Теми статей
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Облік подарункових сертифікатів

Редакція ПБО
Податки & бухоблік Жовтень, 2010/№ 80
Друк
Стаття

Облік подарункових сертифікатів

 

Маркетологи давно помітили, що покупець, який придбаває товар для подарунку, постійно перебуває у стані невпевненості: чи той подарунок я вибрав, а чи потрібна ця річ тому, кому я маю намір її подарувати тощо. Тому вони придумали чудовий вихід із ситуації — продавати не власне товари, а подарункові сертифікати, що дають право його власнику придбати в магазині той товар, який йому самому до душі.

Михайло ВИШНЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

Переваги подарункового сертифіката

Суть обігу подарункового сертифіката проста — покупець сплачує грошові кошти не за конкретний товар (послугу), а за подарунковий сертифікат, на якому зазначено, на яку суму його «емітовано». А власне товар (послугу) отримує держатель сертифіката (зовсім не обов’язково, щоб це був покупець сертифіката) при пред’явленні його підприємству торгівлі. Цей варіант вигідний усім: дарувальник не ризикує опинитися у незручному становищі через невдало вибраний подарунок, обдаровуваний одержує товар, який йому потрібний, а магазин отримує прибуток. Із цієї схеми чітко видно, що жодного відношення до цінних паперів подарунковий сертифікат не має.

 

Положення про подарунковий сертифікат

Перш ніж аналізувати облік операцій із сертифікатами, необхідно визначитися з порядком їх випуску. Нормативні документи не регламентують ці моменти, тому кожне торговельне підприємство вирішує їх на свій розсуд.

Наріжним каменем є наказ, яким слід затвердити положення про проведення цього маркетингового заходу (а випуск сертифікатів має саме такий характер). У цьому положенні слід чітко встановити порядок його проведення: порядок випуску сертифікатів; їх продажу; перелік реквізитів, які має містити сертифікат (як правило, це: номер, «номінал» (часто продавці для гнучкості випускають сертифікати різних номіналів), ПІБ власника (якщо сертифікат іменний), строк дії (період або гранична дата, коли можна обміняти сертифікат на товар (послугу)), інші додаткові умови (умови отримання знижок, періоди розпродажів, рекламна інформація тощо); перелік відповідальних за проведення акції працівників тощо. Оскільки потенційними споживачами є всі бажаючі, то таке положення слід розмістити в доступному для всіх покупців місці (наприклад, у куточку покупця).

Щодо обліку руху бланків сертифікатів (ведення Журналу отриманих та виданих сертифікатів), то він, по суті, аналогічний порядку обліку руху бланків дисконтних карток, описаному у статті «Облік дисконтних карток, які підприємство торгівлі видає своїм покупцям», тому в межах цієї статті на ньому не зупинятимемося.

 

Облік виготовлення бланка подарункового сертифіката

Упровадження продажу сертифікатів безпосередньо пов’язане із стимулюванням збуту, тому витрати на виготовлення бланків сертифікатів слід розглядати як

витрати на збут. При цьому самі бланки сертифікатів, на наш погляд, можна розглядати як запаси (їх вартість можна визначити, їх використання в майбутньому приведе до економічних вигод). Тому надходження бланків сертифікатів від постачальника (виробника) відображається по дебету рахунка 209 «Інші матеріали» (а якщо картки багаторазового використання — то за рахунком 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»), а вибуття — по кредиту цього рахунка в кореспонденції з дебетом рахунка 93 «Витрати на збут».

Щодо податкового обліку, то без сумніву витрати на виготовлення сертифікатів пов’язані з господарською діяльністю, тому витрати на їх виготовлення слід відносити до складу

валових витрат. Причому до моменту списання сертифікатів їх вартість обліковується згідно з п. 5.9 Закону про податок на прибуток. Вхідний ПДВ включається до складу податкового кредиту. Виняток може становити той випадок, коли підприємство продає товари, що не обкладаються ПДВ (скажімо, лікарські засоби), — у такому разі податковий кредит збільшувати не можна, відповідна сума має бути включена до первісної вартості бланка сертифіката та збільшити валові витрати.

