Облік безповоротної фіндопомоги від працівника/засновника

Облік безповоротної фіндопомоги від працівника/засновника

 

Не секрет, що наразі ситуація з кредитуванням бізнесу залишається все ще напруженою. Через це фінансову допомогу часто надають не фінустанови, а власні засновники та працівники. У запропонованій статті ми проаналізуємо податкові наслідки такої фіндопомоги в одержувача.

Віталій СМЕРДОВ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

Розгляд цього питання логічно здійснювати в розрізі можливих у контексті відносин «підприємство — працівник/засновник» видів безповоротної фіндопомоги (наведених у

п.п. 14.1.257 ПКУ).

 

Облік отримання фіндопомоги від працівника/засновника

У

п.п. 14.1.257 ПКУ зазначено, що такі відносини може бути оформлено за допомогою договорів дарування, інших подібних договорів або взагалі без їх укладення. Однак в контексті цього питання не варто забувати, що, як правило, договори між юрособами та фізособами повинні оформлятися в письмовій формі (ч. 1 ст. 208 ЦКУ), а якщо сума фіндопомоги перевищує 50 нмдг (850 грн.), то вони до того ж підлягають нотаріальному посвідченню (ч. 5 ст. 719 ЦКУ). При цьому, якщо недотримання письмової форми договору не обов'язково призводить до його недійсності (ч. 1 ст. 218 ЦКУ), то порушення вимоги про його нотаріальне посвідчення робить договір нікчемним (ч. 1 ст. 220 ЦКУ). Податкові наслідки нікчемності договору або визнання його недійсним мають визначатися відповідно до п. 140.2 ПКУ: (1) якщо договір визнано фіктивним або таким, що порушує публічний порядок, то одержувач фіндопомоги повинен здійснити коригування доходів у періоді, в якому їх було відображено, — це можна виконати за допомогою процедури виправлення помилки; (2) якщо недійсність зумовлена іншими причинами — доходи слід відкоригувати в періоді набуття чинності рішенням суду.

Суми фіндопомоги, отримані за договором дарування чи іншим подібним договором, уключаються до доходу їх одержувача на загальних підставах (

п.п. 135.5.4 ПКУ) — у періоді надходження коштів* до каси або на банківський рахунок (п. 137.10 ПКУ). Причому, якщо суму фіндопомоги отримано в інвалюті, то її слід уключити до доходу виходячи з перерахунку на дату її надходження на банківський рахунок (див. Єдину базу податкових знань — розділ 110.06.03). У декларації з податку на прибуток такі доходи слід відобразити в ряд. 03.10 додатка  ІД.

* На відміну від бухобліку, у ПКУ це правило діє незалежно від того, чи було отримано кошти з певною метою (у ПКУ цей факт має значення лише при отриманні коштів із фондів соціального страхування або бюджетів — п. 137.2).

Також тут варто зауважити, що на отримання грошових коштів до каси від фізосіб

10-тисячне обмеження готівкових розрахунків, установлене в п. 2.3 Положення № 637, не поширюється, оскільки, по-перше, воно не стосується «вхідних» сум, а по-друге, не стосується розрахунків із фізособами — непідприємцями.

Отримана фіндопомога, як правило, не ховається «в засіки», а витрачається, а отже, її одержувача може цікавити запитання, чи може він при подальшому витрачанні фіндопомоги збільшувати витрати та формувати податковий кредит. Слід зауважити, що

ПКУ не містить заборон на такі дії, та й аналіз консультацій податківців** дозволяє дійти такого ж висновку (сума фіндопомоги включається до доходів на загальних підставах, що є основною умовою податківців). У декларації з податку на прибуток такі витрати відображаються в загальному порядку — див. про це в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 56 і № 58.

** Щодо питання витрачання коштів, отриманих у вигляді дотацій, субсидій та капітальних трансфертів, податківці зазначали, що товари, роботи/послуги та необоротні активи вважаються придбаними платником податків за умови включення сум допомоги до доходів (див. Єдину базу податкових знань — розділ 130.17). При отриманні безповоротної фіндопомоги ситуація майже аналогічна.

На завершення розгляду питання варто зауважити, що фіндопомога може передбачати її цільове використання. На податковий облік цей факт не вплине, чого не можна сказати про бухгалтерський. Так, цільові кошти в бухобліку необхідно відносити на доходи в періоді відображення витрат (нарахування амортизації — якщо фінансувалася купівля необоротних активів), пов'язаних з виконанням цільових умов (

п. 17 П(С)БО 15).

