Оподаткування цивільно-правових договорів по-новому
Нерідко у підприємств виникає необхідність у залученні фізичних осіб для виконання певних робіт або надання послуг разового чи періодичного характеру. Для цих цілей з фізособами укладаються цивільно-правові договори. Слід зауважити, що правове регулювання цивільно-правових та трудових договорів, укладених з найманими працівниками підприємства, абсолютно різне та оподаткування виплат за такими договорами істотно відрізняється. Про те, як оподатковуватимуться цивільно-правові договори починаючи з 2011 року, ітиметься в цій статті.
Катерина СКРИПКІНА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Лілія УШАКОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
ЦКУ
— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.КЗпП
— Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.Податковий кодекс
— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.Закон № 889
— Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.Закон № 2464
— Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.Інструкція № 21-1
— Інструкція про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України» від 19.12.2003 р. № 21-1.Інструкція № 21-5
— Інструкція про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджена постановою Пенсійного фонду України від 27.09.2010 р. № 21-5.
Загальні положення
Найбільш поширеними видами цивільно-правових договорів (далі — ЦП договір), що укладаються з фізичними особами на підприємствах, в організаціях, установах, є договори підряду та договори про надання послуг.
Взаємовідносини, що виникають між фізичною особою та роботодавцем у межах
ЦП договору, регулюються гл. 61 ЦКУ.Згідно зі
ст. 837 ЦКУ за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов’язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов’язується прийняти та оплатити виконану роботу.Щодо
договору про надання послуг, то відповідно до нього одна сторона (виконавець) зобов’язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається у процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов’язується оплатити виконавцю зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором (ст. 901 ЦКУ).Часто на практиці плутають ЦП договори та трудові договори. Критерії, за якими можна відрізнити договір підряду від договору про надання послуг, а також у цілому ЦП договір від трудового договору, наведемо в табл.1.
Таблиця 1
| Критерії | Цивільно-правові договори | Трудовий договір | |
| договір підряду | договір про надання послуг | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| I. Суть договору | |||
| Предмет договору | Результат роботи, що передається замовнику | Послуга, яка споживається у процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності | Процес роботи |
| Мета договору | Отримання матеріального результату | Отримання послуги | Організація та регулювання процесу трудової діяльності |
| II. Документальний супровід правовідносин | |||
| Вид договору | Договір підряду | Договір про надання послуг | Трудовий договір |
| Виконання обов’язків за договором | Акт виконаних робіт | Акт наданих послуг | Наряд, замовлення, табель обліку робочого часу |
| III. Регулювання процесу трудової діяльності та її організація | |||
| Законодавче регулювання | Ці договірні відносини регулюються положеннями ЦКУ | Регулюються трудовим законодавством, зокрема КЗпП | |
| Належність особи, яка виконує роботи за договором, до штату підприємства | Не входить до штату підприємства; трудова книжка не ведеться | Працівника приймають на посаду, передбачену штатним розписом | |
| Взаємні права | Указуються в договорі підряду | Відображаються в договорі про надання послуг | Відображаються в трудовому договорі, колективному договорі та посадовій інструкції |
| Забезпечення умов праці, необхідних | Підрядник (виконавець) самостійно забезпечує умови праці | Необхідні умови праці забезпечує роботодавець | |
| Режим праці | Підрядник (виконавець) не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку | Працівник зобов’язаний дотримуватись правил внутрішнього трудового розпорядку | |
| Залучення до виконання зобов’язань за договором третіх осіб | Підрядник має право, якщо інше не передбачено договором, залучити до виконання роботи інших осіб (субпідрядників), залишаючись відповідальним перед замовником за результат їх роботи | Виконавець повинен надати послугу особисто. Водночас у випадках, установлених договором, виконавець має право доручити виконання договору іншій особі, залишаючись відповідальним у повному обсязі перед замовником за порушення договору | Працівник не може доручати виконання своїх посадових обов’язків іншій особі та несе особисту відповідальність за виконану ним роботу |