 

Продаж подарункового сертифіката = передоплата за товар

Щоб зрозуміти, як відобразити в обліку торговельного підприємства отримання грошових коштів за подарунковий сертифікат, слід, насамперед, зрозуміти що ж він собою являє? По суті,

подарунковий сертифікат є майновим правом його держателя отримати у продавця товар (послугу) на ту суму, яку зазначено в цьому подарунковому сертифікаті, так би мовити, на «номінальну» його вартість.

Отже, припустимо, підприємство торгівлі продало подарунковий сертифікат вартістю 500 грн. та отримало грошові кошти. Як їх кваліфікувати?

На наш погляд, не можна говорити про продаж сертифіката як товару, оскільки сам сертифікат для підприємства-«емітента»

не є товаром. Він не може вважатися ні матеріальним активом (не відповідає ознакам основних та оборотних коштів), ні нематеріальним активом, ні цінним папером, а саме ці критерії висунуто пп. 1.6 і 1.1 Закону про податок на прибуток. І хоча ДПАУ в листі від 31.07.2008 р. № 354/4/17-0214 («Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 65) усе-таки натякала, що сертифікат — це товар, насправді це не так.

Отримані кошти будуть ураховані в рахунок товару (послуги), що відвантажуватиметься в майбутньому. Отже, такі кошти є нічим іншим, як передоплатою за цей товар (послугу), а тому і відображення в податковому та бухгалтерському обліку має бути відповідним: отримана сума без ПДВ збільшує валові доходи (416,67 грн.), а сума ПДВ — податкові зобов’язання (83,33 грн.). Якщо товар, що продається, не обкладається ПДВ, то податкові зобов’язання не виникають. Відвантаження товару в рахунок сертифіката буде завершальною операцією, тому не знайде відображення в податковому обліку.

У бухгалтерському обліку на цьому етапі дуже важливо організувати аналітичний облік, адже кожний сертифікат має строк дії. Оскільки сертифікати, як правило, мають номер, то логічно їх обліковувати в розрізі цих номерів.

 

Оформлення податкової накладної

Якщо для податку на прибуток не принципово, в якому розрізі збільшувати валові доходи, то для ПДВ це істотно, адже продавець зобов’язаний виписати податкову накладну, яка містить

номенклатуру. Однак у момент продажу сертифіката ще невідомо, який товар буде відвантажено. Тому вказати номенклатуру в податковій накладній просто не можливо.

У

листі ДПАУ від 31.07.2008 р. № 354/4/17-0214 було запропоновано такий варіант: у графі «Номенклатура поставки товарів (послуг) продавця» вказується «подарунковий сертифікат» (або інший аналогічний за змістом документ). Насправді, це не зовсім правильно, адже суть операції — це не продаж сертифіката, а отримання передоплати за товар (послугу). Проте ДПАУ хоч якоюсь мірою знімає проблему. У такому разі після відвантаження товару слід виписати розрахунок коригування, в якому буде зазначено вже правильну номенклатуру товару (рекомендуємо в такому розрахунку коригування вказати подарунковий сертифікат зі знаком мінус у гр. 5, 9, 12, а нову номенклатуру — у гр. 5, 9, 14 зі знаком плюс).

З іншого боку, з появою

Податкового роз’яснення, затвердженого наказом ДПАУ від 17.06.2010 р. № 442 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 52) проблема виписування податкової накладної в роздробі (а саме тут, як правило, і продаються подарункові сертифікати) узагалі відпадає. Нагадаємо: з цього роз’яснення випливає, що в підсумковій накладній номенклатура не перелічується, а вноситься одним рядком щоденний підсумок на підставі показників РРО*. Та і для покупців навряд чи важлива ця податкова накладна, адже ними переважно є або прості фізособи, або юрособи, які планують безоплатно поширювати їх серед своїх працівників чи контрагентів (скажімо, з рекламною метою), тобто використовують у негосподарських операціях, а отже, податкова накладна для них принципового значення не має.

