Облік дисконтних карток
Дисконтні картки на сьогодні — досить поширене явище. Підприємства торгівлі надають їх своїм покупцям, аби отримати їхню лояльність, натомість власникам карток надаючи знижки на власні товари. Загалом облік операцій з дисконтними картками досить простий. Але ж і його потрібно знати. Нижче розглянемо цей порядок докладніше.
Олександр ЗОЛОТУХІН, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Про які ж дисконтні картки йдеться?
Мабуть, про такі картки вже всі зацікавлені особи (продавці та покупці) давно знають. Нагадаємо, що це картки (пластикові, паперові тощо), які застосовуються як засіб для отримання знижок.
Підприємство торгівлі виготовляє такі картки самостійно чи замовляє на стороні. Потім у рамках маркетингової акції (програми) картки надаються (безоплатно чи за символічну плату) покупцям. Власник картки має право на отримання знижки в цьому підприємстві. Знижка може бути у фіксованому розмірі, або у відсотках від вартості покупки.
Узаконюємо функціонування карткової схеми
Перш ніж випускати та роздавати дисконтні картки покупцям підприємство повинне узаконити у себе застосування карткової схеми. Тобто повинна бути юридична підстава для роботи з картками.
Нормативними документами такий порядок не регламентовано. Тому кожне підприємство вирішує це питання на власний розсуд.
З цією метою доцільно розробити та затвердити наказом керівника відповідний документ. Це може бути Положення про умови видачі дисконтних карток та продаж товарів (робіт, послуг) держателям карток (далі —
Положення про картки).У цьому документі має бути відображено:
— види дисконтних карток;
— умови їх надання та порядок видачі;
— знижки, бонуси, що надаються власникам дисконтних карток;
— правила продажу товарів (робіт, послуг) за дисконтними картками;
— правила перевірки дисконтних карток (можливість одержати інформацію про власника картки, накопичені бонуси);
— порядок відображення в обліку та списання дисконтних карток.
Оскільки отримати дисконтну карту може будь-яка особа, то доцільно такий документ розмістити у куточку покупця.
Документуємо рух карток
Порядок документального оформлення руху карток нормативними документами також не встановлений. Тому і це питання кожне підприємство вирішує для себе самостійно (зазначається у
Положенні про картки).Наприклад, для обліку руху карток на підприємстві може вестися окрема Відомість чи Журнал — як у паперовому, так і у електронному вигляді. Відомість (Журнал) повинна вестися призначеною для цього відповідальною особою. Така особа призначається наказом керівника. До Відомості (Журналу) заносяться необхідні підприємству дані. Приблизну форму Журналу наведено нижче.
| Журнал одержаних та виданих дисконтних карток | ||||
| І. Одержані дисконтні картки | ||||
| Дата одержання | Найменування постачальника | Кількість | Номер дисконтної картки | Підпис |
| 22.09.2010 р. | ПП «Грона» | 500 | 0201 — 700 |
|
| 27.09.2010 р. | ПП «Грона» | 1000 | 0701 — 1700 |
|
ІІ. Видані дисконтні картки
| Дата видачі | Номер дисконтної картки | Підстава для видачі | П. І.Б держателя дисконтної картки | Особові дані | Підпис |
| 28.09.2010 р. | 0201 | Одноразова купівля товару на суму 120 грн. | Воронова Антоніна Павлівна | м. Полтава, |
|
| 28.09.2010 р. | 0202 | Одноразова купівля товару на суму 180 грн. | Ганін Павло Артемович | м. Полтава, |
|
Перший розділ Журналу заповнюється на підставі документів постачальника про передачу карток (накладної, акта). Тут зазначимо, що працівник підприємства, який отримуватиме картки, повинен буде надати постачальнику Довіреність (форма № М-2). Якщо ж підприємство торгівлі виготовляє картки самостійно, оприбуткування виготовлених карток може бути оформлено Накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11).
Другий розділ Журналу заповнюється на підставі документів про видачу карток.
Які ж це документи?
Здебільшого такими документами є анкети покупця-отримувача картки. Тобто перед тим як отримати картку, покупець заповнює Анкету покупця. Форма Анкети також розробляється підприємством торгівлі самостійно. Заповнену Анкету з підписом про отримання картки покупець передає підприємству торгівлі. Натомість отримує від нього дисконтну картку.
