Щодо окремих питань порядку оподаткування ПДВ

В обраному У обране
Друк
Редакція ПБО
Податки & бухоблік Листопад, 2011/№ 93
Лист від 25.10.2011 р. № 4261/6/15-3415-04

Щодо окремих питань порядку оподаткування ПДВ

Лист Державної податкової служби України від 25.10.2011 р. № 4261/6/15-3415-04

Державна податкова служба України розглянула питання учасників 5-го щорічного Всеукраїнського бухгалтерського конгресу щодо порядку оподаткування податком на додану вартість <…> та надає відповіді на поставлені запитання.

<…>

Заступник Голови С. Лекарь

Додаток

 

Відповіді на питання учасників 5-го щорічного Всеукраїнського бухгалтерського конгресу щодо порядку оподаткування податком на додану вартість окремих господарських операцій

 

[1]* Чи можна доручити виписку податкових накладних різним відділам підприємства, які знаходяться за однією юридичною адресою, але займаються різними видами діяльності?

* Тут і далі нумерацію питань виконано редакцією. —

Прим. ред.

Відповідно до пункту 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 21.12.2010 р. № 969 «Про затвердження форми Податкової накладної та Порядку її заповнення» (далі — Порядок № 969), податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Якщо не зареєстровані платниками податку на додану вартість філії та інші структурні підрозділи платника податку самостійно здійснюють постачання товарів/послуг та проводять розрахунки з постачальниками/споживачами, то зареєстрований платник податку, до складу якого входять такі структурні підрозділи, може делегувати філії або структурному підрозділу право виписки податкових накладних. Для цього платник податку повинен кожній філії та структурному підрозділу присвоїти окремий числовий номер, про що письмово повідомити орган державної податкової служби за місцем його реєстрації як платника податку на додану вартість.

При цьому при складанні податкової накладної філією чи структурним підрозділом платника податку порядковий номер податкової накладної встановлюється з урахуванням присвоєного числового номера і визначається числовим значенням через дріб. У чисельнику порядкового номера податкової накладної проставляється порядковий номер, а в знаменнику — числовий номер філії чи структурного підрозділу.

Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена у пункті 2 Порядку № 969.

Враховуючи вищевикладене,

якщо один або кілька структурних підрозділів платника податку самостійно здійснюють постачання товарів/послуг та проводять розрахунки з постачальниками/споживачами, то такий платник податку може делегувати таким структурним підрозділам право виписки податкових накладних.

При цьому при складанні податкових накладних філією чи іншим структурним підрозділом платника податку:

— при заповненні реквізиту «Особа (платник податку) — продавець» разом із назвою головного підприємства, зареєстрованого як платник ПДВ,

необхідно зазначити назву філії або структурного підрозділу, які відповідно до наданого їм права виписують податкову накладну;

— при заповненні реквізиту «Місцезнаходження продавця» зазначається місцезнаходження юридичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ,

а також може зазначатися адреса філії або структурного підрозділу, якому делеговано право виписування податкових накладних.

 

коментар редакції

 

Чи може цех виписати податкову накладну?

Приблизно так у дещо спрощеному вигляді може бути сформульоване запитання, поставлене ДПСУ.

Нагадаємо, чинне законодавство підрозділи юридичної особи ділить на дві основні категорії: відокремлені та структурні. Визначення статусу підрозділу — питання досить дискусійне. Але для нас у контексті запитання про те, чи можна доручити виписувати податкові накладні різним відділам підприємства, які розміщені за однією юридичною адресою, але займаються різними видами діяльності, будуть важливі такі тези:

1) місцезнаходження

відокремленого підрозділу, зокрема філії, має відрізнятися від місцезнаходження головного підприємства (це може бути одна будівля та навіть сусідні кімнати, але з різними податковими адресами), на відокремлений підрозділ покладаються всі або частина функцій головного підприємства, він може вступати у відносини з третіми особами від імені підприємства, наділяється майном підприємства, керівник відокремленого підрозділу діє на підставі виданої головним підприємством довіреності; інформація про відокремлені підрозділи вноситься до Єдиного державного реєстру;

2)

структурний підрозділ, незалежно від свого місцезнаходження, є складовою частиною головного підприємства, «входить до цілого як організаційно відокремлена від інших підрозділів частина підприємства» (див. лист Держкомпідприємництва від 10.10.2007 р. № 7688), він лише організаційно (а не юридично) відокремлений, оскільки має чітко визначені функції в загальному виробничому процесі, відмінні від функцій інших ланок; керівник такого підрозділу призначається на посаду та діє відповідно до штатного розпису підприємства (організації, установи), а не на підставі довіреності від імені юридичної особи.

Слід зазначити, що законодавець в нормах Податкового кодексу дуже рідко згадує про структурні підрозділи, набагато частіше обумовлюючи особливості оподаткування, зумовлені наявністю

відокремлених підрозділів. Звернемо також увагу, що наведене в п.п. 14.1.36 ПКУ поняття господарської діяльності визначено як діяльність особи, пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу, що проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через іншу особу, яка діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентським договорам.

Інакше кажучи, за задумом законодавця, «самостійно здійснювати постачання товарів/послуг» юридична особа може

або самостійно (при цьому фактичні дії можуть здійснюватися тим чи іншим структурним підрозділом, з яких складається само підприємство), або через відокремлені підрозділи.

Тому, на наш погляд, слід говорити про те, що в п. 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПАУ від 21.12.2010 р. № 969, під

філіями та іншими структурними підрозділами, що самостійно здійснюють постачання товарів/послуг та проводять розрахунки з постачальниками, повинні матися на увазі підрозділи, що є відокремленими. Саме таким підрозділам головне підприємство може делегувати право виписування податкових накладних, присвоївши кожному такому підрозділу окремий числовий номер та повідомивши про це орган державної податкової служби за місцем своєї реєстрації як платника ПДВ. До речі, неповідомлення органу податкової служби про таке делегування, на нашу думку, не має спричинити недійсність податкової накладної, але якщо у покупця виникнуть сумніви щодо правильності заповнення накладної, номері якої є дробовим, то його скарга може стати підставою для позапланової податкової перевірки (можливо, податківці обмежаться письмовим запитом з проханням надати пояснення щодо виявленого факту). Інших негативних наслідків настати не повинно.

Цей висновок не унеможливлює того, що установчими документами юрособи або наказом керівника на виписування податкової накладної може бути уповноважена особа, яка очолює той чи інший структурний підрозділ (наприклад, головний бухгалтер). Однак у цьому випадку все одно необхідно виходити з того, що податкова накладна виписується самим платником податків (головним підприємством), а не його структурним підрозділом. Це має позначитися й на порядку заповнення податкової накладної. Так, у реквізиті «Особа (платник податку) — продавець» указується

тільки назва головного підприємства і податкова накладна скріплюється його основною печаткою.

У листі, що коментується, на жаль, податківці обмежилися простим цитуванням приписів нормативних актів. Однак у контексті поставленого запитання таке цитування може підштовхнути до висновку про те, що вони готові визнати можливість делегування права виписування податкових накладних

не тільки відокремленим, а й будь-яким структурним підрозділам юридичної особи. Підступність в тому, що реалізувати на практиці таку можливість платники податків навряд чи зможуть. Адже навіть форма повідомлення про делегування філіям (структурним підрозділам) права виписування податкових накладних розрахована виключно на підрозділи, що мають статус відокремлених, і, зокрема, містить такий реквізит, як код ЄДРПОУ філії (структурного підрозділу).

Олена Уварова

 

[2] З 1 січня 2011 року послуги, які надає наше підприємство, не були об'єктом оподаткування ПДВ на підставі підпункту 196.1.14 пункту 196.1 статті 196 Податкового кодексу України, тому було визнано умовний продаж основних засобів (нараховані податкові зобов'язання з ПДВ на балансову вартість ОЗ станом на 01.01.2011 р.). З 01.07.2011 р. наші послуги знову обкладаються ПДВ (підприємство надає виключно такі послуги).