* Точно кажучи, цей підхід чинному законодавству не відповідає, однак напевно припаде до душі більшості роздрібних торговців, які розуміють трудомісткість зазначення в підсумковій податковій накладній всієї номенклатури поставки за день.

 

Купуємо сертифікат та даруємо його

Як уже зазначалося, подарунковий сертифікат — це право на отримання товару (послуги) в майбутньому. Відповідно особа, яка сплатила грошові кошти за сертифікат, набуває такого права. Але чи можна сказати, що покупець здійснив передоплату за той товар (послугу), який буде отримано в майбутньому? Найімовірніше, ні, він навіть не планує отримувати цей товар. Та і в бухгалтерському обліку таку покупку навряд чи можна відображати як заборгованість.

Із двох можливих варіантів — відображати сертифікат як

запаси чи як грошовий документ , на наш погляд, доречнішим є останній варіант. Принаймні на це наштовхує аналогія з путівкою, проїзними квитками, які також надають право на придбання послуги в майбутньому і прямо зазначені в Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженій наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291, як грошові документи. Отже, подарунковий сертифікат слід відображати на рахунку 331 «Грошові документи в національній валюті».

У податковому обліку все залежатиме від подальшої спрямованості цього сертифіката. Як правило, він придбавається з метою наступного дарування фізособам (наприклад, працівникам підприємства). У цьому разі чітко вимальовується негосподарська спрямованість такого придбання. А отже, покупець сертифіката не може ні збільшувати валові витрати, ні відображати податковий кредит**.

** Якщо ж сертифікати планується продавати, але зі знижкою (причому її розмір не дуже важливий), то за відображення валових витрат та податкового кредиту можна спробувати поборотися. Адже п. 1.32 Закону про податок на прибуток визначає господарську діяльність як будь-яку діяльність особи, спрямовану на отримання доходу у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах. Адже дохід від такої діяльності, нехай в обсязі, що не перекриває понесені витрати, але все-таки буде отримано. По суті, тут ми стикаємося з проблемою дешевих продажів, проти яких так завзято виступають податківці.

Відображення сертифіката в бухгалтерському обліку як оборотного активу наштовхує на думку, що він цілком відповідає визначенню терміна «

товари» у цілях податкового обліку, наведеному в п. 1.6 Закону про податок на прибуток. Отже, у податковому обліку його передача як подарунку розглядатиметься як безоплатна поставка товару з усіма наслідками, що з цього випливають, у вигляді відображення валових доходів (якщо одержувач — не стандартний платник податку на прибуток, а найчастіше так воно і є, то із застосуванням звичайних цін) та нарахування ПДВ також за звичайними цінами.

Якщо хтось не побажає розглядати подарунковий сертифікат як товар, а отже, спробує поборотися за невідображення валових доходів та ПДВ, то повинні розчарувати. Навіть якщо передачу подарункового сертифіката на цьому етапі не можна назвати поставкою товару, то його можна розглядати як

поставку послуг, адже з відповідного визначення, наведеного в п. 1.4 Закону про ПДВ, чітко випливає, що до неї належать і операції з поставки будь-яких інших, ніж товари, об’єктів власності за компенсацію. У п. 1.31 Закону про податок на прибуток міститься не дослівне, але, по суті, аналогічне визначення поставки робіт (послуг). Як би там не було, на наш погляд, уникнути нарахування валових доходів та ПДВ буде дуже непросто.

