Земельний податок: порядок розрахунку
Не відкриємо великої таємниці, якщо скажемо, що в загальному випадку порядок розрахунку будь-якого податку складається з трьох етапів: (1) визначається база оподаткування, (2) потім до неї застосовується відповідна ставка податку і, нарешті, (3) до отриманої суми податку застосовується пільга (зрозуміло, за наявності права на неї). Викладемо в такій же послідовності порядок розрахунку земельного податку, ураховуючи при цьому, що докладно про базу оподаткування йшлося в попередній статті.
Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua
Нагадаємо, що згідно зі
ст. 271 ПКУ базою обкладення земельним податком є:—
нормативна грошова оцінка (НГО) земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до ст. 289 цього Кодексу,або
—
площа земельних ділянок, НГО яких не проведено.Як бачимо, порядок розрахунку земельного податку насамперед залежить від того,
проведено нормативну грошову оцінку земельної ділянки чи ні. Від цього залежатиме і ставка земельного податку: для оцінених земель вона виражається у відносних величинах (у відсотках від НГО), а для земель, щодо яких грошову оцінку не проведено, — в абсолютних* (грн. за одиницю площі).* Поняття абсолютної і відносної ставки податку розкрито у ст. 28 ПКУ.
Таким чином,
сума земельного податку з розрахунку на рік визначається:—
для земель, що мають грошову оцінку, — як добуток проіндексованої станом на початок року грошової оцінки (у грн.) та ставки (у %);—
у решті випадків — як добуток площі (у кв. м) та ставки (у грн. за 1 кв. м) з урахуванням відповідних коефіцієнтів (про них скажемо окремо).Про всяк випадок повторимо, що
платникам, які мають право на пільгу з цього податку, слід зменшити розраховану в зазначений вище спосіб суму земельного податку на величину такої пільги.Крім того, порядок обчислення земельного податку також залежить від:
—
цільового призначення земельної ділянки. Віднесення земель до тієї чи іншої категорії здійснюється на підставі рішень органів державної влади та органів місцевого самоврядування (ст. 20 ЗКУ). Визначення та зміна цільового призначення здійснюються зазначеними органами в процесі передачі цих земель у власність або надання в користування. Маючи відповідний державний акт на землю, виданий такими органами, землекористувач може однозначно зробити висновок про категорію та цільове призначення конкретної земельної ділянки;—
місця розташування земельної ділянки(у межах чи за межами населеного пункту).
Перш ніж продовжити подальший виклад, звертаємо увагу, що
Законом № 3609 було внесено деякі зміни до ПКУ, що стосуються у тому числі й порядку розрахунку земельного податку. При цьому зазначені зміни в частині встановлення ставок податку, які зачіпають пп. 276.1, 276.4, 278.1 і 278.2 цього Кодексу, вводяться в дію з 1 січня 2012 року. Утім, у тих місцях цієї публікації, де згадуються перелічені пункти, наведено їх нові редакції. Тим читачам, які зацікавляться змістом цих норм у редакції, що діє до кінця року, радимо звернутися до статті «Плата за землю-2011: розраховуємо та звітуємо за Податковим кодексом» («Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 7).
Земельний податок за земельні ділянки сільськогосподарських угідь (незалежно від місцезнаходження)
Згідно зі
ст. 22 ЗКУ до сільськогосподарських угідь відносяться рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги.При цьому відповідно до
п. 272.1 ПКУ ставки земельного податку з одного гектара сільськогосподарських угідь установлюються у відсотках від їх нормативної грошової оцінки в таких розмірах:— для ріллі, сіножатей, пасовищ — 0,1 %;
— для багаторічних насаджень — 0,03 %.
Звертаємо увагу, що ці ставки застосовуються
незалежно від того, де розташовані сільгоспугіддя: у межах чи за межами населених пунктів. Більше того, відповідно до п. 272.2 ПКУ за сільськогосподарські угіддя, які надані в установленому порядку та використовуються за цільовим призначенням, у тому числі військовими сільськогосподарськими підприємствами, незалежно від того, до якої категорії земель їх віднесено, земельний податок справляється за наведеними вище ставками, установленими п. 272.1 цього Кодексу.Не забудьте, що нормативна грошова оцінка землі має бути уточнена станом на 1 січня поточного року
на коефіцієнт індексації (докладно про порядок індексації НГО див. на с. 20).Суми земельного податку (ЗП) за земельні ділянки сільськогосподарських угідь у розрахунку на рік у загальному випадку розраховуються так:
ЗП = Загальна площа ділянки (га) х НГО 1 га угідь (грн./га) х Коефіцієнт індексації НГО х Ставка податку (%) : 100 %
.Пільговикам додатково необхідно зменшити отриману суму земельного податку на величину такої пільги, тобто:
Загальна сума податку до сплати = Сума нарахованого податку (ЗП) - Сума пільги
.Остання формула є досить очевидною та застосовується в усіх випадках пільгового оподаткування. У наступних розділах статті, де йтиметься про пільги, повторно її не наводитимемо.
Відразу відповімо на запитання:
за якими ставками розраховується земельний податок за земельні ділянки сільськогосподарського призначення, що не є сільгоспугіддями?Спершу зауважимо, що згідно зі
ст. 22 ЗКУ землями сільськогосподарського призначення визнаються землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції, здійснення сільськогосподарської науково-дослідної та навчальної діяльності, розміщення відповідної виробничої інфраструктури або призначені для цих цілей. При цьому всі землі сільгосппризначення поділені на (1) сільськогосподарські угіддя (про них зазначалося вище) та (2) несільськогосподарські угіддя (господарські шляхи і прогони, полезахисні лісові смуги, землі під господарськими будівлями і дворами, землі під інфраструктурою оптових ринків сільськогосподарської продукції, землі тимчасової консервації тощо).Так-от,
ставки оподаткування останніх в ПКУ спеціально не згруповано, їх слід шукати по всьому розд. XIІI цього Кодексу, а саме:— у
ст. 274 — за земельні ділянки, НГО яких проведено (незалежно від місцезнаходження);— у
ст. 275 — за земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів, НГО яких не проведено;— у
п. 277.1 — за земельні ділянки несільськогосподарських угідь, розташованих за межами населених пунктів, НГО яких не проведено, зайняті господарськими будівлями (спорудами);— у
п. 278.1 — за земельні ділянки несільськогосподарських угідь, розташованих за межами населених пунктів, НГО яких не проведено;— у
п. 278.3 — за земельні ділянки несільськогосподарських угідь, розташованих за межами населених пунктів, НГО яких не проведено, зайняті землями тимчасової консервації (деградовані землі).Конкретні розміри таких ставок буде наведено далі у відповідних розділах статті.
Земельний податок за земельні ділянки, надані на землях лісогосподарського призначення (незалежно від місцезнаходження)
Відповідно до
ст. 55 ЗКУ до земель лісогосподарського призначення належать землі, вкриті лісовою рослинністю, а також не вкриті лісовою рослинністю, нелісові землі, які надані і використовуються для потреб лісового господарства. Водночас землі, зайняті:—
зеленими насадженнями в межах населених пунктів, які не віднесені до категорії лісів;—
окремими деревами і групами дерев, чагарниками на сільськогосподарських угіддях, присадибних, дачних і садових ділянках,не належать до земель лісогосподарського призначення
.Податок за лісові землі справляється як складова плати за спеціальне використання лісових ресурсів, порядок розрахунку та сплати якої визначено
розд. XVII ПКУ.Ставки податку за один гектар нелісових земель
, які надані в установленому порядку та використовуються для потреб лісового господарства, установлюються:— за сільськогосподарські угіддя — відповідно до
ст. 272 ПКУ (див. вище);— за ділянки, зайняті виробничими, культурно-побутовими, житловими будинками та господарськими будівлями і спорудами, — згідно зі
ст. 276 і 280 ПКУ. Наведемо їх у табл. 1.
Таблиця 1
Ставки земельного податку за один гектар нелісових земель за ділянки,
зайняті виробничими, культурно-побутовими,
житловими будинками та господарськими будівлями і спорудами
| НГО земельної ділянки проведено | НГО земельної ділянки не проведено | |
| земельна ділянка розташована в межах населеного пункту | земельна ділянка розташована за межами населеного пункту | |
| 3 % від суми земельного податку, обчисленого згідно зі ст. 274 ПКУ. (нею встановлено, що земельний податок за земельні ділянки, НГО яких проведено, справляється в розмірі 1 % від їх НГО) | 3 % від суми земельного податку, обчисленого згідно зі ст. 275 ПКУ (ставки податку за земельні ділянки, НГО яких не проведено, установлені цією статтею у грн. за кв. м із застосуванням коефіцієнтів та приведені в табл. 3) | 5 % від НГО одиниці площі ріллі, встановленої по Автономній Республіці Крим або по області |
Земельний податок за земельні ділянки в межах населених пунктів
Порядок розрахунку земельного податку за землі населених пунктів залежить від того, проведено їх нормативну грошову оцінку чи ні.
НГО земель населеного пункту проведено
. У цьому випадку ставка податку встановлюється в розмірі 1 % від нормативної грошової оцінки конкретної земельної ділянки в межах населеного пункту (див. п. 274.1 ПКУ). Нагадаємо, що нормативна грошова оцінка землі має бути уточнена станом на 1 січня поточного року на коефіцієнт індексації.Слід мати на увазі, що для окремих видів земель до зазначеної ставки необхідно застосовувати
додаткові коефіцієнти, які можуть бути як підвищуючими, так і знижуючими. Установлено такі коефіцієнти ст. 276 ПКУ та наведено далі в табл. 2. Підкреслимо, що ці коефіцієнти є загальними для земельних ділянок населених пунктів незалежно від факту проведення НГО.Таким чином, річна сума земельного податку (ЗП) для цієї категорії земельних ділянок розраховується так:
ЗП = НГО земельної ділянки (грн.) х Коефіцієнт індексації НГО х Ставка податку (%) : 100 % х Додатковий(і) коефіцієнт(и)
.
Таблиця 2
Додаткові коефіцієнти (ставки) для окремих видів земель,
розташованих в межах населених пунктів
(застосовуються незалежно від того, проведено НГО землі чи ні)
| Вид земель | Додатковий коефіцієнт(ставка податку) | Норма ПКУ |
| 1 | 2 | 3 |
| Земельні ділянки, зайняті житловим фондом, автостоянками для зберігання особистих транспортних засобів громадян, які використовуються без отримання прибутку, гаражно-будівельними, дачно-будівельними і садівничими товариствами, індивідуальними гаражами, садовими і дачними будинками фізичних осіб, а також за земельні ділянки, надані для потреб сільськогосподарського виробництва, водного і лісового господарства, зайняті виробничими, культурно-побутовими, господарськими та іншими будівлями і спорудами | 3 % від суми земельного податку, обчисленого відповідно до ст. 274 (за ставкою 1 % від НГО земельної ділянки) і ст. 275 ПКУ (за ставкою в грн. за кв. м із застосуванням коефіцієнтів) | п. 276.1 ПКУ |
| Земельні ділянки на територіях та об’єктах природоохоронного, оздоровчого та рекреаційного призначення, використання яких не пов’язане з функціональним призначенням цих територій та об’єктів | 5-кратний розмір податку, обчисленого відповідно | п. 276.2 ПКУ |
| Земельні ділянки на територіях та об’єктах історико-культурного призначення, використання яких не пов’язане з функціональним призначенням цих територій і об’єктів | — для об’єктів міжнародного значення — 7,5; | п. 276.3 ПКУ |
| Земельні ділянки, що належать до земель залізничного транспорту* (крім земельних ділянок, на яких знаходяться окремо розташовані культурно-побутові будівлі та інші споруди і які оподатковуються на загальних підставах), надані гірничодобувним підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також за водойми, надані для виробництва рибної продукції, та земельні ділянки, на яких розташовані аеродроми | 25 % податку, обчисленого відповідно до ст. 274 і 275 ПКУ | п. 276.4 ПКУ |
| *Визначення земель залізничного транспорту, повністю продубльоване зі ст. 68 ЗКУ, з’явилося в п.п. 14.1.781 ПКУ завдяки змінам, унесеним Законом № 3609. | ||
| Земельні ділянки, надані для розміщення об’єктів енергетики, які виробляють електричну енергію з відновлюваних джерел енергії | 25 % податку, обчисленого відповідно до ст. 274, 275, 278, 279 і 280 ПКУ | п. 276.6 ПКУ |
НГО земель населеного пункту не проведено.
У цьому випадку податок обчислюється виходячи з площі земельної ділянки та середніх ставок земельного податку, установлених ст. 275 ПКУ (див. табл. 3) з урахуванням різних коефіцієнтів.
Таблиця 3
Ставки земельного податку за земельні ділянки,
розташовані в межах населених пунктів,
грошову оцінку яких не встановлено
| Групи населених пунктів з чисельністю населення, тис. осіб | Ставка податку, гривень | Коефіцієнт, який застосовується в містах Києві, Сімферополі, Севастополі та містах обласного значення |
| до 3 | 0,24 |
|
| від 3 до 10 | 0,48 |
|
| від 10 до 20 | 0,77 |
|
| від 20 до 50 | 1,2 | 1,2 |
| від 50 до 100 | 1,44 | 1,4 |
| від 100 до 250 | 1,68 | 1,6 |
| від 250 до 500 | 1,92 | 2,0 |
| від 500 до 1000 | 2,4 | 2,5 |
| від 1000 і більше | 3,36 | 3,0 |
Слід знати, що
середні ставки, зазначені в цій таблиці, підлягають щорічній індексації. Проте турбуватися про своєчасність проведення такої індексації повинні не платники податків, а уряд: відповідно до п. 4 розд. XIX «Прикінцеві положення» ПКУ йому доручено щорічно до 1 червня вносити до парламенту проект закону про внесення змін до цього Кодексу щодо таких ставок з урахуванням відповідного індексу інфляції. Наразі в нас немає інформації про розробку та внесення такого документа на розгляд ВР України.Не відкладаючи надовго, відразу ж обговоримо питання,
чи можна сплачувати земельний податок за ставками, установленими для населених пунктів, в яких не проведено НГО земель, якщо в населеному пункті, де розташована земельна ділянка — об’єкт оподаткування, грошову оцінку проведено, але довідки, яка б підтвердила розмір такої оцінки, у платника податків немає?Як правило, подібне запитання виникає в тих платників податків, які з тих чи інших причин користуються землею, не маючи на неї відповідні правовстановлюючі документи (якими документами мають підтверджуватися речові права на земельну ділянку та в яких випадках земельний податок слід сплачувати навіть без реєстрації таких прав та/або встановлення меж земельної ділянки, обговорювалося в попередній статті).
Податкові органи на місцях в таких випадках охоче погоджуються зі сплатою такими платниками податків земельного податку «за ставками». Це й недивно — практика показує, що
сума земельного податку, розрахована за абсолютними ставками, установленими ст. 275 ПКУ, є набагато більшою, ніж сума податку, розрахована за відносною ставкою, установленою ст. 274 ПКУ (1 % від НГО). Тому більшість платників зацікавлена в тому, щоб отримати довідку про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (де і як її отримати, зазначалося в тій же статті) та правильно розрахувати земельний податок.Допоки таку довідку не отримано,
як тимчасовий вихід із ситуації, на наш погляд, суб’єкт господарювання може застосовувати абсолютні ставки податку, передбачені у ст. 275 ПКУ, але говорити, що він правильно визначив суму податку, у такому разі не можна. Крім того, залишається небезпека, що після отримання такої довідки податківці заперечуватимуть проти правомірності включення до витрат попередніх періодів сум земельного податку, сплачених у завищеному розмірі. Однак навряд чи при цьому вони дозволять відкоригувати в менший бік задекларовані та сплачені раніше податкові зобов’язання за цим податком.Далі
про коефіцієнти, що застосовуються при розрахунку земельного податку за населеними пунктами, НГО земель яких не проведено. Таких коефіцієнтів існує декілька категорій, тому, щоб не заплутатися, наиведемо їх перелік та дамо їм власні імена:—
коефіцієнти, що застосовуються в містах Києві, Сімферополі, Севастополі та містах обласного значення. Ці коефіцієнти наведено в таблиці безпосередньо в тексті п. 275.1 ПКУ (див. табл. 3), тому назвемо їх «табличними»;—
коефіцієнти, установлені п. 275.2 ПКУ. Оскільки вони поширюються на населені пункти, які віднесені КМУ до курортних, називатимемо їх «курортними» коефіцієнтами (наведені в табл. 4). При цьому, на наш погляд, до затвердження відповідного нормативного документа для віднесення населених пунктів до курортних може застосовуватися колишній перелік, затверджений урядовою постановою від 28.12.96 р. № 1576 (у редакції від 15.12.97 р. № 1391) на виконання аналогічної норми Закону № 2535;
Таблиця 4
«Курортні» коефіцієнти, що застосовуються
до ставок земельного податку в населених пунктах,
нормативну грошову оцінку земель яких не проведено
| Населені пункти | Коефіцієнт |
| На південному узбережжі Автономної Республіки Крим | 3 |
| На південно-східному узбережжі Автономної Республіки Крим | 2,5 |
| На західному узбережжі Автономної Республіки Крим | 2,2 |
| На Чорноморському узбережжі Миколаївської, Одеської і Херсонської областей | 2 |
| У гірських і передгірних районах Закарпатської, Львівської, Івано-Франківської та Чернівецької областей, крім населених пунктів, які відповідно до законодавства віднесено до категорії гірських* | 2,3 |
| * Перелік населених пунктів, яким відповідно до Закону України «Про статус гірських населених пунктів в Україні» від 15.02.95 р. № 56/95-ВР надається статус гірських, затверджено постановою КМУ від 11.08.95 р. № 647. | |
| На узбережжі Азовського моря та в інших курортних місцевостях | 1,5 |
—
коефіцієнти, про які йдеться в п. 275.3 ПКУ, назвемо «локальними*». Відповідно до цього пункту місцевим органам самоврядування (сільським, селищним, міським радам) надано право, виходячи зі ставок податку, затверджених п. 275.1 ПКУ, диференціювати та затверджувати ставки податку за земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено (за винятком сільськогосподарських угідь та земель лісогосподарського призначення). Коефіцієнт такої диференціації має призводити не більше ніж до трикратного збільшення розміру цих ставок з урахуванням установлених «курортних» коефіцієнтів. Отже, перш ніж розрахувати земельний податок, платники повинні з’ясувати, чи не встановлені в конкретному населеному пункті зазначені «локальні» коефіцієнти;— і, нарешті, коефіцієнти, про які згадувалося вище при розрахунку земельного податку за земельні ділянки в межах населених пунктів, НГО земель яких проведено (там вони названі «
додатковими»; див. табл. 2). Нагадаємо, що такі коефіцієнти повинні застосовуватися незалежно від факту проведення НГО щодо земель населеного пункту.* Хто пам’ятає, така їх назва вживалася і в період дії Закону № 2535.
Резюмуючи викладене, зазначимо, що
сума земельного податку (ЗП) у розрахунку на рік за земельними ділянками населених пунктів, НГО земель яких не проведено, визначається так:ЗП = Загальна площа ділянки (кв. м) х Ставка податку (грн./кв. м) х «Табличний» коефіцієнт х
х «Курортний» коефіцієнт х «Локальний» коефіцієнт х Додатковий(і) коефіцієнт(и)
І традиційне нагадування для пільговиків: не забудьте
зменшити отриману суму земельного податку на величину своєї пільги.
Земельний податок за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів
НГО землі проведено
. У цьому випадку відповідно до «універсального» п. 274.1 ПКУ (який поширюється на всі земельні ділянки, НГО яких проведено, незалежно від їх місцезнаходження) ставка податку встановлюється в розмірі 1 % від їх нормативної грошової оцінки. Однак з цього правила є декілька винятків. Ті з них, що стосуються оподаткування сільгоспугідь та земельних ділянок, наданих на землях лісогосподарського призначення, ми обговорили вище. Залишився ще один: для земельних ділянок, наданих підприємствам промисловості, транспорту, зв’язку, енергетики, оборони за межами населених пунктів, ставки податку встановлюються ст. 278 ПКУ (див. п. 2 табл. 5).НГО землі не проведено.
У такому разі розмір земельного податку розраховується від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим та по області. Ставки податку, які передбачені при цьому в ПКУ, наведено в табл. 5.Формула для розрахунку земельного податку (ЗП) у цьому випадку матиме вигляд:
ЗП = Загальна площа ділянки (кв. м або га) х
х НГО одиниці площі ріллі (грн./кв. м або грн./га) х
х Коефіцієнт індексації НГО х Ставка податку (%) : 100 %
Таблиця 5
Ставки земельного податку за земельні ділянки, розташовані
за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено
| № з/п | Вид земельної ділянки | Ставки (розмір) земельного податку | Норма ПКУ
|
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1 | Земельні ділянки несільськогосподарських угідь, розташовані за межами населених пунктів, НГО яких не проведено | за один гектар несільськогосподарських угідь, зайнятих господарськими будівлями (спорудами), — 5 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області | п. 277.1 ПКУ |
| за земельні ділянки, надані садівничим товариствам, у тому числі зайняті садовими та/або дачними будинками фізичних осіб, — 5 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області | п. 277.2 ПКУ | ||
| 2 | Земельні ділянки, надані підприємствам промисловості, транспорту, зв’язку, енергетики, оборони, розташовані за межами населених пунктів | за земельні ділянки, надані підприємствам промисловості, транспорту (крім земель залізничного транспорту, за винятком земельних ділянок залізничного транспорту, на яких розміщені окремо розташовані культурно-побутові будівлі та інші споруди), зв’язку, енергетики, а також підприємствам та організаціям, що здійснюють експлуатацію ліній електропередач (крім сільськогосподарських угідь та земель лісогосподарського призначення), — 5 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області | п. 278.1 ПКУ |
| за земельні ділянки, що належать до земель залізничного транспорту (крім земельних ділянок, на яких розміщені окремо розташовані культурно-побутові будівлі та інші споруди і які оподатковуються на загальних підставах), надані військовим формуванням, створеним відповідно до законів України, які не утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів, підрозділам Збройних Сил України, що здійснюють господарську діяльність, а також за земельні ділянки, на яких розташовані аеродроми, — 0,02 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим | п. 278.2 ПКУ | ||
| за земельні ділянки, надані для підприємств промисловості, зайняті землями тимчасової консервації (деградовані землі), — 0,03 % від НГО одиниці площі ріллі* по Автономній Республіці Крим або по області | п. 278.3 ПКУ | ||
| * Зазначена ставка застосовується до земельних ділянок, визнаних землями тимчасової консервації (деградованими землями) за правилами, установленими ст. 172 ЗКУ та Порядком консервації земель, затвердженим наказом Держкомзему України від 17.10.2002 р. № 175. | |||
| 3 | Земельні ділянки, передані у власність або надані в користування на землях природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного та історико-культурного призначення, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено | за земельні ділянки, передані у власність або надані в користування на землях природоохоронного, оздоровчого, рекреаційного та історико-культурного призначення (крім сільськогосподарських угідь та лісових земель), НГО яких не проведено, — 5 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області | п. 279.1 ПКУ |
| 4 | Земельні ділянки на землях водного фонду та лісогосподарського призначення, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено | за земельні ділянки на землях водного фонду — 0,3 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області | п. 280.1 ПКУ |
| за земельні ділянки на землях водного фонду, а також за земельні ділянки лісогосподарського призначення, які зайняті виробничими, культурно-побутовими, господарськими та іншими будівлями і спорудами, — 5 % від НГО одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області | п. 280.2 ПКУ | ||
Порядок розрахунку земельного податку орендодавцями нерухомості
Розгляд цього питання винесено в окремий підрозділ зважаючи на його особливу значущість для багатьох платників податків. За інформацією з місць значна кількість орендодавців, які піддалися на пресинг податківців у «докодексний» період і ще тоді почали виконувати їх незаконні вимоги щодо порядку розрахунку земельного податку, керуються ними і понині. Проте через відсутність відповідних вказівок у
Законі № 2535 цього можна було не робити раніше, а зараз — і поготів, оскільки ПКУ наклав мораторій на такі вимоги на найближчі 4 роки з моменту його прийняття. Про що йдеться?Як ми пам’ятаємо, свого часу з ДПАУ лунали думки, що