| Строк правовідносин | Установлюється за домовленістю сторін | Може бути безстроковим або укладеним на визначений строк, установлений за погодженням сторін, або укладеним на час виконання певної роботи | |
| Припинення правовідносин | Припиняються на загальних підставах, передбачених ЦКУ | За підставами, передбаченими КЗпП | |
| IV. Порядок та умови оплати праці | |||
| Вид та розмір виплат за договором | Винагорода за виконану роботу (надану послугу), розмір якої встановлюється за згодою сторін та закріплюється в договорі. Обмеження щодо розміру плати законодавством не передбачено | Заробітна плата та інші види трудових виплат. Оплата праці працівників здійснюється в розмірі не нижче законодавчо встановленого мінімального розміру (ст. 95 КЗпП) | |
| Строки виплат | У порядку та строки, закріплені в договорі. Підрядник (виконавець) може вимагати виплату авансу тільки у випадку та в розмірі, передбачених договором | Заробітна плата виплачується не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує | |
| V. Відповідальність | |||
| Відповідальність фізичної особи в разі заподіяння шкоди підприємству | Підрядник (виконавець) несе цивільно-правову відповідальність | Працівник підприємства несе матеріальну та дисциплінарну відповідальність за заподіяну шкоду | |
Винагорода за ЦП договором та податок на доходи фізичних осіб
База оподаткування.
Згідно з п.п. 164.2.2 Податкового кодексу суми винагород, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов ЦП договору включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку .Для цілей обкладення податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) суми винагород за виконані роботи (надані послуги) не є заробітною платою, оскільки не пов’язані з відносинами трудового найму. Отже, при визначенні бази обкладення ПДФО зазначені виплати
не зменшуються на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ). До доходів, отриманих у вигляді винагороди за ЦП договорами, податкова соціальна пільга не застосовується. Якщо ЦП договір укладено з працівником підприємства, то винагорода за ЦП договором не враховується при визначенні права на податкову соціальну пільгу.Таким чином, базою обкладення ПДФО буде нарахована (виплачена) згідно з умовами
ЦП договору сума винагороди.При нарахуванні винагороди за виконані роботи (надані послуги) за ЦП договором
у негрошовій формі слід дотримуватись вимог п. 164.5 Податкового кодексу, згідно з яким база обкладення ПДФО визначається як вартість негрошового доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою:К = 100 : (100 - Сп)
,де К — коефіцієнт;
Сп — ставка податку, установлена для таких доходів на момент нарахування.
Методи визначення звичайної ціни встановлено у
ст. 39 Податкового кодексу, що застосовуватиметься з 01.01.2013 р. До зазначеної дати слід застосовувати п. 1.20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Ставки ПДФО.
Оподаткування виплат за ЦП договорами з 1 січня 2011 року здійснюється відповідно до п. 167.1 Податкового кодексу за прогресивною шкалою:— за ставкою
15 % — із суми винагороди за виконані роботи (надані послуги), що не перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати (далі — МЗП), установленої законом на 1 січня звітного податкового року (абз. 1 п. 167.1);— за ставкою
17 % — із суми перевищення (абз. 2 п. 167.1).Згідно із
Законом України «Про Державний бюджет на 2011 рік», прийнятим Верховною Радою 23.11.2010 р., розмір МЗП у січні 2011 року становить 941,00 грн. Отже, у 2011 році ставка в розмірі 15 % застосовуватиметься до доходів, нарахованих фізичним особам у вигляді винагороди за ЦП договорами, які менше або дорівнюють 9410 грн. (941 грн. х 10). Винагорода, що перевищує зазначену суму, оподатковуватиметься за двома ставками: за ставкою 15 % — із частини винагороди, що дорівнює 9410 грн., та за ставкою 17 % — із частини винагороди, що перевищує 9410 грн.Якщо ЦП договір укладено з працівником підприємства, то для цілей оподаткування з межею (10 МЗП) слід порівнювати
загальну суму доходу, нараховану працівнику у вигляді заробітної плати відповідно до трудового договору, та у вигляді винагороди за ЦП договором.Слід мати на увазі, що згідно з
п.п. «є» п. 176.1 Податкового кодексу, якщо фізична особа, яка надає послуги (виконує роботи) відповідно до ЦП договору, протягом календарного року отримувала інші доходи, у тому числі, але не виключно у вигляді заробітної плати, що оподатковуються за ставками, установленими п. 167.1 Податкового кодексу (15 % і 17 %), від двох і більше податкових агентів, і при цьому загальна сума таких доходів за будь-який календарний місяць перевищила 10-кратний розмір МЗП, установленої законом на 1 січня, то вона має подати податкову декларацію за результатами звітного року.