Щодо оподаткування обдаровуваного, то, якщо він є фізособою, виникає необхідність сплати

податку з доходів. Незважаючи на те, що власне товари (послуги) буде отримано фізособою в майбутньому, оподатковуваний дохід виникає в нього вже в момент отримання сертифіката (у цьому аспекті навіть не важливо скористається він ним чи ні). Оскільки такий подарунок здійснюється в негрошовій формі, то податок необхідно розраховувати з урахуванням натурального коефіцієнта (1,176471). Податковим агентом є юрособа — покупець сертифіката (принаймні такої думки дотримується ДПАУ). При цьому податок слід сплатити згідно з п.п. 8.1.4 Закону № 889 протягом банківського дня, наступного за днем такої виплати. У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ такі доходи слід відобразити: для працівника з ознакою 09, для непрацівника — з ознакою 14.

Якщо обдаровуваний є юрособою (таке буває при проведенні різного роду рекламних акцій), то в момент отримання сертифіката йому слід збільшити

валові доходи на суму «номіналу». Інша справа, якщо він є платником єдиного податку — тоді податкових наслідків взагалі не виникне.

 

Закінчення строку дії сертифіката

Як правило, усі продавці вказують строк дії сертифіката. Після закінчення цього строку обміняти його на товари (послуги) не можна. Отже, виникає питання про те, які наслідки будуть в податковому обліку в періоді, в якому закінчився строк дії сертифіката.

Фактично виходить, що продавець отримав грошові кошти, але сам товар так і не продав і ніколи не продасть. Тобто ці суми з передоплати за товар (послугу) перетворюються на

безповоротну фінансову допомогу. При цьому слід мати на увазі, що об’єктом обкладення ПДВ згідно з п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ є операції з поставки товарів (послуг з місцем поставки на території України). Безповоротна фінансова допомога такою не є, тому продавець має повне право відсторнувати раніше нараховані податкові зобов’язання на підставі п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ. Таке коригування відображається в ряд. 8.4 «Інші випадки» декларації з ПДВ з обов’язковим поданням додатка 1 до декларації*.

*Не виключено, що податківці будуть проти такого коригування податкових зобов’язань, указуючи на те, що в п. 4.5 Закону про ПДВ такий випадок не прописаний. Однак коригування ПДВ регламентовано не лише цим пунктом, про що красномовно свідчить наявність у декларації з ПДВ ряд. 8.3 «Згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону» і ряд. 8.4 «Інші випадки».

Щодо податку на прибуток, то безповоротна фінансова допомога всією сумою повинна збільшити

валові доходи. Однак ще раз збільшувати валові доходи не потрібно. У цьому випадку правильно було б, по-перше, відсторнувати збільшені раніше валові доходи, пов’язані з отриманням передоплати за товар (вказати цю суму в ряд. 02.1 декларації з податку на прибуток зі знаком мінус), а по-друге, збільшити валові доходи від безповоротної фінансової допомоги на всю суму, уключаючи ПДВ, за ряд. 01.6 декларації.

У бухгалтерському обліку цю суму має бути списано на субрахунок 719 «Інші доходи від операційної діяльності».

Щодо покупця, який так і не встиг передати сертифікати до закінчення строку їх дії, зауважимо, що в нього буде дещо простіше: при придбанні він не відображав валові витрати та податковий кредит, тому жодних коригувань він проводити не повинен. Якщо ж придбання сертифікатів було відображено в податковому обліку, то необхідно відсторнувати валові витрати та податковий кредит. У бухгалтерському обліку його вартість доцільно списати на субрахунок 977 «Інші витрати звичайної діяльності».

Що стосується обдаровуваного, то проводити будь-які коригування немає підстав.

 

Якщо вартість товару не відповідає номіналу сертифіката

Дуже важко підібрати товар (послугу) на ту вартість, на яку «емітовано» сертифікат. Тому іноді з’являється різниця, яку або повинен доплатити держатель сертифіката (якщо вибраний товар (послуга) коштує більше), або яка підлягає поверненню (якщо вартість товару (послуги) менша). Але продавці часто таку різницю або взагалі не повертають, або зараховують на персональному рахунку держателя сертифіката в рахунок наступних придбань.