На підставі виданих анкет періодично (щодня, щотижня, щомісяця тощо) може складатися Акт про видані картки. Пошкоджені, загублені картки доцільно також оформляти актами на списання довільної форми. Як перший, так і другий акти складаються комісією, склад якої може встановлюватися
Положенням про картки.Те саме стосується варіанта, коли картки передаються покупцям за готівку. Оскільки така операція охоплюється терміном «розрахункова операція», то при продажу карток застосовується РРО. Причому в РРО таку дисконтну картку слід запрограмувати окремою позицією зі своєю вартістю.
Операції придбання та розповсюдження карток в обліку підприємства торгівлі
Бухгалтерський облік
. Перш за все треба вияснити, що являє собою дисконтна картка. Юридично вона надає власнику майнове право на отримання знижки при майбутніх придбаннях товару (послуги). Але обліковувати її як нематеріальний актив немає достатніх підстав, адже підприємство торгівлі не отримує зазначене вище право. До того ж нематеріальний актив відображається у балансі, серед іншого, якщо його вартість можна достовірно визначити (п. 6 ПБО 8 «Нематеріальні активи»).Картки самі по собі є матеріальними активами — запасами, адже їх подальше використання, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому. Отже, дисконтні картки оприбутковуються на баланс нашого підприємства торгівлі як запаси на субрахунку 209 «Інші матеріали». При їх придбанні у сторонньої організації складові первісної вартості визначені
п. 9 ПБО 9 «Запаси». У першу чергу це сума, яка сплачується постачальнику. При виготовленні власними силами первісна вартість карток визначається на рівні виробничої собівартості згідно з ПБО 16 «Витрати» (п. 10 ПБО 9 «Запаси»).Надалі продаж карток відображають із застосуванням субрахунків 719 «Інші доходи від операційної діяльності» та 93 «Витрати на збут».
Опоненти можуть зауважити, що продаж запасів, які обліковуються на субрахунку 209, слід відображати із застосуванням субрахунків 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» та 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів». Адже саме із застосуванням таких субрахунків відображається продаж інших запасів, у тому числі тих, що обліковуються на субрахунку 209. За загальним правилом саме так і є. Однак у нас виняток із загального правила. Адже маємо продаж дисконтних карток не як самостійну операцію, а як елемент маркетингової акції. Оскільки така акція пов’язана зі збутом товару, усі витрати за нею відносяться до витрат на збут (рахунок 93). Отже, й дохід відноситься до інших доходів операційної діяльності, а не до доходів від реалізації інших оборотних активів.
Якщо ж картки розповсюджуються серед покупців безоплатно, їх вартість у момент передачі покупцям списується на рахунок 93 «Витрати на збут».
Податковий облік
. Операції підприємства торгівлі з дисконтними картками пов’язані з господарською діяльністю, тому вартість їх придбання (виготовлення) відноситься до валових витрат згідно п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток. При цьому дисконтні картки до моменту їх передачі покупцям беруть участь у розрахунку приросту (убутку) ТМЦ за п. 5.9 Закону про податок на прибуток.ПДВ у вартості придбаних карток у загальновстановленому порядку відноситься до податкового кредиту.
При продажу карток їхня продажна вартість без урахування ПДВ відноситься до складу валових доходів. Окрім того, нараховується податкове зобов’язання з ПДВ. Це пояснюється тим, що така поставка підпадає під визначення терміна «поставка послуг», адже у
п. 1.4 Закону про ПДВ зазначено, що під поставку послуг підпадають зокрема «операції з поставки будь-яких інших, ніж товари, об’єктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного виконання робіт, надання послуг». Закон про податок на прибуток (п. 1.31) містить аналогічне по суті визначення терміна «поставка робіт (послуг)».Якщо картки поширюються безоплатно, то їх вартість відноситься до складу валових витрат на підставі все того ж
п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.Відносити вартість безоплатно наданих карток до валових доходів та нараховувати податкове зобов’язання з ПДВ недоречно. Зверніть увагу на процитовану норму із
п. 1.4 Закону про ПДВ. У ній щодо безоплатної поставки йдеться лише про роботи та послуги. Але ж дисконтна картка з юридичної точки зору не є ані послугою, ані роботою (як ми зазначали вище, її надання слід розглядати як надання майнового права). Тому лише оплатна поставка дисконтної картки є поставкою послуг і тільки у податковому обліку. Безоплатна ж передача дисконтної картки під це визначення із п. 1.4 Закону про ПДВ і п. 1.31 Закону про податок на прибуток не підпадає. Та і незрозуміло від якої вартості відштовхуватися, адже вартість матеріального носія не може бути мірилом вартості права на застосування знижки.Приклад 1
.Підприємство торгівлі для здійснення затвердженої керівником власної дисконтної програми замовило у стороннього виконавця виготовлення дисконтних карток у кількості 1000 шт. на суму 6000 грн., у тому числі ПДВ — 1000 грн. Перш за все виконавцеві перераховано передоплату на повну суму договору. Потім за накладною отримані картки.
Далі в межах затвердженої дисконтної програми дисконтні картки розповсюджено серед покупців:
Варіант 1. Картки розповсюджено за плату (1 картка — 6 грн., у тому числі ПДВ — 1 грн.);
Варіант 2. Картки розповсюджено безоплатно.
Облік придбання та розповсюдження дисконтних карток
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | Здійснено передоплату постачальнику за виготовлення дисконтних карток | 371 | 311 | 6000 | — | 5000 |
| 2 | Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 644 | 1000 | — | — |
| 3 | Отримано дисконтні картки | 209 | 631 | 5000 | — | * |
| 4 | Списано суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ | 644 | 631 | 1000 | — | — |
| 5 | Проведено залік заборгованостей | 631 | 371 | 6000 | — | — |
| Варіант 1 | ||||||
| 6 | Реалізовано дисконтні картки | 301 | 719 | 6000 | 5000 | ** |
| 7 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 719 | 641 | 1000 | — | — |
| 8 | Списано первісну вартість реалізованих дисконтних карток | 93 | 209 | 5000 | — | — |
| 9 | Списано собівартість реалізації на фінансові результати | 791 | 93 | 5000 | — | — |
| 10 | Списано на фінансові результати дохід від продажу | 719 | 791 | 5000 | — | — |
| Варіант 2 | ||||||
| 11 | Розповсюджено картки безоплатно | 93 | 209 | 5000 | — | ** |
| 12 | Списано витрати на фінансові результати | 791 | 93 | 5000 | — | — |
| * Об’єкт оподаткування збільшується через перерахунок залишків запасів за п. 5.9 Закону про податок на прибуток на 5000 грн. **Об’єкт оподаткування зменшується через перерахунок залишків запасів за п. 5.9 Закону про податок на прибуток на 5000 грн. | ||||||
Продаж товарів зі знижкою власникам дисконтних карток
Перш за все зауважимо, що є різні види знижок. Та при застосуванні дисконтних карток підприємства торгівлі здебільшого надають так звані знижки в момент продажу. Це означає, що в момент продажу покупець придбаває товар на суму, зменшену на вартість знижки. Наприклад, якщо ціна без знижки становить 100 грн., а пред’явникові дисконтної картки дають знижку 5 %, відповідно продажна ціна становитиме 95 грн. (100 - 5 %). Ціна з урахуванням знижки з позиції податкового законодавства буде
звичайною ціною, що чітко простежується із норм п. 1.20 Закону про податок на прибуток, який одним із критеріїв обґрунтування звичайної ціни висуває маркетингову політику. Тому саме вартість товару, зменшена на суму знижки, включається до валового доходу. На таку вартість нараховується і податкове зобов’язання з ПДВ.Те саме стосується і бухгалтерському обліку. Продажна вартість товару з урахуванням знижки відображається на субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів».
Приклад 2
.Продажна вартість товару становить 600 грн., у тому числі ПДВ — 100 грн., його первісна вартість — 400 грн. Націнка на товар становить 200 грн. (600 - 400).
Пред’явнику дисконтної картки такий товар продано за готівку зі знижкою 5 % на суму 570 грн. (600 - 5 %), у тому числі ПДВ — 95 грн.