Винагорода за ЦП договором та ЄСВ
Відповідно до
п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464 і п.п. 2.1.1 Інструкції № 21-5 роботодавці — юридичні особи та фізичні особи — підприємці, які використовують працю фізичних осіб на умовах ЦП договору, та фізичні особи, які виконують роботи (надають послуги), є платниками ЄСВ. При цьому роботодавці є страхувальниками для фізичних осіб, які виконують роботи (надають послуги) відповідно до ЦП договору, які, у свою чергу, є особами, застрахованими в системі загальнообов’язкового пенсійного страхування та соціального страхування на випадок безробіття(ч. 17 та 20 ст. 8 Закону № 2464).
База нарахування. Сума винагороди за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовим договором уключається до бази для нарахування та утримання ЄСВ
(п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464, п.п. 3.1.4 та п. 3.7 Інструкції № 21-5).Звертаємо увагу: до бази обкладення ЄСВ включається винагорода, виплачена фізичній особі і за виконані роботи, і за надані послуги, тоді як до 01.11.2011 р. внески до Пенсійного фонду із сум винагороди за ЦП договорами, за якими надавалися послуги, не справлялися (
див. листи ПФУ від 01.09.2006 р. № 11127/03-02 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 81, від 13.05.2008 р. № 8157/03-20).При визначенні бази нарахування ЄСВ страхувальнику необхідно враховувати вимоги
ч. 3 ст. 7 Закону № 2464, згідно з якими нарахування та утримання ЄСВ здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ, що дорівнює 15 розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, установленого законом на відповідний місяць. Розміри прожиткового мінімуму в розрахунку на місяць для працездатних осіб на 2011 рік установлено Законом України «Про Державний бюджет на 2011 рік», прийнятим Верховною Радою 23.11.2010 р.Розміри максимальної величини бази нарахування ЄСВ, що діють у 2011 році, наведемо в табл. 2.
Таблиця 2
| Строк дії | Розмір прожиткового мінімуму для працездатної особи | Розміри максимальної величини бази нарахування ЄСВ |
| 01.01.2011 р. — 31.03.2011 р. | 941,00 | 14115,00 |
| 01.04.2011 р. — 30.09.2011 р. | 960,00 | 14400,00 |
| 01.10.2011 р. — 30.11.2011 р. | 985,00 | 14775,00 |
| 01.12.2011 р. | 1004,00 | 15060,00 |
Якщо строк виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовим договором
перевищує календарний місяць, ЄСВ нараховуються на суму, яка визначається шляхом ділення винагороди, що належить фізичній особі відповідно до умов ЦП договору та виплачена за результатами роботи, на кількість місяців, за які її нараховано (ч. 2 ст. 7 Закону № 2464 і п.п. 4.3.4 Інструкції № 21-5). Імовірно, основна ідея такого підходу полягає в розподілі суми винагороди за місяцями, за які її нараховано, для порівняння з максимальною величиною бази нарахування ЄСВ. Однак, на нашу думку, логічніше було б розподіляти винагороду за цивільно-правовим договором за місяцями, на які припадає виконання робіт (надання послуг), пропорційно календарним дням.Ставки ЄСВ.
Ставки ЄСВ залежно від категорії платників податків, а також виду доходів установлено ст. 8 Закону № 2464 та р. III Інструкції № 21-5.На суму винагороди за виконані роботи (надані послуги)
ЄСВ:—
нараховується за ставкою 34,7 % (абз. 5 ч. 5 ст. 8 Закону № 2464, п.п. 3.1.4 Інструкції № 21-5);—
утримується — за ставкою 2,6 % (ч. 8 ст. 8 Закону № 2464, п. 3.7 Інструкції № 21-5).Правила обкладення ПДФО та ЄСВ винагород за ЦП договорами у 2010 та 2011 роках наведемо в табл. 3.
Умовні позначення:
ПФ — Пенсійний фонд;
ФБ — Фонд соціального страхування на випадок безробіття.
Таблиця 3
| Вид договору | 2010 рік | 2011 рік | |||||||
| ПДФО | Внесок до ПФ | Внесок до ФБ | ПДФО | ЄСВ | |||||
| нарахування | утримання | нарахування | утримання | нарахування | утримання | ||||
| Договір підряду | Укладено з найманим працівником | 15 % | 33,2 % | 2 % | 1,6 % | — | 15 % із суми, що не перевищує 10-кратний розмір МЗП, установленої законом на | 34,7 % | 2,6 % |
| Укладено зі сторонньою фізособою | 2,2 % | ||||||||
| Договір про надання послуг | Укладено з найманим працівником | — | — | 1,6 % | |||||
| Укладено зі сторонньою фізособою | 2,2 % | ||||||||
Строки сплати ПДФО та ЄСВ
Інформацію про строки перерахування ЄСВ та ПДФО з передоплати, яка здійснюється до нарахування винагороди згідно з актом виконаних робіт (наданих послуг), та безпосередньо із суми винагороди за ЦП договором, наведемо в табл. 4.
Таблиця 4
| ПДФО | ЄСВ | |
| нарахування | утримання | |
| Грошові кошти отримано з банку до каси підприємства або перераховано на картковий рахунок фізичної особи | ||
| Одночасно з отриманням (перерахуванням) грошових коштів (п.п. 168.1.2 Податкового кодексу) | Одночасно з отриманням (перерахуванням) грошових коштів (п. 8 ст. 9 Закону № 2464, п.п. 4.3.7 Інструкції № 21-5) | Не пізніше 20 числа місяця, наступного за базовим звітним місяцем, у якому було нараховано винагороду (п. 8 ст. 9 Закону № 2464, пп. 4.4.2 і 4.3.6 Інструкції № 21-5) |
| Виплата з виручки підприємства або в натуральній формі | ||
| Протягом банківського дня, наступного за днем такого нарахування (виплати, надання) (п.п. 168.1.4 Податкового кодексу) | У день виплати (п. 8 ст. 9 Закону № 2464, п.п. 4.3.7 Інструкції № 21-5) | Не пізніше 20 числа місяця, наступного за базовим звітним місяцем, в якому було нараховано винагороду (п. 8 ст. 9 Закону № 2464, пп. 4.4.2 і 4.3.6 Інструкції № 21-5) |
Порядок оподаткування винагороди, що виплачується фізичній особі за ЦП договором, розглянемо на числовому прикладі.
Числовий приклад
Підприємство уклало з фізичною особою ЦП договір, згідно з яким фізична особа з 10.01.2011 р. по 31.01.2011 р. зобов’язана виконати зшивання бухгалтерських документів у книги з твердою палітуркою. Згідно з договором вартість цієї роботи становить 15000,00 грн. Винагорода виплачується фізичній особі одноразово після підписання акта виконаних робіт у січні 2011 року.
1. Розрахуємо суму ПДФО, що підлягає сплаті до бюджету із суми винагороди за виконані роботи.
Оскільки сума винагороди перевищує 10-кратний розмір МЗП, установленої законом на 1 січня 2011 року (9410 грн.), то вона оподатковуватиметься за двома ставками: за ставкою 15 % — для частини винагороди, що дорівнює 9410 грн., та за ставкою 17 % — для частини винагороди, що перевищує 9410 грн.
Отже, сума ПДФО становитиме:
9410 х 15 : 100 + (15000 - 9410) х 17 : 100 = 2361,80 (грн.).
2. Розрахуємо суму ЄСВ, що підлягає сплаті до бюджету із суми винагороди.
У зв’язку з тим, що розмір винагороди, яка виплачується фізичній особі за ЦП договором, перевищує розмір максимальної величини бази нарахування ЄСВ, що діє в січні 2011 року, а саме 14115 грн. (див. табл. 2), то нарахування та утримання ЄСВ здійснюється із суми, що дорівнює 14115 грн. Із суми перевищення, що дорівнює 885 грн. (15000 грн. - 14115 грн.), ЄСВ не справляється.
Сума ЄСВ становитиме:
— у частині нарахувань: 14115 х 34,7 : 100 = 4897,91 (грн.);
— у частині утримань: 14115 х 2,6 : 100 = 366,99 (грн.).
Сума винагороди, що підлягає виплаті на руки, складе:
15000 - 2361,80 - 366,99 = 12271,21 (грн.).
Порядок відображення операцій з нарахування та виплати винагороди за ЦП договором наведемо в табл. 5
Таблиця 5
| № з/п | Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Нараховано винагороду згідно з актом виконаних робіт | 92 | 685 | 15000,00 |
| 2 | Утримано ПДФО із суми винагороди за виконані роботи | 685 | 641/ПДФО | 2361,80 |
| 3 | Нараховано ЄСВ на суму винагороди | 92 | 657 | 4897,91 |
| 4 | Утримано ЄСВ із суми винагороди | 685 | 657 | 366,99 |
| 5 | Перераховано ПДФО | 641/ПДФО | 311 | 2361,80 |
| 6 | Перераховано суму ЄСВ (4897,91 + 366,99) | 657 | 311 | 5264,90 |
| 7 | Отримано грошові кошти в банку для виплати винагороди | 301 | 311 | 12271,21 |
| 8 | Виплачено винагороду | 685 | 301 | 12271,21 |
Перехідні моменти
Як уже зазначалося, з 1 січня 2011 року наберуть чинності нові нормативно-правові акти —
Податковий кодекс та Закон № 2464, які регулюють, у тому числі, порядок оподаткування винагород за договорами цивільно-правового характеру.Якщо початок строку дії ЦП договору припадає на 2010 рік, а кінець — на 2011 рік (так званий «перехідний» договір), у зв’язку зі змінами в законодавстві бухгалтери можуть зіткнутися зі складнощами, пов’язаними з оподаткуванням сум винагород за такими договорами.
Розглянемо ситуацію, коли цивільно-правовий договір укладено у грудні 2010 року, а строк закінчення дії договору припадає на січень 2011 року.
Винагороди за цивільно-правовим договором нараховують на підставі підписаного акта виконаних робіт (наданих послуг).
Якщо акт виконаних робіт (наданих послуг) закрито в січні 2011 року, уся сума винагороди за виконані роботи (надані послуги) нараховується в цьому місяці і відповідно обкладається за новими правилами, що діють з 01.01.2011 р. (див. табл. 3).
При нарахуванні в січні 2011 року винагороди за цивільно-правовим договором, строк виконання робіт (надання послуг) за яким перевищує один календарний місяць, для цілей порівняння з максимальною величиною доходу, з якої справляється ЄСВ, винагороду необхідно розділити на кількість місяців, за які її нараховано (
ч. 2 ст. 7 Закону № 2464, п.п. 4.3.4 Інструкції № 21-5). Зауважимо, що логічніше було б розподіляти винагороду за місяцями, на які припадає виконання робіт (надання послуг), пропорційно календарним дням. Однак відповідних роз’яснень Пенсійного фонду поки що немає.Якщо умовами договору передбачено поетапне виконання робіт (надання послуг), перший акт виконаних робіт може бути закрито у грудні 2010 року, другий — у січні 2011 року. У цьому випадку винагорода за виконані роботи (надані послуги), нарахована у грудні 2010 року, оподатковується за правилами, що діють до 01.01.2011 р. (див. табл. 3), а винагорода, нарахована в січні 2011 року, — за новими правилами, що діють з 01.01.2011 р. Сума винагороди, нарахована у грудні 2010 року, для цілей справляння внесків до Пенсійного фонду та Фонду соціального страхування на випадок безробіття порівнюється з максимальною величиною доходу, з якої сплачуються соціальні внески (13830 грн.). Сума винагороди, нарахована в січні 2011 року, для цілей справляння ЄСВ порівнюється з максимальною величиною доходу, з якої сплачується ЄСВ (14115 грн.).
У зв’язку зі змінами з 1 січня 2011 року в законодавстві, питання щодо сплати внесків та податку з доходів можуть виникнути в разі, якщо згідно з умовами цивільно-правового договору строк виконання робіт (надання послуг) припадає на січень 2011 року, а у грудні 2010 року здійснено передоплату. Інакше кажучи, фізичній особі, яка виконує роботи або надає послуги, було виплачено аванс. При цьому акт виконаних робіт (наданих послуг) закрито в січні 2011 року.
Оскільки аванс за ЦП договорами виплачувався у грудні 2010 року, тобто до набуття чинності
Закону № 2464 та Податковим кодексом, то було дотримано вимоги, установлені чинним у той період законодавством. Тобто при виплаті авансу за договором про виконання робіт у грудні 2010 року підприємство мало перерахувати внески до Пенсійного фонду в частині нарахувань (п. 6 ст. 20 Закону України «Про загальнообов’язкове пенсійне страхування» від 09.07.2003 р. № 1058-IV, п.п. 5.1.5 Інструкції № 21-1), внески до Фонду соціального страхування на випадок безробіття як у частині нарахувань, так і в частині утримань (п. 3 ст. 17 Закону України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття» від 02.03.2000 р. № 1533-III) та податок з доходів — у день отримання коштів на виплату авансу в установі банку або перерахування на банківський рахунок фізособи (п.п. 8.1.2 Закону № 889) або не пізніше банківського дня, наступного за днем такої виплати, якщо аванс виплачувався з виручки (п.п. 8.1.4 Закону № 889).При виплаті авансу за договором про надання послуг підприємство мало перерахувати внески до Фонду соціального страхування на випадок безробіття як у частині нарахувань, так і в частині утримань та податок з доходів. Нагадаємо, що на винагороду за договором цивільно-правового характеру про надання послуг внески до Пенсійного фонду можна було не нараховувати та не утримувати (див.
лист Пенсійного фонду від 01.09.2006 р. № 11127/03-02 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 81).Суму податку з доходів, сплачену із суми авансу у грудні 2010 року, буде враховано при визначенні суми податку на доходи, що підлягає сплаті при виплаті решти винагороди, яку нараховано після підписання в січні 2011 року акта наданих послуг. Якщо згідно з умовами ЦП договору сума винагороди перевищує 10 мінімальних заробітних плат (9410 грн.), при виплаті авансу слід мати на увазі, що сума перевищення обкладатиметься податком на доходи за ставкою 17 %.
Що ж буде із соціальними внесками, сплаченими при виплаті авансу за ЦП договором? З 1 січня 2011 року внески, що сплачуються наразі до фондів соціального страхування, замінить ЄСВ, який сплачуватиметься до Пенсійного фонду. У зв’язку з цим необхідно закрити розрахунки з фондами соціального страхування в січні 2011 року. На прохання фондів частина страхувальників зробить це станом на 31.12.2010 р., інша частина — при виплаті зарплати за другу половину грудня 2010 року. Якщо з якихось причин залишиться переплата за соціальними внесками, така переплата повертатиметься страхувальникам (
п. 11.17 Інструкції № 21-1, п. 6.9 Інструкції про порядок надходження, обліку і витрачання коштів Фонду, затвердженої постановою Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності України від 26.06.2001 р. № 16, п. 5.13 Інструкції про порядок обчислення і сплати внесків на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття та обліку їх надходження до Фонду загальнообов’язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття, затвердженої наказом Мінпраці України від 18.12.2000 р. № 339, п. 7.10 Інструкції про порядок перерахування, обліку та витрачання страхових коштів Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України, затвердженої постановою Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України від 12.07.2007 р. № 36).Отже, сума винагороди як за виконані роботи, так і за надані послуги, яку буде нараховано в січні 2011 року, обкладатиметься вже ЄСВ. У той час, як при виплаті авансом частини винагороди за виконані роботи було сплачено внески до Пенсійного фонду та до Фонду соціального страхування на випадок безробіття, при виплаті авансом частини винагороди за надані послуги — внески до Фонду соціального страхування на випадок безробіття. Щоб закрити розрахунки з цими фондами, підприємство зменшить на суму соціальних внесків, сплачених із суми винагороди, суму внесків, що підлягає сплаті за грудень 2010 року. У зв’язку з цим виникає запитання: коли потрібно сплатити суму ЄСВ із частини винагороди, виплаченої у грудні 2010 року?
У принципі страхувальник виконав свої зобов’язання, перерахувавши соціальні внески із суми авансу за ЦП договором у грудні 2010 року. Проте чи не повинен він у зв’язку із закриттям розрахунків з фондами соціального страхування перерахувати суму ЄСВ із суми авансу? Формально такого зобов’язання у страхувальника немає. Згідно з
п.п. 4.3.7 Інструкції № 21-5 страхувальник зобов’язаний перераховувати ЄСВ у частині нарахувань при виплаті доходу, а суму ЄСВ у частині утримань — не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним місяцем (пп. 4.4.2 і 4.3.6 Інструкції № 21-5). Якщо дохід нараховано, але не виплачено своєчасно, суми ЄСВ у частині нарахувань сплачуються не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним місяцем.Якщо нарахування всієї суми винагороди та виплату частини винагороди за ЦП договором, що залишилася, буде здійснено до закриття розрахунків з фондами, у цей день доцільно сплатити ЄСВ у частині нарахувань з усієї суми винагороди, у тому числі з частини винагороди, виплаченої у грудні 2010 року.
Якщо виплата частини винагороди за ЦП договором, що залишилася, здійснюватиметься після закриття розрахунків з фондами, незважаючи на те що фактично виплати винагороди в січні 2011 року не було,
безпечніше перерахувати суму ЄСВ у частині нарахувань з авансу за ЦП договором у день, коли роботодавець закриватиме розрахунки із соціальними фондами, адже виплата частини винагороди, яка обкладається ЄСВ, відбулася у грудні 2010 року. А лояльні роз’яснення Пенсійного фонду щодо можливості перерахувати суму ЄСВ з авансових виплат, здійснених у грудні 2010 року, після їх нарахування в січні 2011 року та при виплаті частини доходу, що залишилася, відсутні. Сума ЄСВ із частини винагороди за ЦП договором, що залишилася, буде сплачена при її виплаті.Суму
ЄСВ у частині утримань потрібно сплатити не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем, в якому нараховано винагороду за ЦП договором.Сподіваємося, що матеріал цієї статті допоможе бухгалтерам розібратися з новими правилами оподаткування винагород за ЦП договорами!