Якщо вартість переданих товарів буде менше номіналу сертифіката (наприклад, не 500 грн., а 480 грн.) та правилами торговельного підприємства встановлено, що різниця продавцем не відшкодовується і не зараховується в рахунок майбутніх покупок, то ця сума (20 грн.) для продавця перетворюється на

безповоротну фінансову допомогу. Однак на всю цю суму додатково валові доходи збільшувати не потрібно, адже частково вони вже були збільшені раніше при отриманні коштів від продажу сертифіката. Валові доходи слід збільшити лише на невраховану раніше суму (400 + 20 - 416,67 = 3,33 грн.).

Як уже зазначалося, безповоротна фінансова допомога не є об’єктом обкладення ПДВ, тому продавець може

відсторнувати надмірно нараховані податкові зобов’язання (83,33 - 80 = 3,33 грн.). У зв’язку з цим у розрахунку коригування (якщо такий усе-таки складатиметься) слід відобразити не лише зміну номенклатури, а й відкоригувати суму (згідно з викладеним вище принципом: старий запис з мінусом, новий запис — з плюсом).

А тепер покажемо в бухгалтерських проводках, як слід обліковувати виготовлення бланків сертифікатів, їх продаж, купівлю та безоплатну передачу.

 

Виготовлення бланків сертифікатів, їх продаж, купівля та безоплатна передача

№ з/п

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума,грн.

Податковий облік

Дт

Кт

ВВ

ВД

1

2

3

4

5

6

7

Торговельне підприємство

1

Отримано партію бланків сертифікатів

209 (22)

631

120

100

2

Відображено податковий кредит

641

631

20

3

Оплачено послуги з виготовлення сертифікатів

631

311

120

4

Продано сертифікати (11 штук номіналом 500 грн.)

301

681

5500

4583,33

5

Відображено податкові зобов’язання

643

641

916,67

6

Списано бланки сертифікатів

93

209 (22)

100

7

Відвантажено товари в рахунок пред’явлених сертифікатів (9 шт. погашено повністю, 1 шт. — у межах 480 грн. (різниця не відшкодовується), 1 шт. — з доплатою 30 грн.)

361

702

5480

8

Отримано доплату 30 грн.

301

702

30

25

9

Відкориговано ПДВ на частину вартості сертифіката, що не відшкодовується (методом «червоне сторно»)

643

641

3,33

10

Донараховано ПДВ на частину, що доплачується

643

641

5

11

Списано податкові зобов’язання

702

643

918,34

12

Збільшено доходи на різницю, що не відшкодовується, за одним сертифікатом

681

719

20

3,33

13

Здійснено залік заборгованостей

681

361

5480

14

Списано відвантажені товари

902

282

15

Списано торговельну націнку

285

282

16

Закінчився строк дії одного сертифіката, проданого в одному з попередніх періодів

681

719

500

83,33

17

Відкориговано ПДВ за списаним сертифікатом (методом «червоне сторно»)

643

641

83,33

Покупець сертифікатів

18

Куплено 5 сертифікатів номіналом 500 грн., призначених для дарування працівникам

371

311 (372)

2500

19

Отримано сертифікати

331

631

2500

20

Здійснено залік заборгованостей

631

371

2500

21

Передано сертифікати працівникам

685

331

2500

2083,33

22

Відображено податкові зобов’язання

977

641

416,67

23

Нараховано дохід працівнику

977

685

2941,18

24

Нараховано податок з доходів

685

641

441,18

25

Сплачено податок з доходів

641

311

441,18

26

Сплачено ПДВ

641

311

416,67

 

Застосування РРО

Як відомо, згідно із

Законом про РРО суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо), при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов’язані проводити розрахункові операції на повну суму придбання (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій із роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

А під розрахунковою операцією розуміють, зокрема, приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), а також видачу готівкових коштів за повернений покупцем товар (ненадану послугу). Операції з отримання готівки за продані сертифікати вписуються в це визначення, а отже,

торговельне підприємство прийняття готівки за сертифікати має пробивати через РРО.