Чи може підприємство зменшити податкові зобов'язання з ПДВ, які були нараховані в січні 2011 року? Якщо так, то як таку операцію відобразити в реєстрі та декларації з ПДВ?

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та про ставки вивізного (експортного) мита на деякі види зернових культур» від 19.05.2011 р. № 3387-VI (далі — Закон № 3387-VI), який набув чинності з 1 липня 2011 року, виключено з Податкового кодексу України (далі — Кодекс) підпункт 196.1.14 пункту 196.1 статті 196, яким було передбачено, що операції з постачання послуг, визначених в підпункті «в» пункту 186.3 статті 186 Кодексу, а саме консультаційних, інжинірингових, інженерних, юридичних (у тому числі адвокатських), бухгалтерських, аудиторських, актуарних та інших подібних послуг консультаційного характеру, а також послуг з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Таким чином, починаючи з 1 липня 2011 року операції з постачання послуг на митній території України, визначених в підпункті «в» пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу, оподатковуються на загальних підставах за ставкою 20 відсотків.

Враховуючи те, що відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу у разі якщо придбані товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (за винятком випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу), то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами.

Отже, у січні 2011 року підприємство правильно вчинило, нарахувавши податкові зобов'язання на балансову вартість основних засобів станом на 01.01.2011 р., оскільки саме з цієї дати такі основні засоби почали використовуватись в операціях, які не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Що стосується повторного використання основних засобів в оподатковуваних операціях, то у такому випадку можливості поновлення податкового кредиту платник податку не має.

 

коментар редакції

 Умовному продажу — так, відновленню податкового кредиту — ні!

Як відомо, суб'єкти господарювання, які надають виведені з 01.01.2011 р. з-під

обкладення ПДВ види послуг (консультаційні, інжинірингові, юридичні, бухгалтерські, аудиторські та інші послуги консультаційного характеру, перелічені в п.п. 196.1.14 ПКУ, що діяв на той час), у січні цього року змушені були визнати умовний продаж своїх товарних залишків та необоротних активів, які обліковувалися станом на зазначену дату та за якими було отримано право на податковий кредит у попередніх звітних періодах.

Після вилучення з 1 липня з ПКУ згаданого п.п. 196.1.14, що означало скасування «консультаційно-послугової» ПДВ-пільги, найбільш постраждали ті вузькопрофільні платники податків, які, крім надання таких послуг, жодної іншої оподатковуваної діяльності не вели. І найбільш віроломним таке скасування виявилося щодо їх необоротних активів, які знову виявилися задіяними у не звільненій від ПДВ діяльності, однак уже без права на податковий кредит.

Зауважимо: якби разом з неоподатковуваними операціями суб'єктом господарювання здійснювалися й оподатковувані (як варіант достатньо було показати будь-які оподатковувані операції в січні), доля «вхідного» ПДВ, що «сидить» у необоротних активах, вирішилася б за допомогою механізму перерахунку, передбаченого абзацом другим п. 199.4 ПКУ, тобто за підсумками 12, 24, 36 місяців їх використання (детально про це можна прочитати у статті «Розподіл «вхідного» ПДВ» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 40).

На нашу думку, у ситуації, до якої потрапили суб'єкти господарювання після скасування пільги з п.п. 196.1.14 ПКУ, звісно, варто було б за такими необоротними активами відновити податковий кредит у недоамортизованій їх частині (або зменшити нараховані в січні податкові зобов'язання, як пропонується в запитанні, відповідь на яке ми коментуємо), однак ця думка продиктована радше почуттям справедливості, ніж положеннями ПКУ. На жаль, у своєму листі ДПСУ розвіяла останні надії «консультантів» на справедливе вирішення проблеми. Висновок, сформульований податківцями, як бачимо, зводиться до того, що можливості відновлення податкового кредиту в разі повторного використання основних засобів в оподатковуваних операціях у платників податків немає.

Мабуть, нарікати тут особливо нема чого: ПКУ дійсно не передбачено механізм, образно кажучи, «умовного придбання» на противагу умовному продажу, який дозволяв би нейтралізувати негативну його дію в разі повернення умовно проданих раніше необоротних активів в оподатковувану діяльність.

До речі, ця сама проблема має місце в разі повторної реєстрації особи платником ПДВ, якій передувала примусова її «розреєстрація» з ініціативи податкового органу. У момент такої повторної реєстрації відновити втрачений при знятті з ПДВ-обліку податковий кредит теж ніяк не можна (про це йдеться в консультації провідних фахівців ДПСУ, опублікованій у відомчому виданні «Вісник податкової служби України», 2011, № 41, с. 13), однак подальша реалізація (не умовна, а реальна) активів, раніше підданих умовному продажу, супроводжуватиметься ще одним нарахуванням податкових зобов'язань з ПДВ.

На жаль, але без унесення відповідних змін до ПКУ зазначеної проблеми допоки не вирішити. А колишніми «звільненцям» не допоможуть навіть такі зміни (якщо їх колись буде схвалено). Одним словом, блажен, хто вірує… у стабільність податкового законодавства, проголошену п.п. 4.1.9 ПКУ, яка вкотре виявилася пустим звуком.

Ігор Хмелевський

 

[3] Підприємство займається поставкою лісопродукту залізничним транспортом. Умовою поставки є передоплата. 01.08.2011 р. підприємством отримано передоплату в загальній сумі 20000,00 грн. При цьому у платіжному дорученні покупцем самостійно визначено суму ПДВ, в тому числі в сумі 1000 грн. 02.08.2011 р. підприємство здійснює відвантаження лісопродуктів, в тому числі звільнених від оподаткування, на суму 10000 грн., послуги залізниці складають 5000,00 грн., в т. ч. ПДВ 833,33 грн. Яким чином має бути виписана податкова накладна? Чи є платіжне доручення покупця, в якому ним самостійно визначена сума ПДВ (частину оподатковуваних операцій наперед не може визначати навіть продавець), основою для виписки податкової накладної датою отримання коштів?

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V Кодексу податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При цьому відповідно до пункту 201.4 статті 201 розділу V Кодексу податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої — дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетину митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 розділу V Кодексу податкова накладна виписується на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Таким чином, на дату отримання передоплати за товари/послуги продавець повинен визначити суму податкових зобов'язань та виписати податкову накладну на суму отриманої передоплати.

Звертаємо увагу, що відповідно до пункту 201.5 статті 201 розділу V Кодексу для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення

від оподаткування у випадках, передбачених статтею 197 розділу V Кодексу, відповідно до пункту 201.3 статті 201 розділу V Кодексу у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідний пункт та/або підпункт статті 197 розділу V Кодексу.

Крім того, відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V Кодексу одними з обов'язкових реквізитів податкової накладної є ціна постачання без урахування податку, ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні.

При цьому, зважаючи на положення Кодексу (підпункт 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V Кодексу), які визначають особливі правила, як визначення суми податку (відсотки від бази оподаткування), так і визначення вартості товарів (податок додається до ціни товару (послуг)), звертаємо увагу на 

неприпустимість наведеного у питанні способу визначення суми податку
(в тому числі)
.

коментар редакції

Виписування ПН при авансі за змішані постачання
(оподатковувані та звільнені)

У частині листа, що коментується, ДПСУ формулює основні вимоги до виписування податкової накладної та зазначає, що накладна повинна складатися вже при отриманні попередньої оплати. Це правильно. Правильно також, що в ситуації, яка розглядається (коли одночасно постачаються товари, послуги, що обкладаються та звільнені від обкладення ПДВ), виписуються окремі податкові накладні.

Податківці уникають прямої відповіді на запитання про те, чи є сума ПДВ, зазначена у платіжному дорученні, основою для виписування податкової накладної. Зі свого боку, зауважимо, що

ця сума не є і не може бути підставою для визначення суми податкових зобов'язань. Необхідно у кожному конкретному випадку розглядати питання про те, за які саме товари (послуги) надходить платіж (у тому числі в межах одного договору). Це важливо як для цілей визначення постачальником суми ПДВ (при постачанні як оподатковуваних, так і звільнених від ПДВ товарів, послуг), так і для правильного заповнення графи «номенклатура» податкової накладної. В умовах, коли на момент оплати номенклатура товару, що авансується, з договору (специфікації) та інших документів з усією однозначністю не випливає, постачальник усе одно змушений виписати податкову накладну, самостійно визначивши номенклатуру товару (послуг), що постачається.

Як наслідок при змішаних постачаннях таке самостійне визначення номенклатури прямо вплине і на суму ПДВ. Причому така сума ПДВ цілком може відрізнятися від суми податку, наведеної у платіжному дорученні покупцем. Тут же зауважимо, що сума ПДВ не є обов'язковим реквізитом поля «призначення платежу» платіжного доручення (про це див. лист НБУ від 19.09.2007 р. № 25-113/1774-9575). Крім того, податківці погоджуються з тим, що невиділення в платіжному дорученні суми сплаченого ПДВ не позбавляє покупця права на податковий кредит (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 68, с. 60).

У подальшому (у момент фактичного відвантаження) при зміні номенклатури товарів (послуг), що постачаються, необхідно зробити відповідні коригування до такої податкової накладної.

Що стосується способу зазначення суми ПДВ
(«у тому числі»), то застосування в договорі (платіжному дорученні тощо) цього способу (а не формули «крім того») не повинне розглядатися як порушення, що спричинює будь-які податкові наслідки.

Дмитро Винокуров

 

[4] Покупець (ФОП — платник єдиного податку) частково повертає підприємству раніше придбану та оплачену продукцію. Чи може підприємство (продавець) відкоригувати податкові зобов'язання з ПДВ, якщо розрахунок з підприємцем за повернену продукцію здійснено взаємозаліком?

Відповідно до пункту 192.2 статті 192 розділу V Кодексу зменшення суми податкових зобов'язань платника податку — постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов'язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Отже, зменшити податкові зобов'язання з ПДВ

можливо лише при наданні повної грошової компенсації за повернений товар. Оскільки в описаній ситуації розрахунок здійснено шляхом проведення взаємозаліку, а не оплати грошовими коштами, то у продавця право на зменшення податкового зобов'язання не виникає.

коментар редакції

Коли повернення товару неплатником ПДВ не дає права постачальнику відкоригувати ПЗ

Отже, як бачимо, п. 192.2 ПКУ чітко встановлює умови, за яких можливе коригування податкових зобов'язань при поверненні товару неплатником ПДВ:

1) постачальнику повністю повернено раніше поставлені товари;

2) покупець — неплатник ПДВ отримав від постачальника

повну грошову компенсацію вартості.

Розрахунки, проведені за повернений товар в інших формах (відмінних від грошових), не вписуються до умов. Тому

у постачальника для коригування податкових зобов'язань з ПДВ при поверненні товару, розрахунок за який було здійснено взаємозаліком (без грошей), немає підстав. Як варіант тут можна порадити постачальнику повернути гроші і тут же за них придбати інший товар.

Наталія Дзюба

 

[5] Які штрафні санкції передбачені за порушення порядку нумерації податкових накладних в реєстрі податкових накладних?

Платник податку веде реєстр виданих та отриманих податкових накладних (далі — Реєстр) в електронному вигляді, у якому зазначається, зокрема, порядковий номер податкової накладної (далі — ПН) (пункт 201.15 статті 201 розділу V Кодексу). Порядковий номер ПН присвоюється відповідно до її номера в Реєстрі (пункт 3 Порядку № 969). Відповідно до пункту 9 Порядку ведення Реєстру виданих та отриманих податкових накладних, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 24.12.2010 р. № 1002 (далі — Порядок № 1002), заповнення окремих граф у розділі I передбачено наступним чином:

у графі 1 проставляється порядковий номер документа, який вноситься до Реєстру: ПН, який відповідає порядковому номеру запису в Реєстрі; розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до ПН (додаток 2 до ПН), на підставі якого здійснюється запис у Реєстрі; документа бухгалтерського обліку;

у графі 2 вказується: дата виписки ПН, яка відповідає даті виникнення податкових зобов'язань з ПДВ; дата розрахунку коригувань кількісних та вартісних показників; у разі експорту товару — дата виписки ПН, яка відповідає даті оформлення вантажно-митної декларації (далі — ВМД); дата оформлення бухгалтерського документа, що підтверджує факт здійснення операцій, які не є об'єктом оподаткування ПДВ;

у графі 3 вказується: порядковий номер ПН, який відповідає номеру з графи 1, тобто порядковому номеру запису в Реєстрі; номер розрахунку коригувань; номер документа бухгалтерського обліку. У разі якщо платником ПДВ здійснюються експортні операції, то у графі 3 проставляються останні 6 цифр ВМД (порядковий номер митної декларації в журналі обліку ВМД на митниці). При цьому номер наступної ПН повинен відповідати порядковому номеру запису в Реєстрі.

За вибором платника нумерацію можна вести за кожний місяць окремо, починаючи з № 1, або наскрізну за весь рік

.

За порушення законів з питань оподаткування передбачена фінансова, адміністративна та кримінальна відповідальність (пункт 111.1 статті 111 розділу II Кодексу).

За порушення порядку нумерації податкових накладних в Реєстрі (що не призводить до стягнення грошових зобов'язань та відповідно застосування фінансових санкцій) застосовується адміністративний штраф. Накладається адміністративний штраф на керівника та іншу посадову особу підприємства у разі порушення ними встановленого законом порядку ведення податкового обліку. Ураховуючи те, що зазначення порядкового номера податкових накладних в Реєстрі передбачене Кодексом, то за порушення порядку нумерації податкових накладних в Реєстрі може бути застосовано адміністративний штраф. Розмір адмінштрафу відповідно до статті 1631 Кодексу України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073 складає від 5 до 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (на сьогодні це від 85 грн. до 170 грн.).

Крім того, слід нагадати, що порушення порядку заповнення податкової накладної

не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

 

коментар редакції

За порушення нумерації ПН у Реєстрі виданих та отриманих ПН передбачено адмінштраф

При нумерації податкових накладних повинно чітко виконуватися таке правило: порядковий номер податкової накладної має відповідати порядковому номеру запису в Реєстрі виданих та отриманих податкових накладних (розділ I), як того вимагає п. 3 Порядку № 969 (порядок заповнення ПН), а також п. 9.1 Порядку № 1002 (порядок заповнення Реєстру). Із правилами заповнення податкових накладних та Реєстру можна ознайомитися у спецвипуску «Податкові накладні та Реєстр: просто про складне» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, спецвипуск № 6.

За порушення заповнення граф, у тому числі й тих, що не впливають на показники декларації, зокрема графи 1 частин I і II Реєстру, де вказується порядковий номер податкової накладної (та інших подібних документів), керівнику та бухгалтеру, які ставлять свої підписи під Реєстром виданих та отриманих податкових накладних, загрожує адмінштраф за ст. 1631 КпАП. Відповідно до неї

порушення встановленого законом порядку ведення податкового обліку тягне за собою накладення штрафу в розмірі від 5 до 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, тобто від 85 до 170 грн. Як передбачено ч. 2 ст. 1631 КпАП, якщо протягом року особа повторно притягується до відповідальності за те саме порушення, штраф накладається в розмірі від 10 до 15 нмдг, тобто від 170 до 255 грн.

Нагадаємо: виявити порушення порядку ведення податкового обліку податкові органи можуть як під час виїзних (планових та позапланових), так і при проведенні невиїзної (камеральної) перевірки. Повноваженням складати адмінпротоколи при виявленні зазначеного порушення наділено податкові органи (ст. 255 КпАП). Протокол має бути надано для ознайомлення та підписання посадовій особі, щодо якої його складено. А оскільки накладають штраф виключно суди (ст. 221 КпАП), то після складання адмінпротоколу його буде передано до суду для розгляду адмінсправи (див. Інструкцію з оформлення органами державної податкової служби матеріалів про адміністративні правопорушення, затверджену наказом ДПАУ від 28.10.2009 р. № 585). Адмінстягнення може бути накладено

не пізніше ніж через три місяці із дня вчинення правопорушення, а при триваючому правопорушенні — не пізніше ніж через три місяці із дня його виявлення.

Також слід пам'ятати, що за наявності оригіналу податкової накладної, її включення до Реєстру під помилковим номером у продавця не є підставою для відмови в зарахуванні суми ПДВ за такою податковою накладною до складу податкового кредиту у покупця. Покупець не несе відповідальності за неправильне відображення нумерації податкової накладної в Реєстрі продавця. Це стосується й інших подібних документів (транспортних квитків, готельних рахунків тощо), які дають право покупцю на податковий кредит без податкових накладних, унесених не за тим номером до Реєстру у продавця.

 

Наталія Дзюба

 

[6] Чи потрібно відображати в Реєстрі виданих і отриманих податкових накладних операції по передоплаті товарів/послуг підприємству — неплатникові ПДВ? Якщо так, то яким чином заповнити графи Реєстру?

За загальним правилом в податковому обліку з ПДВ податкові зобов'язання та податковий кредит відображаються за правилом першої події.

Оскільки в реєстрі отриманих та виданих податкових накладних та в декларації з ПДВ відображаються не лише операції, які оподатковуються ПДВ, але й ті, що не є об'єктом оподаткування чи звільнені від оподаткування, то операції по передоплаті товарів/послуг підприємству — неплатникові ПДВ також слід відображати в зазначених Реєстрі та Декларації за правилом першої події, тобто або за датою списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або за датою отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено відповідним документом.

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1002 у графі 5 розділу II Реєстру зазначається вид документа згідно з такими позначеннями, зокрема: НП — документ, що засвідчує придбання товарів/послуг на митній території України в осіб, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість; БО — документ бухгалтерського обліку.

Отже,

операції по передоплаті товарів (робіт, послуг) підприємству — неплатникові ПДВ слід відображати в Реєстрі в періоді здійснення такої передоплати, при цьому документом для такого відображення служитиме рахунок або платіжне доручення на перерахування коштів, а в графі 5 розділу II Реєстру слід зазначити вид документа — НП.

 

коментар редакції

Передоплата товарів (послуг) неплатнику ПДВ у Реєстрі виданих
та отриманих ПН

При купівлі товарів (послуг) у неплатників ПДВ

податкової накладної у платника-покупця не буде. Облік придбаних товарів (послуг) у такому разі ведеться на підставі документів, що засвідчують їх поставку (п. 10.4 Порядку № 1002). Такими документами можуть бути товарні накладні, акти наданих послуг, а також платіжні документи на перерахування грошових коштів при передоплаті таких товарів (послуг) тощо. Усі вони в розділі II Реєстру у графі 5 «вид документа» відображаються із загальним скороченим позначенням «НП» (п. 11.4 Порядку № 1002) — документ, що засвідчує придбання товарів (послуг) на території України в осіб, не зареєстрованих платниками ПДВ. Причому якщо перша подія — передоплата, то й відображати такі операції в Реєстрі слід за передоплатою.

Крім того (хоча в листі, що коментується, про це не йдеться):

у графі 7

замість ІПН згідно з п. 11.6 Порядку № 1002 проставляється умовний ІПН «400000000000» — придбання товарів/послуг в особи, не зареєстрованої платником ПДВ;

у графах 10

, 12, 14 та 16 проставляється позначка «O» (п.п. 11.9 Порядку № 1002), що означає «нуль», як роз'яснювалося в листі ДПАУ від 26.01.2011 р. № 2049/7/16-1117.

Наталія Дзюба

 

[7] Яким чином відображати отримані послуги з розрахунково-касового обслуговування банку в реєстрі податкових накладних: по кожному дню чи підсумком за місяць? Який вид документа при цьому ставиться: БО чи НП? Які штрафи передбачені за невідображення та як вони застосовуються: одноразово чи за кожне невідображення?

Операції з розрахунково-касового обслуговування не є об'єктом оподаткування ПДВ (підпункт 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу). Однак це не звільняє платника ПДВ від обов'язку відобразити операції з отримання таких послуг в декларації з ПДВ та Реєстрі виданих та отриманих податкових накладних (далі — Реєстр), ведення якого передбачене пунктами 201.14 та 201.15 статті 201 розділу V Кодексу.

Вартість послуг з розрахунково-касового обслуговування та порядок їх нарахування зазвичай передбачається у договорі між клієнтом та банком. Якщо договором передбачено оформлення акта про надання таких послуг раз на місяць, то підприємство на підставі цього документа відображатиме такі послуги у Реєстрі раз на місяць.

Якщо ж єдиний акт не оформляється

, а підприємство відображає витрати на разрахунково-касове обслуговування на підставі банківських виписок, то відображати в Реєстрі потрібно кожну з таких виписок.

Відповідно до пункту 11.4 Порядку № 1002 у графі 5 зазначається вид документа, зокрема «НП» — документ, що засвідчує придбання товарів/послуг на митній території України в осіб, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість.

За порушення законів з питань оподаткування передбачена

фінансова, адміністративна та кримінальна відповідальність (пункт 111.1 статті 111 розділу II Кодексу). За порушення встановленого законом порядку ведення податкового обліку може бути застосовано адмінштраф в розмірі від 5 до 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (на сьогодні це від 85 грн. до 170 грн.) (стаття 1631 Кодексу України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073).

 

коментар редакції

Послуги банку з розрахунково-касового обслуговування в Реєстрі

По-перше

, показувати в Реєстрі послуги банку потрібно. Причому якщо немає щомісячного акта, то відображати в Реєстрі розрахунково-касове обслуговування (РКО) слід за кожною випискою банку на суму витрат щодо РКО.

По-друге

, як бачимо, податківці в листі, що коментується, пропонують у розділі II Реєстру у графі 5 «Вид документа» відображати послуги, що не обкладаються ПДВ, із загальним скороченим позначенням «НП» — документ, що засвідчує придбання товарів (послуг) на території України в осіб, не зареєстрованих платниками ПДВ. На наш погляд, відображати неоподатковувані послуги банку із загальним скороченням НП не зовсім коректно, адже банки часто є зареєстрованими платниками ПДВ і разом з неоподатковуваними товарами (послугами) надають товари (послуги), що обкладаються ПДВ.

Буде правильніше у розділі II Реєстру

у графі 5 «Вид документа» вказати «БО». Причому й податківці не заперечують проти такої позначки при відображенні в Реєстрі придбаних послуг, що не обкладаються ПДВ. В Єдиній базі податкових знань (сайт www.sta.gov.ua) розміщено консультацію, де зазначено таке: «при занесенні до розділу II «Отримані податкові накладні» Реєстру отриманих та виданих податкових накладних документів бухгалтерського обліку, що засвідчують факт придбання товарів (послуг), які не є об'єктом оподаткування: у графі 1 записується порядковий номер, що відповідає порядковому номеру запису в Реєстрі, та проставляється у графі 4; у графах 2, 3 — відповідні дати отримання та виписування документа; у графі 5 — «БО»; у графі 6 — найменування (прізвище, ім'я, по батькові — для фізичної особи) постачальника; у графі 7 — позначка «0» (нуль); у графах 9, 11, 13 і 15 — вартість придбаних товарів (послуг) залежно від подальшого їх використання; у графах 10, 12, 14 і 16 — позначка «0» (нуль)».

За незаповнення зазначених граф Реєстру до посадових осіб може бути застосовано адміністративний штраф у розмірі від 5 до 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, тобто

від 85 до 170 грн., а згідно з ч. 2 ст. 1631 КУпАП, якщо протягом року особа повторно притягується до відповідальності за це саме порушення, штраф накладається в розмірі від 10 до 15 нмдг, тобто від 170 до 255 грн. Ким та коли він накладається, див. у ком. до запитання 5 на с. 11. Причому тут слід зауважити, що застосовується один адмінштраф незалежно від кількості допущених у Реєстрі помилок, оскільки всі вони охоплюються одним складом правопорушення та кваліфікуються як порушення порядку ведення податкового обліку. Податкові органи інколи на практиці схильні розглядати кожну допущену помилку як самостійне порушення за ст. 1631 КУпАП. Однак навіть у цьому випадку штраф усе одно буде один. Підстави для цього надано ст. 36 КУпАП, відповідно до якої в разі якщо особа вчинила декілька адміністративних правопорушень, справи щодо яких одночасно розглядаються тим самим органом, стягнення накладається в межах санкції, установленої за більш серйозне правопорушення з числа вчинених. Відповідно і при підході, коли кожна помилка в Реєстрі кваліфікується як окреме порушення, штраф накладається один, але при цьому суд може застосувати найбільший його розмір у передбачених ст. 1631КУпАП межах (цієї статтею розмір штрафу передбачено від 8 до 15 нмдг, тобто від 136 до 255 грн., тому в разі виявлення декількох помилок розмір накладеної санкції може досягти 255 грн.).

Наталія Дзюба

 

[8] Будівельна компанія побудувала котеджі, вони продаються фізичним особам. Чи потрібно податкову накладну, виписану на фізособу — неплатника ПДВ, реєструвати в Єдиному реєстрі (сума ПДВ більше 100 тис. грн.)? Чи є інший порядок реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі ПН, окрім електронного (оскільки не завжди є інтернет-зв'язок)?

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V Кодексу податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку — продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246 (далі — Порядок № 1246).

Відповідно до пункту 4 Порядку № 1246 не підлягають реєстрації податкові накладні, які не видаються покупцеві та залишаються у продавця в порядку, встановленому Державною податковою службою.

Згідно із пунктом 8 Порядку № 969 усі примірники податкових накладних, окремі особливості заповнення яких викладені в підпунктах 8.1 — 8.4 пункту 8 Порядку № 969, зокрема, у разі поставки товарів/послуг неплатнику податку на додану вартість, залишаються в особи, що їх виписала.

Таким чином, податкові накладні, які відповідно до пункту 8 Порядку № 969

залишаються у продавця товарів/послуг, незалежно від суми ПДВ, що зазначена в таких податкових накладних, не підлягають реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Що стосується способу внесення інформації про податкові накладні до Єдиного реєстру податкових накладних, то відповідно до Порядку № 1246 після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та накладення електронного цифрового підпису продавець здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування

в електронній формі та надсилає їх Державній податковій службі засобами телекомунікаційного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис» та «Про електронні документи та електронний документообіг».

Іншого способу

внесення інформації про податкові накладні до Єдиного реєстру податкових накладних Порядком № 1246 не передбачено.

коментар редакції

«Великі» ПН, виписані неплатнику ПДВ, у Єдиному реєстрі не реєструються

Цілком справедливо зазначено, що ПН, які залишаються у продавця

товарів/послуг, зокрема при поставках неплатникам ПДВ, незалежно від суми ПДВ, зазначеної в таких ПН, не підлягають реєстрації в ЄРПН. У таких податкових накладних у верхній лівій частині в полі «Залишається у продавця» ставиться позначка «Х» і в шапці вказується відповідний тип причини — 02. У полях «Індивідуальний податковий номер покупця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» проставляється позначка «Ø» (нуль) (див. п. 8 Порядку № 969).

У ЄРПН підлягають реєстрації

тільки ті ПН, що надаються покупцю та відповідають вимогам, визначеним п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ.

Для включення ПН до ЄРПН

платник має:

1)

скласти її за допомогою відповідного програмного забезпечення;

2)

зберегти її в необхідному форматі (*.xml);

3)

підписати її за допомогою ЕЦП (перший підпис — бухгалтера/головного бухгалтера або керівника, другий — аналог відбитка печатки продавця) і зашифрувати;

4)

з урахуванням 20-денного строку надіслати її в електронному вигляді до податкової інспекції (адреса: zvit@sta.gov.ua). Підтвердженням тому, що ПН зареєстровано (або не зареєстровано), є підписана ЕЦП та зашифрована квитанція (п. 8 Порядку № 1246).

Іншого варіанта реєстрації «великих» ПН у ЄРПН у Порядку № 1246 не передбачено.

Наталія Дзюба

 

[9] За результатами перевірки виявлено, що підприємство показало податковий кредит від постачальника, який за даними ДПІ не відображений в звітності контрагента, або контрагент не сплатив податкові зобов'язання. Інспектор знімає податковий кредит і нараховує на дану суму 25 % штрафу. Чи правомірні дії податкового інспектора за умови надання йому всіх необхідних документів для підтвердження права на податковий кредит?

 

Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Органи державної податкової служби за даними реєстрів виданих та отриманих податкових накладних, наданих в електронному вигляді, повідомляють платника податку про наявність у такому реєстрі розбіжностей з даними контрагентів. При цьому платник податку протягом 10 днів після отримання такого повідомлення має право уточнити податкові зобов'язання без застосування штрафних санкцій, передбачених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V Кодексу відсутність факту реєстрації платником податку — продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та порушення порядку заповнення податкової накладної

не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

 

коментар редакції

Покупець відповідає за продавця?..

Найтривіальніше питання було поставлене ДПСУ. Як бути, якщо покупець відобразив податковий кредит, а постачальник свої податкові зобов'язання не показав (не сплатив)? Більше того, автор запитання вже постраждав, оскільки цю ситуацію однозначно було інтерпретовано при перевірці та вже було донараховано податок (разом зі штрафними санкціями). На жаль, ми не дочекалися відповіді, яка мала прозвучати. Замість цього ДПСУ процитувала деякі норми податкового законодавства, після чого залишилося враження правомірності прийнятого податківцями при перевірці рішення.

На наш погляд,

норми чинного податкового законодавства (у тому числі процитовані) не дають підстав для невизнання податкового кредиту в покупця.

ПКУ висуває досить чіткі умови для формування податкового кредиту. Серед них немає положень, що ставлять право на податковий кредит у залежність від факту заяви (сплати) сум податкових зобов'язань постачальником.

Зрозуміло, у цьому випадку ми не говоримо про реєстрацію податкової накладної постачальником в Єдиному реєстрі. У разі якщо така реєстрація потрібна, то її відсутність, дійсно, не дає покупцю права на податковий кредит (виняток — складання скарги на відсутність реєстрації). На це правильно вказується в останньому абзаці відповіді. Але в запитанні розглядається інша (загальніша) тема і про обов'язковість реєстрації податкової накладної не згадується.

ДПСУ спирається на норму п. 201.6 ПКУ, в якій стверджується, що податкова накладна є податковим документом і 

водночас відображається в податкових зобов'язаннях та Реєстрі виданих податкових накладних продавця і Реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Однак, по-перше, її навіть теоретично у деяких ситуаціях виконано бути не може (наприклад, за податковими накладними, що запізнилися), а по-друге, і що найголовніше, — вона жодним чином не зачіпає права на податковий кредит.

Її продовження (що також цитується в листі) про можливість виправлення податкових

зобов'язань після повідомлення про розбіжності без застосування штрафних санкцій є індульгенцією для постачальника, але прав покупця також не змінює.