при здаванні землі або нерухомості в оренду змінюється функціональне використання земельних ділянок (як тих, що виступають самостійним об’єктом договору оренди, так і тих, що розташовані під переданими в оренду об’єктами). Це, у свою чергу, тягне за собою зміну розміру НГО землі (оскільки коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки бере участь у визначенні НГО органами земресурсів), а отже, буцімто вимагає відповідного перерахунку земельного податку орендодавцями (як правильно слід було ставитися до подібних вимог в умовах дії Закону № 2535, див. у статті «Оренда нерухомості та нарахування земельного податку» // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 18).На сьогодні зазначені вимоги знайшли своє втілення в
п. 276.5 ПКУ, відповідно до якого в разі надання в оренду земельних ділянок (у межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин власниками та землекористувачами, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється відповідно до ст. 274 цього Кодексу від нормативної грошової оцінки, визначеної з урахуванням застосування відповідного коефіцієнта функціонального використання таких площ, залежно від виду економічної діяльності орендаря, та ст. 275 цього Кодексу.При цьому
п. 1 розд. XIX «Прикінцеві положення» ПКУ встановлено, що ця норма набирає чинності з 1 січня 2015 року. Крім того, ми вважаємо, що пов’язана з нею норма п. 287.7 ПКУ, в якій ідеться про момент початку обчислення земельного податку орендодавцями («податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється з дати укладення договору оренди земельної ділянки або з дати укладення договору оренди будівель (їх частин)»), також повинна запрацювати з тієї ж дати, оскільки самостійного застосування не має.Таким чином,
наразі орендодавцям земельних ділянок та об’єктів нерухомості слід розраховувати земельний податок за землю, що перебуває у них у власності або постійному користуванні, за загальними правилами (до речі, такий же висновок містить і відповідна консультація на цю тему з ЄБПЗ за кодом 200.03). Отримувати кожного разу при зміні орендаря нову довідку про величину НГО землі та надавати у зв’язку з цим до органу ДПС уточнюючі розрахунки за земельним податком поки немає жодних підстав. Додатково про це можна прочитати у статті «Плата за землю: нюанси нарахування при здаванні приміщень в оренду» («Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 36 — 37).
Пільги із земельного податку
Для платників земельного податку в
ПКУ передбачено низку пільг у вигляді повного звільнення від його сплати. Такі пільги розподілено окремо для фізичних осіб (ст. 281 ПКУ) та для юридичних осіб (ст. 282 ПКУ). На додаток до цього ст. 283 ПКУ встановлено перелік земельних ділянок, що не підлягають обкладенню земельним податком (незалежно від того, хто є їх власником). Крім того, у підрозд. 6 розд. ХХ «Перехідні положення» цього Кодексу передбачено тимчасові пільги для окремих категорій платників.Систематизуємо зазначену інформацію в табличній формі.
Таблиця 6
Пільги зі сплати земельного податку
| Від сплати земельного податку звільнені | Не підлягають оподаткуванню (ст. 283 ПКУ) | |
| фізичні особи | юридичні особи (ст. 282 ПКУ) | |
| 1 | 2 | 3 |
| Інваліди I і II групи | Заповідники, національні природні парки, заказники (крім мисливських), парки державної та комунальної власності, регіональні ландшафтні парки, ботанічні сади, дендрологічні і зоологічні парки, пам’ятки природи, заповідні урочища та парки-пам’ятки садово-паркового мистецтва | Сільськогосподарські угіддя зон радіоактивно забруднених територій унаслідок Чорнобильської катастрофи та хімічно забруднених сільськогосподарських угідь, на які запроваджено обмеження щодо ведення сільського господарства |
| Фізичні особи, які виховують трьох і більше дітей віком до 18 років | Дослідні господарства науково-дослідних установ і навчальних закладів сільськогосподарського профілю та професійно-технічних училищ | Землі сільськогосподарських угідь, що перебувають у тимчасовій консервації або у стадії сільськогосподарського освоєння |
| Пенсіонери (за віком) | Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, органи прокуратури, заклади, установи та організації, що повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів | Земельні ділянки державних сортовипробувальних станцій і сортодільниць, які використовуються для випробування сортів сільськогосподарських культур |
| Ветерани війни та особи, на яких поширюється дія Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту» від 22.10.93 р. № 3551-XII | Дитячі санаторно-курортні та оздоровчі заклади України, у тому числі дитячі санаторно-курортні та оздоровчі заклади України, що перебувають на балансі підприємств, установ і організацій | Землі дорожнього господарства автомобільних доріг загального користування, а також землі, на яких розміщені споруди, що забезпечують функціонування автомобільних доріг, а саме: |
| Фізичні особи, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи (ця і всі перелічені вище категорії фізосіб-пільговиків наведені в п. 281.1 ПКУ) | Релігійні організації України за земельні ділянки, надані для будівництва й обслуговування культових та інших будівель, необхідних для забезпечення їх діяльності, а також благодійні організації, діяльність яких не передбачає отримання прибутку | Земельні ділянки сільгосппідприємств, зайняті молодими садами, ягідниками та виноградниками до вступу їх у пору плодоношення, а також гібридними насадженнями, генофондовими колекціями та розсадниками багаторічних плодових насаджень |