Водночас згідно з

п. 11 ст. 3 Закону про РРО розрахункові операції проводяться через РРО з використанням режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості. Зрозуміло, що при придбанні сертифіката ще невідома номенклатура товарів, тому вона не може бути зазначена в чеку при прийнятті грошових коштів за сертифікат. ДПАУ не висловлювала своєї думки щодо цієї проблеми.

У цьому випадку найприйнятнішим видається такий варіант. У РРО програмується сертифікат з певною вартістю залежно від номіналу. При отриманні готівки за сертифікат у чеку зазначається кількість проданих сертифікатів та відповідно їх вартість (для цього в РРО слід запрограмувати окремі позиції). При відпуску товару вибивати ще один (так би мовити «нормальний», з переліком товарів, що відпускаються) чек РРО, що містить повну номенклатуру, ціну та загальну вартість буде не зовсім правильно, адже в такому разі в ящику РРО не буде тієї суми коштів, яка вибита на контрольній стрічці цього дня. До того ж у РРО потрапить оборот за однією операцією двічі: вперше, коли вибивався чек за проданим сертифікатом, а вдруге, коли буде вибито «нормальний» чек з використанням режиму попереднього програмування. Тому логічніше

провести такий «нормальний» чек зі знижкою, сума якої дорівнює вартості сертифіката.

Деякі фахівці рекомендують у цьому разі в другому чеку вказувати в полі «Форма оплати» не « грн.», а скажімо, «оплата сертифікатом». На наш погляд, податківці можуть упереджено поставитися до цього варіанта, адже в чеку фігуруватиме загальна вартість товару, гроші за який так і не буде покладено в касу.

Зрозуміло, за відсутності роз’яснень ДПАУ вибрати правильний варіант непросто. Тому все-таки рекомендуємо в цьому питанні заручитися підтримкою місцевої ДПІ.

 

Подарунковий сертифікат та філії

Іноді подарункові сертифікати застосовують підприємства, що мають розгалужену мережу філій. При цьому грошові кошти за сертифікат приймає одна філія, а обмін його на товар здійснює інша. Питання, як правило, виникає з тими платниками, які сплачують податок на прибуток відокремлено (при сплаті податку консолідовано питання виникає щодо валових витрат та амортизації, а в ситуації, що розглядається, воно не принципове).

У такому разі слід говорити про те, що перша філія отримала передоплату, а друга — завершила цю операцію, відвантаживши продукцію. При цьому,

застосовуючи правило першої події, отримаємо, що валові доходи має збільшувати саме перша філія. Збільшення валових витрат (і облік товару за п. 5.9 Закону про податок на прибуток) здійснюватиме та філія, яка придбала цей товар (якщо придбала друга філія, то саме вона і збільшує валові витрати, якщо друга філія отримала товар від іншої філії або від головного підприємства, то валові витрати збільшить сторона, що передала такий товар: інша філія або головне підприємство). Докладніше про податковий та бухгалтерський облік філій можна прочитати в тематичному номері «Філії підприємства» («Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 20).

Щодо ПДВ, то платником може бути тільки головне підприємство, тому саме в нього і виникають податкові зобов’язання. Філії може бути делеговано лише право виписування податкової накладної. Однак з урахуванням Податкового роз’яснення, затвердженого наказом ДПАУ від 17.06.2010 р. № 442, ця проблема у разі виписування податкової накладної в роздробі (а саме тут, як правило, і продаються подарункові сертифікати) узагалі відпадає: філія, що відвантажила товар, уключить до підсумкової податкової накладної загальну за день суму, за мінусом суми отовареного сертифіката.

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі