Звичайні ціни: порядок визначення та випадки застосування

Умови продажу товарів (робіт, послуг)

Норма Закону про податок на прибуток

Джерела інформації

1

2

3

Загальне правило визначення звичайних цін

Продаж товарів (робіт, послуг) у загальному випадку. Указівки щодо визначення розміру звичайної ціни в загальному випадку містяться в п.п. 1.20.2 Закону про податок на прибуток

П.п. 1.20.1

1) договори, укладені з третіми (не пов'язаними) особами;
2) прайс-листи, рекламні проспекти (каталоги, буклети, прейскуранти, брошури, альбоми, плакати, афіші, рекламні листки, листівки) інших підприємств на товари (роботи, послуги), ідентичні (однорідні) тим, що реалізуються;
3) довідки, отримані від державних органів статистики;
4) накази щодо встановлення знижок;
5) накази про проведення різних маркетингових заходів щодо просування товарів (робіт, послуг) тощо;
6) дані, отримані бухгалтерською службою, наприклад, про якість товару, строки його придатності тощо.
Звертаємо увагу: працівники податкового відомства вважають, що дохід від продажу платнику податку на прибуток товарів (виконаних робіт, наданих послуг), у тому числі за ціною нижче собівартості, відображається продавцем — платником податку на прибуток на загальних підставах за правилами, установленими ст. 134 ПКУ (див. консультацію, розміщену в розділі 110.07.03 Єдиної бази податкових знань на сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua та на с. 46 цього номера)

Окремий порядок визначення звичайних цін

Товари (роботи, послуги), що продаються шляхом публічного оголошення умов їх продажу

П.п. 1.20.3

Оприлюднені рекламні оголошення (так звані публічні оголошення), розміщені у ЗМІ, на стендах торговельної точки тощо.
Тобто на обґрунтування рівня звичайної ціни в цьому випадку підприємство може надати оригінали або завірені в установленому порядку копії оригіналів рекламних проспектів, прайс-листів, рекламних оголошень, опублікованих у ЗМІ, у тому числі електронних, а також поширених іншими загальновідомими способами.
Таким чином, публічне оголошення умов продажу — це оголошення, призначене для невизначеного кола осіб, тобто для всіх покупців.

Отже, інформацію про майбутні знижки та розпродажі, доведену до покупців шляхом розміщення оголошень у місцях продажу товарів, у торговельному залі магазина, у пресі, на телебаченні, в Інтернеті, цілком можна вважати публічним оголошенням умов продажу акційного товару (адже воно звернене до всіх покупців та встановлює для них однакові умови продажу).
У свою чергу, знижки, зазначені в таких оголошеннях, на підставі п.п. 1.20.3 Закону про податок на прибуток і вважатимуться звичайними, а ціни товарів з урахуванням знижок — звичайними цінами. Із цим згодні й податківці (див. консультацію, розміщену в розділі 110.06.05 Єдиної бази податкових знань на сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua).
Однак при постачанні на території України раніше імпортованих товарів за ціною нижче їх митної вартості слід мати на увазі, що база обкладення ПДВ у цьому випадку визначається виходячи з митної вартості таких товарів (див. консультацію, розміщену в розділі 130.21 Єдиної бази податкових знань на сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua)

Товари (роботи, послуги), що продаються на конкурсах, аукціонах, біржах, ринку цінних паперів або в примусовому порядку відповідно до законодавства

П.п. 1.20.4

Розрахункові документи, в яких ціна продажу і буде звичайною ціною.
Тобто на обґрунтування рівня звичайної ціни в цьому випадку підприємство може надати довідки, видані біржами, аукціонними центрами чи іншими спеціалізованими організаціями з проведення аукціонів, Торгово-промисловою палатою України або регіональними торгово-промисловими палатами.
При цьому нагадаємо, що згідно зі ст. 15 Закону України «Про товарну біржу» від 10.12.91 р. № 1956-XII речі, визначені індивідуальними ознаками, якщо вони не продаються партією, а також будь-які вживані товари, уключаючи транспортні засоби, та капітальні активи не можуть бути предметом біржової торгівлі