| На період дії фіксованого сільськогосподарського податку власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі за умови передачі земельних ділянок та земельних часток (паїв) в оренду платнику фіксованого сільськогосподарського податку (п. 281.3 ПКУ)
| Санаторно-курортні та оздоровчі заклади громадських організацій інвалідів, реабілітаційні установи громадських організацій інвалідів | Земельні ділянки кладовищ, крематоріїв та колумбаріїв
|
| Громадські організації інвалідів України, підприємства та організації, які засновані такими організаціями та їх спілками і є їх повною власністю* | ||
| Дошкільні та загальноосвітні навчальні заклади незалежно від форм власності і джерел фінансування, заклади культури, науки, освіти, охорони здоров’я, соціального захисту, фізичної культури та спорту, що повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів | ||
| Підприємства, установи, організації, громадські організації фізкультурно-спортивної спрямованості, перелік яких затверджується Кабміном** | ||
| Платники фіксованого сільськогосподарського податку за земельні ділянки, які використовуються для ведення сільськогосподарського товаровиробництва | ||
| Новостворені фермерські господарства протягом 3 років, а в трудонедостатніх населених пунктах — 5 років з часу передачі їм земельної ділянки у власність | ||
| * Пільга застосовується за наявності дозволу, що надається відповідно до Закону України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні» від 21.03.91 р. № 875-XII. ** Наразі перелік таких пільговиків затверджено постановою КМУ від 17.08.2011 р. № 975, яка набрала чинності з 26.09.2011 р. Отже, підстави для застосування «фізкультурної» пільги в підприємств, перелічених у цьому переліку, з’являються з жовтня поточного року (див. п. 284.2 ПКУ). | ||
| Тимчасові пільги, передбачені підрозд. 6 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ | ||
| До 01.01.2015 р. резиденти — суб’єкти космічної діяльності, які отримали ліцензію на право її здійснення та беруть участь у реалізації таких договорів, за земельні ділянки виробничого призначення згідно з переліком, затвердженим постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1248 | ||
| До 01.01.2016 р. звільняються від сплати земельного податку суб’єкти літакобудування, що підпадають під дію норм ст. 2 Закону України «Про розвиток літакобудівної промисловості» від 12.07.2001 р. № 2660-III, земельні ділянки яких безпосередньо використовуються для цілей виробництва кінцевої продукції. Перелік таких суб’єктів затверджено постановою КМУ від 09.06.2010 р. № 405. При цьому не зайвим буде знати думку ДПАУ, викладену нею в листі від 29.04.2011 р. № 12295/7/15-0717з, про те, що суб’єкти літакобудування, уключені до переліку, затвердженого зазначеною постановою КМУ, які здійснюють тільки діяльність з ремонту, переобладнання, модифікації, модернізації авіаційної техніки та авіаційних двигунів і не виготовляють кінцеву продукцію, не звільняються від сплати земельного податку | ||
| До 01.01.2016 р. звільняються від сплати земельного податку суб’єкти кінематографії (виробники національних фільмів), перелік яких затверджується Кабміном (досі не прийнято) | ||
| До 01.01.2016 р. від сплати земельного податку звільняються суб’єкти суднобудівної промисловості (клас 35.11 група 35 КВЕД ДК 009:2005). У такій редакції зазначена пільга з’явилася в ПКУ з 6 серпня цього року завдяки Закону № 3609. Отже, із зазначеної дати є реальні можливості для її практичного застосування (колишня редакція цієї норми таких можливостей не надавала — ми писали про це в згаданій вище статті «Плата за землю-2011: розраховуємо та звітуємо за Податковим кодексом» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 7) | ||
Для фізичних осіб
пільги поширюються на одну земельну ділянку за кожним видом використання в межах граничних норм, установлених ст. 121 ЗКУ (такі норми продубльовано в п. 281.2 ПКУ):— для ведення особистого селянського господарства — 2 га;
— для будівництва та обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка): у селах — 0,25 га, у селищах — 0,15 га, у містах — 0,10 га;
— для індивідуального дачного будівництва — 0,10 га;
— для будівництва індивідуальних гаражів — 0,01 га;
— для ведення садівництва — 0,12 га.
Звертаємо увагу: у зв’язку зі змінами, унесеними до
ПКУ Законом № 3609, отримала належне врегулювання ситуація з наданням пільги фізособам, які передають земельні ділянки та земельні частки (паї) в оренду платнику фіксованого сільськогосподарського податку (ФСП). Водночас таку ж пільга, надану раніше юридичним особам, судячи з усього, помилково, з 6 серпня цього року вилучено з ПКУ, у зв’язку з чим ті з підприємств, які користувалися нею з початку року, зобов’язані були внести відповідні зміни до своєї звітності із земельного податку. Про порядок та строки внесення таких змін див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 75, с. 46.Особливості застосування пільгового оподаткування
встановлено ст. 284 ПКУ. Так, п. 284.1 цього Кодексу надано право Верховній РадіАР Крим, обласним, міським, селищним та сільським радам установлювати додаткові пільги із земельного податку за рахунок коштів, що зараховуються до відповідних місцевих бюджетів.