Інакше кажучи, з часів Закону про ПДВ у цій частині жодних змін не відбулося (знову застережемо: крім випадку з обов'язковою реєстрацією податкових накладних у Єдиному реєстрі). Але, на жаль, нічого не змінилося й у практиці перевірочної роботи, під час якої податківці доходять помилкових висновків щодо наявності правового зв'язку між фактом несплати (ненарахування) постачальником податку і часткою податкового кредиту в покупця. Судова практика дає адекватну відповідь на такого роду позицію, про що див., наприклад, постанови ВСУ від 01.06.2010 р. № 21-573во10, від 31.01.2011 р. № 21-47а10. Цікаво зауважити, що в останній із названих постанов ВСУ посилається на показову (що підлягає застосуванню в Україні) практику Європейського суду з прав людини у справі «Булвес» проти Болгарії (від 22.01.2009 р. № 3991/03) про те, що

платник податків не може відповідати за сплату ПДВ постачальником. Приємно відзначити, що це рішення ЄСПЛ насправді запрацювало в Україні та слідом за ВСУ досить часто включається до мотивувальної частини вирішень вітчизняних судів починаючи з першої інстанції у спорах про право на податковий кредит щодо сум ПДВ, які не декларувалися (не сплачувалися) постачальником.

Дмитро Винокуров

 

[10] У реєстр за який місяць слід включити отриману податкову накладну на послуги зв'язку, якщо дата її виписки 30.09.2011 р., а видана вона контрагентом 10.10.2011 р.?

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 розділу V Кодексу датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

— або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг,

— або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту, є податкова накладна, яка видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця (абзац перший пункту 201.10 статті 201 Кодексу).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 розділу V Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V Кодексу.

У разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі, відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V Кодексу покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Таким чином,

отримувач послуг зв'язку має право на включення сум ПДВ по отриманих послугах до складу податкового кредиту у тому місяці, в якому ним отримано податкову накладну від постачальника, тобто у жовтні 2011 року, або у місяці фактичного отримання послуг чи списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату послуг, якщо отримання послуг чи списання коштів відбулося у місяці, що передує жовтню 2011 року, та за умови подання податкової декларації за звітний податковий період разом із заявою із скаргою на постачальника та з обов'язковим наданням копій товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких послуг або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

 

коментар редакції

ПН, що «запізнюється», у Реєстрі: або за датою отримання,
або за датою виписування на підставі скарги

Цілком згодні з висновками ДПСУ про те, що відображати таку податкову накладну в розділі II Реєстру можна:

— або в періоді її отримання від постачальника. Однак хочемо попередити, що податківці вважають за краще обов’язково бачити документальне підтвердження запізнення податкової накладної, що дає «зелене світло» можливості відображення її в Реєстрі та в декларації з ПДВ. Докладніше див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 89, с. 23,

— або в періоді її виписування, подавши на постачальника відповідну скаргу. Тут не забудьте, що платник податку, який до податкової декларації за звітний податковий період подає заяву зі скаргою на постачальника з метою включення сум ПДВ до складу податкового кредиту,

у графі 5 розділу II
Реєстру має поставити позначку «ЗП» (п. 11.4 Порядку № 1002), у графах 6, 7 указати реквізити постачальника (найменування, індивідуальний податковий номер). Інші графи заповнюються ним без істотних особливостей (див. консультацію податківців, розміщену в розділі 130.25 ЄБПЗ на сайті ДПСУ www.sta.gov.ua).

Наталія Дзюба

 

[11] Підприємство займається виробництвом деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404, залишок якої наявний на 01.01.2011 р. Крім цього підприємство займається деревопереробкою, де також може бути використано залишки деревини, які наявні на 01.01.2011 р. Яким чином мало бути здійснене коригування податкового кредиту з ПДВ по залишках цієї продукції?

 

Починаючи з 01.01.2011 р. відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу XX Кодексу тимчасово, до 1 січня 2014 року, операції з постачання деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД, у тому числі операції з імпорту та експорту таких товарів, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Законом України від 07.07.2011 р. № 3609-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» (далі — Закон № 3609) внесено зміни до пункту 15 підрозділу 2 розділу XX Кодексу.

Починаючи з 06.08.2011 р. відповідно до пункту 23 підрозділу 2 розділу XX Кодексу тимчасово, до 1 січня 2014 року, від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту та експорту деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД (крім брикетів та гранул товарної підкатегорії УКТ ЗЕД 4401 30 90 00).

Враховуючи викладене, платники податку, які здійснювали операції з постачання деревини (включаючи і операції з деревопереробки) товарних позицій 4401, 4403, 4404 УКТ ЗЕД у періоді з 01.01.2011 р. по 05.08.2011 р. та товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД (крім брикетів та гранул товарної підкатегорії УКТ ЗЕД 4401 30 90 00), починаючи з 06.08.2011 р. як на митній території України, так і на експорт,

не мають права на формування податкового кредиту, якщо операції з постачання таких товарів (з урахуванням дати першої з подій, перерахованих у пункті 187.1 статті 187 розділу V Кодексу) здійснюватимуться ними на митній території України в період з 1 січня 2011 року до 1 січня 2014 року, тобто в режимі звільнення від оподаткування.

При цьому якщо за операціями з виготовлення чи придбання зазначених груп товарів в попередніх податкових періодах (до 1 січня 2011 року)

було задекларовано податковий кредит, то при здійсненні операцій з постачання таких товарів слід визнати умовний продаж у відповідності з правилами, встановленими підпунктом 198.5 статті 198 розділу V Кодексу.

 

коментар редакції

Доля податкового кредиту при використанні залишків деревини,
що утворилися до 01.01.2011 р.

Перш ніж давати оцінку висновкам податківців, нагадаємо в дохідливій формі норму ПКУ, що звільняє від ПДВ операції з деревиною. Так, тимчасово, до 01.01.2014 р., від ПДВ звільняються постачання (а також імпорт та експорт) деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД. Причому з 06.08.2011 р. з-під цієї пільги виведено постачання, у тому числі імпорт та експорт брикетів і гранул товарної підкатегорії 4401 30 90 00 згідно з УКТ ЗЕД*. Тепер щодо позиції податківців — розглянемо її в розрізі двох питань.

* Зверніть увагу, що в цілому до цієї товарної підкатегорії входять відходи та скрап деревини, агломеровані та неагломеровані, у вигляді колод, полін, брикетів, гранул. Зважаючи на те, що з 06.08.2011 р. з-під пільги виведено лише операції з брикетами та гранулами, на решту товарів цієї підкатегорії пільга згідно з п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ продовжує поширюватися.

 

1

. На думку податкового відомства, платники, які здійснюють з 01.01.2011 р. операції з постачання на митній території України та експорту (від себе додамо, що, вочевидь, й імпорту) деревини, у тому числі операції з деревообробки товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД (а з 06.08.2011 р. — за винятком брикетів і гранул товарної підкатегорії 4401 30 90 00 згідно з УКТ ЗЕД), не мають права на формування податкового кредиту, якщо такі постачання (з урахуванням дати першої події згідно з п. 187.1 ПКУ) здійснюватимуться на митній території України до 01.01.2014 р.

До цього висновку є низка зауважень. Так, ми не можемо погодитися з думкою податківців про безумовну відсутність права на податковий кредит при здійсненні операцій з деревообробки власної деревини. Почнемо з того, що сама по собі операція з обробки власної деревини не є її постачанням, тому в момент здійснення такої операції пільга згідно з п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ ще «не включається» (при цьому, якщо обробляється деревина, за якою до 01.01.2011 р. було сформовано податковий кредит, коригувати його в момент такої обробки ще не потрібно).

Крім того, у результаті обробки деревини її код згідно з УКТ ЗЕД, як правило, змінюється. Наприклад, після такої обробки «на виході» може утворитися деревина товарної позиції 4407 (лісоматеріали розпиляні або розколоті уздовж), 4408 (листи для облицювання) або 4409 (пилопродукція з деревини) згідно з УКТ ЗЕД. На постачання (а також імпорт та експорт) таких товарів пільга за п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ вже не поширюється, а отже, такі операції обкладатимуться ПДВ у загальному порядку.