Облік продажу товару зі знижкою, наданою в момент продажу
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | Продано товар пред’явнику дисконтної картки | 301 | 702 | 570 | 475 | * |
| 2 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 641 | 95 | — | — |
| 3 | Зменшено торговельну націнку на суму знижки (600 - 570) | 285 | 282 | 30 | — | — |
| 4 | Списано суму торговельної націнки на реалізований товар (200 - 30) | 285 | 282 | 170 | — | — |
| 5 | Списано первісну вартість товару на собівартість реалізації | 902 | 282 | 400 | — | — |
| 6 | Списано собівартість реалізації на фінансові результати | 791 | 902 | 400 | — | — |
| 7 | Віднесено дохід від продажу на фінансові результати | 702 | 791 | 475 | — | — |
| *Об’єкт оподаткування зменшується через перерахунок залишків запасів за п. 5.9 Закону про прибуток на 400 грн. | ||||||
Дисконтні картки в обліку покупця
Придбання дисконтної картки за плату
. Ми вже вище зазначали, що сама по собі дисконтна картка не має самостійного значення. Цей шматок пластику чи картону лише підтверджує право покупця на отримання знижки. Таку картку можна розглядати за аналогією з диском, на якому записана комп’ютерна програма. У ситуації з диском маємо дві складові вартості — вартість диска як матеріального носія і вартість програми (авторське право тощо), що записана на диску. Якщо ми придбаваємо програму на диску, то здебільшого оприбутковуємо її у складі нематеріальних активів у бухгалтерському та у складі основних фондів групи 4 у податковому обліку. Вартість диску ми окремо в обліку не відображаємо, тому що, по-перше, диск не має самостійного господарського значення, а по-друге, вона є незначною у порівнянні з вартістю самої програми. Вартість диска «сидить» у вартості самої програми.А що ми маємо у випадку з дисконтною карткою?
Якщо ми придбаваємо дисконтну картку, ми платимо за право на отримання знижки. Але оцінити його немає можливості. Тому вартість картки можна розглядати як складову вартості права на отримання знижки і обліковувати у складі нематеріальних активів у бухгалтерському
(на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи») та податковому обліку.
Але ж у будь-якому разі вартість картки, як правило, настільки несуттєва, що окремо обліковувати її у складі запасів чи нематеріальних активів як самостійний об’єкт взагалі недоцільно та недоречно (див.
лист Мінфіну від 29.07.2003 р. № 04230-04108 у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 3, в якому визначено критерії порога суттєвості). Тому, мабуть, найдоцільнішим варіантом буде наступний.Згідно з
п. 7 ПБО 16 «Витрати» витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Вартість дисконтної картки ми навряд чи можемо прямо пов’язати з доходом певного періоду. Тому в момент придбання такої картки її вартість у бухгалтерському обліку списується на витрати — на рахунок 92 «Адміністративні витрати».У податковому обліку вартість придбаної дисконтної картки відносимо до валових витрат згідно з
п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.Безоплатне отримання дисконтної картки
. Вартість безоплатно отриманої картки ані в податковому, ані в бухгалтерському обліку не відображається, адже не може бути визначена її вартість.Приклад 3
.Підзвітна особа підприємства-покупця за рахунок виданих їй коштів (6 грн.) придбала дисконтну картку вартістю 6 грн., у тому числі ПДВ — 1 грн.
Підприємство застосовує найдоцільніший варіант обліку картки — віднесення на витрати поточного періоду.
Придбання дисконтної картки в обліку підприємства-покупця
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | Видано з каси кошти підзвітній особі на придбання картки | 372 | 301 | 6 | — | — |
| 2 | Відображено на підставі поданого підзвітною особою авансового звіту: | 92 | 372 | 5 | — | 5 |
| 3 | — податковий кредит з ПДВ | 641 | 372 | 1 | — | — |
Приклад 4
.Підзвітна особа підприємства-покупця за рахунок виданих їй коштів (120 грн.) придбала дисконтну картку вартістю 120 грн., у тому числі ПДВ — 20 грн.
Підприємство застосовує перший варіант обліку картки — обліковує її як нематеріальний актив.
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | ВД | ВВ | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | Видано з каси кошти підзвітній особі на придбання картки | 372 | 301 | 120 | — | — |
| 2 | Відображено витрати на придбання дисконтної картки | 154 | 372 | 100 | — | * |
| 3 | Відображено податковий кредит | 641 | 372 | 20 | — | — |
| 4 | Відображено дисконтну картку як нематеріальний актив | 127 | 154 | 100 | — | — |
| 5 | Нараховано амортизацію | 92 | 133 | … | — | — |
| *Сформовано нематеріальний актив. | ||||||