Якщо право на пільгу виникає протягом року
, то звільнення застосовується починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому виникло це право. У разі втрати права на пільгу протягом року податок сплачується починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому втрачено це право (див. п. 284.2 ПКУ).Окремо слід зазначити про необхідність
сплати земельного податку на загальних підставах тими землекористувачами, які мають відповідні пільги за цим податком, але здають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини (див. п. 284.3 ПКУ). Звертаємо увагу: завдяки Закону № 3609 з початку майбутнього року ця вимога не поширюватиметься на бюджетні установи в разі надання ними будівель, споруд (їх частин) у тимчасове користування (оренду) не лише іншим бюджетним установам, а й дошкільним, загальноосвітнім навчальним закладам незалежно від форм власності та джерел фінансування, які мають пільгу за цим податком згідно з п.п. 282.1.8 ПКУ.При цьому
якщо «бюджетники» здають земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини іншим особам, ніж перелічені вище, то при розрахунку земельного податку вимоги п. 276.5 ПКУ до 01.01.2015 р. вони враховувати не повинні (див. про це в розділі «Порядок розрахунку земельного податку орендодавцями нерухомості» на с. 37). Проте провідні фахівці ДПАУ в консультації, опублікованій у відомчому виданні «Вісник податкової служби України», 2011, № 17—18, с. 35, висловлюють протилежну думку — вони вимагають вже зараз при визначенні розміру нормативної грошової оцінки земельної ділянки враховувати зміну функціонального використання земельної ділянки, що, звісно, неправильно.Про ще одну особливість застосування пільгового оподаткування зазначено в
абзаці першому п. 286.7 ПКУ, відповідно до якого юридична особа — платник земельного податку зменшує свої податкові зобов’язання із земельного податку на суму пільг, що надаються фізособі відповідно до п. 281.1 цього Кодексу (перелік таких фізосіб-пільговиків див. у табл. 6), за земельні ділянки, що перебувають у їх власності або постійному користуванні та входять до складу земельних ділянок такої юрособи. Докладно про те, на яких суб’єктів господарювання та в яких випадках поширюється наведена норма, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 69, с. 45.Крім того, корисно буде звернутися до
листа ДПАУ від 21.06.2011 р. № 17138/7/15-0717, де зроблено взагалі-то правильний висновок щодо такої юрособи, як садівниче товариство: йому податківці дозволяють зменшити суму земельного податку за земельні ділянки, які належать фізособам — членам садівничого товариства та перебувають у складі земель юридичної особи, але тільки у випадку, якщо такими фізичними особами оформлено право власності на їх земельні ділянки (отримано держакти на право власності).Звертаємо увагу, що порядок зменшення податкових зобов’язань із земельного податку, установлений
абзацом першим п. 286.7 ПКУ, поширюється також на юридичних осіб, які в порядку, установленому Законом України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні» від 21.03.91 р. № 875-XII, відвели земельні ділянки для безоплатного паркування (зберігання) легкових автомобілів, якими керують інваліди з ураженням опорно-рухового апарату, члени їх сімей, яким відповідно до порядку забезпечення інвалідів автомобілями передано право керування автомобілем, та законні представники недієздатних інвалідів або дітей-інвалідів, які перевозять інвалідів (дітей-інвалідів) з ураженням опорно-рухового апарату. Про це йдеться в абзаці другому цього ж пункту. Порядок застосування цієї пільги докладно розглядався нами в статті, опублікованій в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 69, с. 44.І останнє, мабуть, найважливіше запитання для суб’єктів господарювання, які претендують на пільги із земельного податку:
чи можна користуватися тією чи іншою пільгою, якщо відсутні правовстановлюючі документи на земельну ділянку? Прямо у ПКУ його не обумовлено, немає поки відповіді на нього і в ЄБПЗ (там за кодом 200.03 сформульовано тільки саме запитання), однак нам воно здається очевидним: щоб застосовувати будь-яку пільгу із земельного податку, потрібно мати об’єкт для обчислення цього податку, тобто земельну ділянку у власності або в постійному користуванні (див. ст. 270 ПКУ; подробиці визначення об’єкта оподаткування викладено у попередній статті). Якщо такого об’єкта немає, тобто немає належних документів, що підтверджують певне речове право на земельну ділянку, то і скористатися пільгою не можна.До речі, з консультації з ЄБПЗ за кодом 200.04, де таке ж запитання сформульовано щодо фізичних осіб, випливає, що податкові органи сповідують наш підхід до надання пільги: право на неї з’являється тільки після отримання права власності на земельну ділянку в законодавчо встановленому порядку та внесення відповідних відомостей до державного земельного кадастру.
На завершення зауважимо, що юридичні особи, які мають згідно зі ст. 282 ПКУ право на пільги зі сплати земельного податку або земельні ділянки, що не підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 283 ПКУ, не звільняються від обов’язку подання податкової звітності за земельні ділянки, з яких земельний податок не справляється внаслідок застосування податкових пільг. Про це зазначається в консультації з ЄБПЗ за кодом 200.05. Порядок складання «земельної» звітності буде розглянуто в окремій статті, опублікувати яку ми плануємо на початку майбутнього року, а наступну статтю цього номера присвячено особливостям справляння другого різновиду плати за землю — орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної форми власності.