Водночас, якщо після обробки деревини її код згідно з УКТ ЗЕД не змінюється, то операції з її постачання підпадатимуть під пільгу, а отже, права на податковий кредит дійсно не буде.

Якщо ж говорити про операції з деревообробки сторонньої деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД, то, на наш погляд, платники, які виконують подібні роботи, мають право на відображення податкового кредиту в загальному порядку, оскільки пільга за п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ поширюється лише на постачання (а також експорт та імпорт) зазначених товарів.

2

. Податківці також роз'яснили: якщо при придбанні/виготовленні деревини товарних позицій, зазначених у п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, до 01.01.2011 р. було сформовано податковий кредит, то при здійсненні операцій з постачання (вочевидь, що і з експорту) таких товарів слід відобразити умовне постачання згідно з п. 198.5 ПКУ. До цього висновку зауважень немає — такий порядок дійсно випливає з ПКУ. Умовне постачання при цьому слід відобразити лише в момент відображення витрат за такою деревиною — тобто фактично в момент її передачі покупцю. Хоча не виключено, що податківці захочуть побачити таке постачання за датою першої події (див. їх думку на с. 24), що, зрозуміло, неправомірно.

Водночас цей висновок свідчить

про непослідовність позиції податківців, адже, як відомо, з початку року і аж до останнього часу в цьому питанні вони посилалися на п. 198.4 ПКУ. При цьому такий підхід також дозволяв їм робити висновок про можливість відновлення витрат у сумі «вхідного» ПДВ (див. Єдину базу податкових знань, розділ 110.07.21) — вочевидь, що у світлі листа, що коментується, їх думка з цього питання повинна змінитися. Хоча, слід зауважити, такий порядок не можна назвати справедливим — адже фактично постачальники зазнають збитків на суму «вхідного» ПДВ, яку вони могли б включити до витрат у момент придбання деревини (якби було заздалегідь відомо, що така деревина використовуватиметься в діяльності, що не обкладається ПДВ).

Віталій Смердов

 

[12] Підприємство — платник ПДВ здійснило продаж офісного приміщення у багатоповерховій будівлі, яке знаходиться у нього на балансі. Земля, на якій розташована будівля, є власністю продавця. У договорі між продавцем та покупцем зазначено, що до моменту оформлення права власності на володіння частиною землі, яка відповідає частці офісного приміщення, покупець зобов'язаний компенсувати частину податку на землю продавцеві. Чи є об'єктом оподаткування ПДВ сума компенсації частини плати за землю?

Відповідно до статті 120 Земельного кодексу України у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення.

Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу плата за землю — це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Земельний податок — обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі — податок для цілей розділу XIII цього Кодексу) (підпункт 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 розділу V Кодексу).

Відповідно до статей 269, 270 розділу XIII Кодексу платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, а об'єктами оподаткування — земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, а також земельні частки (паї), які перебувають у власності (стаття 270 розділу XIII Кодексу).

Підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу визначено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу V Кодексу постачання послуг — будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 розділу I Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів, крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів і збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Таким чином,

у разі якщо покупець відшкодовує витрати на сплату земельного податку землекористувачу згідно з умовами договору продажу нежилого приміщення, то таке відшкодування вважається частиною оплати його вартості і, відповідно, є об'єктом оподаткування ПДВ.

коментар редакції

«Компенсація земельного податку обкладається ПДВ», —
стверджує ДПСУ.

«А чи є взагалі підстави щось компенсувати?» — запитуємо ми

Щодо відповіді ДПСУ в тій частині, де йдеться про

обкладення ПДВ суми земельного податку, яку покупець офісного приміщення в договірному порядку компенсує продавцю, у нас заперечень немає. Дійсно, таку компенсацію слід розглядати як частину оплати вартості приміщення та обкладати ПДВ (у разі, якщо власне постачання є оподатковуваною операцією). Водночас, якщо подивитись на ситуацію з точки зору сплати земельного податку, то виникають серйозні заперечення щодо правильності подібного врегулювання зазначеного питання.

Річ у тім, що ст. 120 Земельного кодексу України (далі — ЗКУ), процитована авторами листа, ідеально узгоджується з тим випадком, коли відбувається продаж

усієї будівлі (а не її частини, як у ситуації, що розглядається). Відповідно до ч. 6 цієї статті однією з істотних умов таких правочинів має бути кадастровий номер земельної ділянки, право на яку переходить у зв'язку з набуттям права власності на житловий будинок, будівлю або споруду. Крім цього, у тій же ч. 6 ст. 120 ЗКУ зазначається, що укладення договору, який передбачає набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що пов'язане з переходом права на частину земельної ділянки, здійснюється після виділення цієї частини в окрему земельну ділянку та присвоєння їй окремого кадастрового номера.

Зверніть увагу: наведеними вище нормами

не охоплено продаж частини об'єкта нерухомості та не прописано «земельні» наслідки такого продажу, оскільки при цьому слід керуватися вимогами цивільного законодавства, що регулюють право загальної часткової власності, у взаємозв’язку з відомими правилами щодо долі головної речі та її приналежності.

Із цієї точки зору, оскільки цільовим призначенням земельної ділянки, що перебуває у власності продавця офісного приміщення в багатоповерховій будівлі, напевно є експлуатація та обслуговування такої будівлі, то сама

будівля в цілому має розглядатися як головна річ, а зазначена земельна ділянка — як її приналежність. Тоді перехід права власності на частину будівлі (на офісне приміщення) спричинює перехід права власності у відповідній пропорції на частину земельної ділянки, що належить до будівлі.

Однак у зв'язку з тим, що

виділення цієї частини ділянки в натурі неможливе*, то неможливе і переоформлення права власності на частину землі, що відповідає частці офісного приміщення в будівлі в цілому. Вірніше, у державному земельному кадастрі не можна зареєструвати право власника окремого офісного приміщення на окрему (з власним кадастровим номером) земельну ділянку, що належить до цього приміщення. Замість цього до державного акта на право власності на всю земельну ділянку, який видається співвласникам (на ім’я особи, уповноваженої ними; це випливає із самої форми держакта), додається список таких співвласників (див. п. 2.10 наказу Держкомзему України від 04.05.99 р. № 43). Цей документ і підтверджуватиме, що співвласники будівлі (покупець офісного приміщення в ньому та власник решти будівлі) є співвласниками земельної ділянки в певних частках.

* Це випливає з визначення

земельної ділянки, наданого в п.п. 14.1.74 ПКУ і ч. 1 ст. 79 ЗКУ, як частини земної поверхні з установленими межами, оскільки для ділянки, частина якої розташована під будівлею, позначити її межі на поверхні не можна.

Згідно зі ст. 360 ЦКУ співвласник відповідно до своєї частки у праві спільної часткової власності зобов'язаний брати участь у витратах на управління, утримання та збереження спільного майна, у сплаті податків, зборів (обов'язкових платежів), а також нести відповідальність перед третіми особами за зобов'язаннями, пов'язаними із спільним майном. Щодо сплати земельного податку, то за конкретизацією моменту, з якого новий власник офісного приміщення стає його платником, слід звернутися до спеціальних норм податкового законодавства.

Так, відповідно до п. 287.6 ПКУ під час переходу права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території, сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно. Застосовуючи цю вимогу ПКУ до ситуації, що розглядається, отримуємо, що:

— з моменту державної реєстрації права власності на офісне приміщення його покупець стає самостійним платником земельного податку (у цьому саме і полягала помилка учасників правочину, які домовилися між собою про компенсацію земельного податку, — насправді покупець повинен сплачувати податок за себе сам);

продавець продовжує сплачувати земельний податок за всю земельну ділянку без зменшення її на частину площі, що припадає на продане офісне приміщення (на те, що в цьому випадку виникає подвійне оподаткування тих самих площ, ми звертали увагу у статті «Плата за землю: загальні моменти» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 88. Утім, як випливає з відповідних консультацій з ЄБПЗ за кодом 200.01, це анітрохи не бентежить контролюючі органи та, більше того, укладається у приписи ПКУ);

— після отримання держакта з доданим до нього списком співвласників землі кожен стане платником земельного податку за свою частку земельної ділянки.