Товари (роботи, послуги), ціни на які підлягають державному регулюванню

П.п. 1.20.5

Документи, що встановлюють ціни на товар (постанови КМУ). Тобто на обґрунтування рівня звичайної ціни в цьому випадку підприємство може надати:
 — копію законодавчого акта, відповідно до якого орган державної влади або орган місцевого самоврядування був уповноважений здійснювати державне регулювання цін на відповідний товар (роботу, послугу);
 — копію рішення уповноваженого органу державної влади або органу місцевого самоврядування про встановлення розміру (рівня) ціни на товар (роботу, послугу), що продається, у відповідному періоді;

— погодження на підвищення оптово-відпускних цін на деякі продовольчі товари, видане Радою міністрів АРК, обласними, Київською, Севастопольською міськими держадміністраціями відповідно до Порядку декларування зміни оптово-відпускних цін на продовольчі товари, затвердженого постановою КМУ від 17.10.2007 р. № 1222

Продаж товарів (робіт, послуг), за якими визначити звичайну ціну наведеними вище способами неможливо

П.п. 1.20.5¹

Правила бухгалтерського обліку про визначення справедливої, ринкової вартості або чистої вартості реалізації.
У національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку міститься досить великий перелік визначень справедливої вартості залежно від виду активів. Зокрема, методи оцінки активів наведено в П(С)БО 7, П(С)БО 8, П(С)БО 9, П(С)БО 12, П(С)БО 18, П(С)БО 19. Крім того, працівники податкового відомства при використанні «бухоблікового» критерію посилаються також на норми П(С)БО 23. Водночас, оскільки сфери застосування справедливих цін та звичайних цін значно відрізняються одна від одної, податківці в період дії Закону про податок на прибуток вважали за краще вдаватися не до бухгалтерського обліку, а рекомендували застосовувати для цих цілей прайс-листи, рекламні оголошення тощо (див., зокрема, лист ДПА в Хмельницькій області від 24.11.2006 р. № 15824/10/15-122, а також консультацію фахівців податкового відомства, опубліковану в журналі «Вісник податкової служби України», 2005, № 40, с. 43). Ця тенденція, найімовірніше, поки збережеться

Податок

Норма ПКУ

Підстави

1

2

3

Податок на прибуток

П.п. 135.5.4

Вартість безоплатно отриманих товарів, робіт, послуг визначається за ціною не нижче звичайної

Пп. 137.19, 144.1

Вартість основних засобів, отриманих концесіонером від концесієдавця згідно із Законом України «Про особливості передачі в оренду чи концесію об’єктів централізованого водо-, теплопостачання і водовідведення, що перебувають у комунальній власності» від 21.10.2010 р. № 2624-VI, визначається на рівні звичайної ціни

П.п. 140.1.6

Витрати на страхування включаються до витрат у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення страхового договору

П. 146.7

Первісна вартість основних засобів, зобов'язання з розрахунку за якими визначено загальною сумою за декількома об'єктами, обчислюється розподілом цієї суми пропорційно звичайній ціні окремого об'єкта

П. 146.8

Первісною вартістю основних засобів, унесених до статутного капіталу підприємства, є вартість, погоджена засновниками (учасниками) підприємства, але не вище звичайної.
Так, якщо, наприклад, засновники (учасники) визначили, що вартість об’єкта основних засобів, який вноситься до статутного капіталу господарського товариства, становить 100000 грн., при тому, що його звичайна ціна дорівнює 1000 грн., то первісною вартістю такого об’єкта має бути визнана вартість на рівні 1000 грн., тобто не вище звичайної ціни. В іншому разі до господарського товариства в податківців можуть виникнути запитання. Річ у тім, що операції з отримання основних засобів до статутного капіталу прирівнюються до придбання основних засобів (п.п. 146.17.1 ПКУ), тому такі основні засоби нарівні з іншими в податковому обліку підлягають «податковій» амортизації. І якщо підприємство при нарахуванні амортизації виходитиме із завищеної первісної вартості об’єкта основних засобів, то об'єкт обкладення податком на прибуток у результаті виявиться заниженим, що, звісно, викличе негативну реакцію у контролерів

П. 146.9

Первісною вартістю об’єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є вартість переданого об’єкта, що амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, але не вище звичайної ціни об’єкта, отриманого в обмін

П. 146.10

Первісною вартістю об’єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, є вартість переданого об’єкта, що амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшена/зменшена на суму коштів або їх еквівалента, що була передана/отримана при обміні, але не вище звичайної ціни об’єкта, отриманого в обмін

П. 146.14

Дохід від продажу чи іншого відчуження основних засобів та нематеріальних активів визначається відповідно до договору, але не нижче звичайної ціни такого об’єкта (активу)

П. 147.3

Якщо об'єкт нерухомості придбавається разом із землею, яка знаходиться під ним чи є передумовою для забезпечення функціонального використання такого об’єкта нерухомості відповідно до норм законодавства, вартість такого об’єкта нерухомості визначається в сумі, що не перевищує звичайну ціну без урахування вартості землі

П. 147.5

Дохід від продажу або іншого відчуження землі визначається відповідно до договору купівлі-продажу або іншого відчуження, але не нижче звичайної ціни такої землі

П.п. 153.2.1

Дохід від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам визначається відповідно до договірних цін, але не нижче звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 % від звичайної ціни на них

П.п. 153.2.2

Витрати, пов'язані з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи, визначаються виходячи з договірних цін, але не вище звичайних цін, що діяли на дату такого придбання, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 % від звичайної ціни на них

П.п. 153.2.3

За операціями з неплатниками податку на прибуток (у тому числі з нерезидентами та фізособами) або нестандартними його платниками дохід від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) та витрати, пов'язані з придбанням товарів (робіт, послуг), визначаються в тому самому порядку, що і за операціями з пов'язаними особами, тобто виходячи із звичайних цін з урахуванням 20 % коридора

П.п. 153.2.4

Витрати у вигляді сплати процентів за депозитами, кредитами (операціями фінансового лізингу), позиками, іншими цивільно-правовими договорами з пов'язаними особами визначаються згідно зі ставками, установленими в договорі, але не вище звичайної процентної ставки за депозит, кредит (позику) на дату укладення відповідних договорів

П.п. 153.2.5

Доходи у вигляді процентів за депозитами, кредитами (операціями фінансового лізингу), позиками, іншими цивільно-правовими договорами з пов'язаними особами визначаються згідно зі ставками, зазначеними в договорі, але не нижче звичайної процентної ставки за депозит, звичайної ставки процента за кредит (позику) на дату укладення відповідних договорів

П.п. 153.2.6

До витрат уключається фактична сума оплати винагороди чи інших видів заохочень пов'язаним з платником податків фізичним особам, але не більше суми, розрахованої за звичайними цінами, за наявності документальних доказів, що таку оплату було здійснено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час)

Витрати, понесені у зв'язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну

П.п. 153.3.2

У разі виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової, база для нарахування авансового внеску розраховується виходячи з вартості такої виплати, розрахованої за звичайними цінами

П. 153.7

Якщо вартість об’єкта фінансового лізингу, який вперше або повторно вводиться в експлуатацію, визначається договором у сумі меншій, ніж вартість витрат на його придбання або спорудження, податковий орган має право провести позапланову перевірку для визначення рівня звичайної ціни

П. 153.10

Доходи та витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціни такої операції, але не нижче (вище) звичайної ціни.
Зауважимо, що під бартерною (товарообмінною) операцією у п.п. 14.1.10 ПКУ розуміється господарська операція, що передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) в негрошовій формі в межах одного договору. Тобто фактично тут ідеться виключно про договір міни (ст. 715 ЦКУ). Якщо ж підприємства здійснюють залік зустрічних однорідних вимог, керуючись ст. 601 ЦКУ та ст. 203 ГКУ, тобто коли у контрагентів існують взаємні заборгованості (вимоги) один перед одним за різними договорами (наприклад, у підприємства «Моноліт» існує заборгованість перед підприємством «Сигма» у сумі 6000 грн. за отримані товари, а підприємство «Сигма» винне підприємству «Моноліт» 6000 грн. за виконані роботи), то звичайноцінові норми в таких випадках не повинні застосоватися. Проте податківці з цього приводу свою думку ще не висловили