Наведемо умовний приклад:

 

Бухгалтерський та податковий облік отримання безповоротної фіндопомоги

№ з/п	Зміст господарської операції	Сума	Бухгалтерський облік		Податковий облік
			Дт	Кт	Д	В
1	2	3	4	5	6	7
Нецільова фінансова допомога
1	Отримано грошові кошти за договором дарування (без установлення мети їх використання)	10000	311 (301)	718	10000	—
2	Списано доходи на фінансовий результат	10000	718	791	—	—
Цільова фінансова допомога (на придбання ТМЦ)
1	Отримано грошові кошти як цільову фіндопомогу	10000	311 (301)	484	10000	—
2	Оприбутковано ТМЦ від постачальника	10000	20	631	—	—
3	Відображено податковий кредит з ПДВ	2000	641	631	—	—
4	Перераховано оплату за ТМЦ постачальнику	12000	631	311	—	—
5	Списано на витрати вартість ТМЦ у періоді їх використання	10000	92	20	—	10000
6	Відображено дохід у сумі витрачених цільових коштів	10000	484	718	—	—
Цільова фінансова допомога (на придбання ОЗ)
1	Отримано грошові кошти як цільову фіндопомогу	30000	311 (301)	484	30000	—
2	Оприбутковано ОЗ від постачальника	30000	152	631	—	—
3	Вартість ОЗ віднесено до доходів майбутніх періодів	30000	484	69	—	—
4	Відображено податковий кредит з ПДВ	6000	641	631	—	—
5	Здійснено оплату за ОЗ постачальнику	36000	631	311	—	—
6	Уведено ОЗ в експлуатацію	30000	10	152	—	—
7	Нараховано амортизацію за ОЗ	Сума амортизації	92	131	—	Сума амортизації
8	Відображено дохід від цільового фінансування	сума доходу, пропорційна амортизації ОЗ	69	745	—	—

 

Прощення безпроцентної позики

Юридичні та облікові аспекти відносин позики розглядалися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 51, с. 35, тут же ми проаналізуємо лише наслідки її прощення. Так, у періоді прощення сума поворотної фіндопомоги

перетворюється на безповоротну, однак дохід у результаті такої трансформації виникне не завжди — можливі два варіанти:

1)

дохід виникає та відображається в ряд. 03.10 додатка ІД — якщо раніше дохід за позикою не було відображено, а це можливо (1) при отриманні позики від засновника зі строком погашення до 365 календарних днів або (2) при отриманні позик від працівника (не засновника) у звітномукварталі;

2)

дохід не виникає — якщо позику вже було відображено в доходах відповідно до п.п. 135.5.5 ПКУ, як отриманий від неплатника податку на прибуток. Наведемо аргументи на користь цієї позиції. Припустимо, підприємство отримало позику від працівника та після закінчення звітного періоду відобразило її в доходах згідно з п.п. 135.5.5 ПКУ. У подальшому працівник «прощає» позику і підприємство формально дотримуючись приписів п.п. 135.5.4 ПКУ знову збільшує дохід на цю саму суму. Як бачимо, подібний підхід призводить до того, що та сама сума включається до доходу платника двічі, що суперечить п. 135.3 ПКУ. Виходячи з цього, ми вважаємо, що повторно оподатковувати суму фіндопомоги в разі її трансформації на безповоротну (за умови, що вона була включена до доходів згідно з п.п. 135.5.5 ПКУ) не потрібно.

Наведемо умовний приклад.

 

Бухгалтерський та податковий облік отримання та прощення позики працівником/засновником

№ з/п	Зміст господарської операції	Сума	Бухгалтерський облік		Податковий облік
			Дт	Кт	Д	В
Отримання безпроцентної позики від працівника та її прощення
1	Отримано позику від працівника (строк повернення — 10 місяців)	10000	311 (301)	685*	—	—
2	Суму позики включено до доходу після закінчення звітного кварталу	—	—	—	10000	—
3	Прощення позики працівником	10000	685	719	— **	—
* За відображення короткострокових небанківських позик на рахунку 685 Мінфін висловився в листі від 29.12.2008 р. № 31-34000-20-16/45983 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 57, с. 15). ** Ми вважаємо, що повторному відображенню в доходах сума позики не підлягає (згідно з п. 135.3 ПКУ).
Отримання безпроцентної позики від засновника (фізособи) та її прощення
1	Отримано позику від засновника (строк повернення — 10 місяців)	10000	311 (301)	685	—	—
2	Прощення позики засновником	—	685	719	10000	—

 

Сума безнадійної «дебіторки», відшкодована боржником після її списання

Ознаки, які свідчать про те, що заборгованість з точки зору

ПКУ перетворилася на безнадійну, перелічено в п.п. 14.1.11. У контексті нашого питання серед них варто виділити:

1)

заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

2)

прострочена заборгованість, яка не погашена внаслідок недостатності майна фізособи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного її погашення;

3)

заборгованість, не погашена внаслідок недостатності коштів, отриманих від продажу на відкритих аукціонах (публічних торгах) та в інший спосіб, передбачений умовами договору застави, майна позичальника, переданого в заставу як забезпечення заборгованості за умови, що інші юридичні дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника не призвели до погашення заборгованості в повному обсязі;

4)

прострочена заборгованість померлих фізосіб, а також осіб, які в судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізосіб, засуджених до позбавлення волі.

Незалежно від обставин виникнення, цей дохід необхідно відобразити в періоді відшкодування в ряд. 03.10 додатка ІД декларації.

Умовний приклад

. Припустимо, що засновник узяв кредит у банку під поруку юридичної особи, однак не виконав свого зобов'язання перед банком. Після цього юрособа виконала своє зобов'язання як поручитель та отримала права кредитора за зобов'язанням засновника. При цьому юрособа не вимагала від засновника його виконання. Після закінчення строків позовної давності засновник вніс кошти як відшкодування за погашення кредиту.

 

Бухгалтерський та податковий облік відшкодування безнадійної заборгованості після її списання

№ з/п	Зміст господарської операції	Сума	Бухгалтерський облік		Податковий облік
			Дт	Кт	Д	В
1	Отримання поручителем вимоги від банку	5000	377	685	—	—
2	Погашення поручителем зобов'язання за кредитом	5000	685	311	—	—
Після закінчення строку позовної давності:
3	Списано заборгованість засновника перед підприємством	5000	38 (944)	377	—	— *
4	Перераховано засновником суму відшкодування	5000	311 (301)	716	5000**	—
* Згідно з абз. «г» п.п. 138.10.6 ПКУ суми безнадійної заборгованості дозволяється включати до витрат (за умови створення резерву сумнівної заборгованості), однак у цьому випадку такі витрати відображати не можна — оскільки порука за зобов'язаннями засновника не пов'язана з господарською діяльністю підприємства. ** Якщо існує потенційна можливість відшкодування зобов'язання, слід потурбуватися про недопущення закінчення строку позовної давності (наприклад, за допомогою його переривання — ст. 264 ЦКУ) з метою уникнення негативних податкових наслідків у вигляді доходу в повній сумі відшкодування.

 

Сума «кредиторки», не відшкодована підзвітній особі

Досить поширеною підставою виникнення подібних доходів є невідшкодування підприємством витрат підзвітної особи протягом строку позовної давності. Зверніть увагу, що такий дохід слід відображати

в ряд. 03.24 додатка ІД, який у ситуації, що розглядається, є більш спеціальним ніж ряд. 03.10.

Строк позовної давності

має визначатися залежно від правової природи підзвітності (трудової чи цивільно-правової). Водночас у цьому випадку йдеться про витрачання підзвітною особою власних коштів, а отже, такі відносини є цивільно-правовими* (також див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 84, с. 31). Таким чином, у нашому випадку строк позовної давності становить 3 роки (ст. 257 ЦКУ), які почнуть відлічуватися з дня, коли особа дізналась або повинна було дізнатися про порушення її прав — тобто (1) з наступного дня після порушення строку, установленого договором, або (2) з 8 дня після пред'явлення вимоги, якщо строк відшкодування в договорі не встановлено. Щодо питань про підзвітні суми також див. газету «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 84.

* Хоча державні органи не проти розглядати подібні відносини і як трудові (див. лист Мін’юсту від 21.10.2010 р. № 796-0-2-10-19) з установленням тримісячного строку позовної давності (ст. 233 КЗпП).

У контексті цього питання також варто зауважити, що заборгованість за підзвітними сумами

не є поворотною фінансовою допомогою . Це пов'язано з тим, що згідно з визначенням, наданим у п.п. 14.1.257 ПКУ, поворотною фіндопомогою є сума коштів, що надійшла в користування платника, а в цьому випадку платник отримує від підзвітної особи не кошти, а товари (роботи, послуги).

Наведемо умовний приклад:

 

Бухгалтерський та податковий облік «підзвітної» заборгованості

№ з/п	Зміст господарської операції	Сума	Бухгалтерський облік		Податковий облік
			Дт	Кт	Д	В
1	Отримано ТМЦ, придбані підзвітною особою	5000	20	372	—	—
2	Уключено до доходу заборгованість перед підзвітною особою після закінчення строків позовної давності	5000	372	717	5000	—

 

Облік отримання фіндопомоги від працівника/засновника єдиноподатником

Це питання краще розглядати крізь призму все ще чинного

Указу № 727, а також Законопроекту № 8521, що готується до другого читання.

Базою оподаткування для юросіб-єдиноподатників є виручка від реалізації продукції, якою визнається сума коштів, отримана на розрахунковий рахунок або до каси

за продаж продукції (ст. 1 Указу № 727). Водночас безповоротна фіндопомога від працівника/засновника не пов'язана з продажем продукції, а отже, вона не повинна кваліфікуватися як виручка. Незважаючи на це податківці, найімовірніше, наполягатимуть на зворотному та вимагатимуть включати безповоротну фіндопомогу до бази обкладення єдиним податком (див. п. 2.3 Узагальнюючого податкового роз'яснення, затвердженого наказом ДПАУ від 07.04.2010 р. № 224 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 52, с. 41).

Тепер декілька слів про майбутнє. Так, якщо Законопроект № 8521 буде прийнято в тому вигляді, в якому він є (див. газету «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 45, с. 21), суми безповоротної фіндопомоги все ж доведеться включати до доходів. Незважаючи на те що прямої вказівки на цей факт Законопроект не містить, такий висновок можна зробити з аналогії щодо включення до доходу безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), а також поворотної фіндопомоги, не поверненої протягом 12 місяців.