДР.
Проте Держкомпідприємництва, як випливає з листа, готове відступити від приписів Цивільного кодексу України та Закону № 755 заради вирішення питання про дату реєстрації платником ПДВ. Для цього запропоновано такий вихід: при здійсненні державної реєстрації юридичної особи, створеної в результаті перетворення,
у свідоцтві про держреєстрацію такої юрособи державним реєстратором проставляється дата державної реєстрації припиненої юридичної особи. При цьому як на правову підставу Держкомпідприємництва посилається на підзаконні акти ДПАУ.На наш погляд, такі дії державного реєстратора, хоча і є, безумовно, вигідними для платників ПДВ, прямо суперечитимуть приписам чинного законодавства і в подальшому можуть бути визнані незаконними в судовому порядку з покладенням обов’язку внести необхідні зміни до ЄДР.
Утім, і сам Держкомпідприємництва раніше це визнавав, підкреслюючи, що
при створенні юридичної особи в результаті реорганізації шляхом перетворення на свідоцтві про його державну реєстрацію проставляється виключно дата державної реєстрації новоствореної юридичної особи. Підзаконні нормативно-правові акти, якими керуються у своїй роботі податкові органи, передбачають можливість проставляння на свідоцтві про держреєстрацію юрособи, створеної в результаті перетворення, дати держреєстрації припиненої юрособи, що не відповідає нормам Закону № 755 (див. лист від 10.12.2009 р. № 15256 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 58).До вирішення ж пов’язаної з анулюванням ПДВ-реєстрації проблеми, що розглядається, слід було б підійти інакше. Варіанти, які б не призводили до порушення вимог законодавства, сам Держкомпідприємництва пропонував у своїх колишніх листах, зокрема вказуючи, що в п. 9.8 Закону про ПДВ наведено вичерпний перелік випадків, у яких відбувається анулювання ПДВ-реєстрації платника. І в цьому переліку перетворення юрособи не назване (див. листи від 27.11.2009 р. № 14655, від 25.12.2009 р. № 16152). Керуючись цією позицією, можна доводити, що анулювання ПДВ-реєстрації в разі зміни організаційно-правової форми юрособи — платника ПДВ не повинно проводитися, незалежно від того, яка дата зазначена в свідоцтві про державну реєстрацію платника податків — правонаступника перетвореної юрособи.
Олена Уварова