П. 157.15

Віднесення до основної діяльності неприбуткових організацій операцій з продажу товарів, виконання робіт, надання послуг, які пропагують принципи та ідеї, для захисту яких було створено таку неприбуткову організацію та які тісно пов'язані з її основною діяльністю, якщо ціна таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг нижче звичайної або якщо така ціна регулюється державою

ПДФО

Абзац «е» п.п. 164.2.17

До доходу платника податку включаються:
 — вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначена за звичайними цінами;
 — суми знижки звичайної ціни товарів (робіт, послуг), індивідуально встановленої для такого платника (якщо така знижка поширюється на будь-якого платника та не є індивідуальною, її сума не включається до оподатковуваного доходу)

П. 164.5

При нарахуванні (наданні) доходів у негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, що розраховується за формулою:

К = 100 : (100 - Сп),

де Сп — ставка податку, установлена для таких доходів на момент їх нарахування.
У такому ж порядку визначаються об'єкт оподаткування та база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернених у встановлені законодавством строки

Абзаци «б», «в» п.п. 165.1.27

Суми страхової виплати, страхового відшкодування або викупні суми, отримані платником податку від страховика-резидента за договором страхування, іншим, ніж довгострокове страхування життя (у тому числі страхування довічних пенсій) та недержавне пенсійне забезпечення, не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника податку за умови, що:

— при страхуванні майна сума страхового відшкодування не перевищує вартість застрахованого майна, визначену за звичайними цінами на дату укладення страхового договору, збільшену на суму сплачених страхових платежів (страхових внесків, страхових премій);
 — при страхуванні цивільної відповідальності сума страхового відшкодування не перевищує розмір шкоди, фактично заподіяної вигодонабувачу (бенефіціару), яка визначається за звичайними цінами на дату такої страхової виплати

ПДВ

П. 184.7

Умовне постачання при анулюванні реєстрації ПДВ (крім випадків реорганізації шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення) за товарами та необоротними активами, що залишаються на обліку платника податків, при придбанні яких було сформовано податковий кредит, визначається виходячи зі звичайних цін.
Причому таке умовне постачання має бути здійснене не пізніше дати подання заяви про анулювання

П. 188.1

База оподаткування операцій з постачання (як оплатного, так і безоплатного) товарів/послуг визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін (тепер 20 % звичайноціновий коридор відсутній). Це саме стосується й постачання товарів/послуг особам, не зареєстрованим платниками ПДВ.
База оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої було визначено податки і збори, що справляються при їх митному оформленні, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, які включаються до ціни товарів/послуг згідно із законом.
При постачанні на території України раніше імпортованих товарів за ціною нижче їх митної вартості база обкладення ПДВ визначається виходячи з митної вартості таких товарів (див. консультацію, розміщену в розділі 130.21 Єдиної бази податкових знань на сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua)

П. 189.1

База оподаткування при постачанні товарів/послуг у межах балансу платника податків для невиробничого використання, постачанні товарів/послуг та виробничих основних засобів відповідно до п. 198.5 ПКУ, використанні виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності, переведенні виробничих основних засобів до складу невиробничих основних засобів, визначається виходячи з їх балансової вартості на момент переведення (постачання), а для товарів/послуг — не нижче ціни придбання

П. 189.3

Ціна продажу вживаного транспортного засобу визначається для платника ПДВ виходячи з договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін.
При цьому нагадаємо, що згідно зі ст. 15 Закону України «Про товарну біржу» від 10.12.91 р. № 1956-XII речі, визначені індивідуальними ознаками, якщо вони не продаються партією, а також будь-які вживані товари, уключаючи транспортні засоби, та капітальні активи не можуть бути предметом біржової торгівлі

П. 189.4

Базою оподаткування для товарів/послуг, які передаються/отримуються в межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена в порядку, установленому ст. 188 ПКУ, тобто виходячи з договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін

П. 189.9

При ліквідації основних виробничих або невиробничих засобів за самостійним рішенням платника податків, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як їх постачання за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Виняток: ліквідація зазначених об'єктів без згоди платника податків (унаслідок знищення або руйнування за форс-мажорних обставин, у тому числі в разі викрадення). Однак такі обставини повинні підтверджуватися відповідно до законодавства або платник податків повинен подати податковому органу відповідний документ про знищення, розбирання або перетворення основних виробничих чи невиробничих засобів в інший спосіб, унаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням

П. 189.11

У разі умовного постачання товарів базою оподаткування є звичайна ціна відповідних товарів чи необоротних активів.
Однак щодо визнання умовного постачання за основними засобами, які згодом стали використовуватися в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільнених від оподаткування (якщо раніше за такими основними засобами було відображено податковий кредит), працює інша норма — п. 198.5 ПКУ, згідно з яким база оподаткування визначається виходячи з балансової вартості таких основних засобів на момент їх використання. Це саме стосується й переведення основних засобів до невиробничих, а також використання виробничих та невиробничих засобів не в господарській діяльності (п. 189.1 ПКУ)

П. 190.2

У разі безоплатного отримання послуг від нерезидента база оподаткування визначається виходячи зі звичайних цін

П. 198.3

Податковий кредит визначається виходячи з договірної вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін (20 % звичайноціновий коридор відсутній)

П. 198.5

Якщо товари/послуги, основні виробничі засоби, «вхідний» ПДВ за якими було віднесено до податкового кредиту, фактично використовуються в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільнених від оподаткування відповідно до ПКУ, міжнародних договорів (угод) (за винятком випадків реорганізації юридичних осіб), то такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими в податковому періоді, на який припадає таке використання. При цьому база оподаткування за такою операцією визначається з урахуванням норм п. 189.1 ПКУ — виходячи з їх балансової вартості на момент переведення (постачання), а для товарів/послуг — не нижче ціни придбання

Ст. 210

Базою оподаткування для операцій з постачання дилером культурних цінностей є його маржинальний прибуток (без урахування податку), який є сумою, отриманою у вигляді різниці між ціною продажу товарів та ціною їх придбання, розрахованих за звичайними цінами

Податкові накладні

Порядок відображення

у Реєстрі виданих та отриманих податкових накладних

у декларації з ПДВ

Перша податкова накладна (виписана на суму виходячи з фактичної ціни постачання)

У розділі I Реєстру відображається у звичайному порядку

Уключається до рядка 1 декларації з ПДВ.
У розділі I «Податкові зобов'язання» додатка «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів (Д5)» розшифровується у звичайному порядку (тобто з проставлянням ІПН покупця)

Друга податкова накладна (на суму перевищення звичайної ціни над фактичною)

У розділі I Реєстру записується:
 — у графі 1 — порядковий номер податкової накладної;
 — у графі 2 — дата виписування податкової накладної;
 — у графі 3 — порядковий номер податкової накладної, що відповідає номеру з графи 1;
 — у графі 4 — вид документа з позначенням «ПН01» (див. п. 9.4 Порядку № 1002);
 — у графі 5 — найменування (прізвище, ім'я, по батькові — для фізичної особи — підприємця) продавця (тобто тут продавець проставляє свої реквізити);
 — у графі 6 — індивідуальний податковий номер продавця (тобто тут продавець проставляє свої реквізити);
 — у графах 7 — 12 — інформація щодо постачання товарів/послуг

Уключається до рядка 1 декларації з ПДВ.
У розділі I «Податкові зобов'язання» додатка «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів (Д5)» потрапляє до рядка «Інші» (з проставлянням ІПН продавця)