Заради справедливості варто зауважити, що в ПКУ є більш приваблива для ситуації, що розглядається, норма порівняно з п. 287.6, на який зробили ставку ми. Ідеться про п.п. 2 п. 286.6 цього Кодексу, що свідчить: за земельну ділянку, на якій розташована будівля, що перебуває у спільній частковій власності декількох юридичних або фізичних осіб, податок нараховується з урахуванням прибудинкової території кожній з таких осіб пропорційно частці, що належить кожній особі.

Якщо піти цим шляхом, то вже з моменту державної реєстрації права власності покупця на офісне приміщення його продавець, він же власник частини будівлі, що залишилася, не зобов'язаний сплачувати за частину землі під проданим приміщенням. Однак прямого звільнення продавця від земельного податку (на противагу прямому примусу покупця до його сплати, установленому п. 287.6) у Кодексі немає. Крім того, за продавцем приміщення в земельному кадастрі залишається зареєстрованим право власності на всю земельну ділянку, що належить до будівлі загалом, що додатково зобов'язує його сплачувати податок за всю ділянку за загальними правилами, передбаченими пп. 269.1.1 і 270.1.1, а також абз. першим п. 286.1 ПКУ.

Підсумуємо. Варіант з компенсацією земельного податку є бездоганним з точки зору авторів листа, що коментується, які є, судячи з усього, фахівцями з ПДВ, однак неодмінно буде забракований перевіряючими з відділу ресурсних податків і платежів. Щоб не бути оштрафованими ними, рекомендуємо учасникам подібних правочинів ураховувати також наведені тут зауваження, що стосуються сплати земельного податку.

Ігор Хмелевський

 

[13] Чи підлягає оподаткуванню ПДВ операція з продажу частки майна підприємства — платника ПДВ у спільній діяльності без створення юридичної особи?

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V
Кодексу об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до статті 186 розділу V
Кодексу.

При цьому відповідно до пункту 180.1 статті 180 розділу V Кодексу для цілей оподаткування ПДВ платником податку є, в тому числі, особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи.

Ураховуючи викладене, операція з продажу частини майна підприємства — платника ПДВ у спільній діяльності без створення юридичної особи особою, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи, є об'єктом оподаткування ПДВ.

 

коментар редакції

Продаж частки майна підприємства у СД без створення юридичної особи обкладається ПДВ

У цьому випадку, мабуть, розглядається ситуація, коли майно (як об'єкт пайової власності) надалі продається новому учаснику СД. Предметом такого договору є права участі в договорі СД.

У цій угоді податківці вбачають об'єкт обкладення ПДВ. І дійсно, заперечувати тут важко, оскільки за своєю суттю «гумовий» п.п. 14.1.185 ПКУ визначає постачання послуг доволі змістовно, підводячи під нього будь-яку операцію, що не є постачанням товару.

Згідно з п. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування є операції платників податків з постачання товарів (послуг), місце поставки яких розташоване на митній території України. Відповідно до п. 180.1 ПКУ та п. 5.4 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПАУ від 22.12.2010 р. № 978, для цілей оподаткування

платником податку на додану вартість є особа, яка веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи.

Таким чином, будучи платником ПДВ,

особа, яка веде облік результатів діяльності за договором СД без створення юридичної особи, при продажу нею частки майна підприємства в СД має нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ. Якщо продаж частки здійснює інша особа, то й нараховувати податкові зобов'язання доведеться саме їй.

До цього додамо, що власне передача майнових вкладів в СД у термінах ПКУ

також прирівняна до постачання товарів, робіт, послуг і відповідно обкладається ПДВ на загальних підставах.

 

Наталія Дзюба

 

[14] Чи підлягають оподаткуванню ПДВ операції з фінансування нерезидентом витрат резидента — платника ПДВ з утримання свого власного стендового устаткування (устаткування нерезидента), яке використовується для влаштування виставок на митній території України?

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 186.4 статті 186 розділу V Кодексу місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V Кодексу.

Так, відповідно до підпункту 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 розділу V Кодексу, місцем постачання послуг є місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном.

Враховуючи те, що послуги з утримання стендового устаткування надаються резидентом нерезиденту на митній території України, дані послуги є об'єктом оподаткування ПДВ. При цьому операція з фінансування нерезидентом витрат резидента на утримання стендового устаткування є оплатою за надані послуги.


коментар редакції

Послуги з утримання рухомого майна, що перебуває на території України, підлягають обкладенню ПДВ

У цій частині податківці зробили правильний висновок. Почнемо з того, що утримання рухомого майна нерезидента дійсно можна кваліфікувати як постачання послуг (п. 14.1.185 ПКУ). У свою чергу,

фінансування витрат платника з утримання такого майна слід розглядати як оплату відповідних послуг.

У зв'язку з цим нагадуємо, що одним із об'єктів обкладення ПДВ є постачання послуг, але лише тих, місце постачання яких розташоване на митній території України (п. 185.1 ПКУ). У свою чергу,

місце постачання послуг визначається виключно згідно з пп. 186.2 — 186.4 ПКУ, причому ним, як правило, вважається місце реєстрації постачальника послуг, якщо в пп. 186.2 — 186.3 ПКУ не зазначено інше. У п.п. 186.2.1 ПКУ вказано, що місцем постачання послуг, пов’язаних з рухомим майном*, є місце фактичного надання послуг. При цьому в абз. «г» цього підпункту зазначено, що до послуг з рухомим майном належать у тому числі послуги з виконання ремонтних робіт та послуги з переробки сировини, а також інші роботи і послуги, пов'язані з рухомим майном. Отже, до послуг з рухомим майном можна віднести і послуги з його утримання. Зважаючи на те що таке майно перебуває на митній території України, послуги з його утримання повинні обкладатися ПДВ.

* Подібні послуги може бути кваліфіковано і як послуги для організації платних виставок (для цього слід точно знати, що малося на увазі під послугами з утримання майна), які названо в п.п. 186.2.3 ПКУ. Однак навіть якщо вчинити так, результат не зміниться — вони обкладатимуться ПДВ в аналогічному порядку.

 

Від себе додамо, що

ПДВ-зобов'язання виникнуть за правилом першої події: на дату передоплати або складання акта наданих послуг. Базу оподаткування слід перерахувати у гривні за курсом НБУ на дату виникнення ПДВ-зобов'язань. Крім того, на дату виникнення зобов'язань з ПДВ платнику також слід виписати податкову накладну у двох примірниках, обидва з яких він залишає в себе (п. 8.1 ПКУ). У верхній частині такої податкової накладної слід зробити відмітку «Х» у полі «Залишається у продавця (тип причини)» та вказати код «02» (постачання неплатнику ПДВ). В індивідуальному податковому номері та номері свідоцтва покупця слід зазначити «0» в останніх клітинках цих полів. Щодо найменування та місцезнаходження покупця, то в цих полях можна або проставити «, або вказати відповідні реквізити нерезидента (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21) — обидва варіанти є правильними.

Слід також зауважити, що до вказаних послуг не вийде застосувати абз. «б» п.п. 195.1.3 НКУ та обкласти їх за ставкою 0 %, адже вказана норма застосовується лише до певного переліку робіт з рухомим майном (монтаж, збирання, ремонт і т. п.).

 

Віталій Смердов

 

[15] Підприємство — платник ПДВ та податку на прибуток у 2010 році придбало зерно й отримало бюджетне відшкодування. У серпні 2011 року зерно реалізується. Які наслідки з ПДВ?

 

Починаючи з 06.08.2011 р. відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу XX Кодексу тимчасово, до 01.01.2014 р., від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТЗЕД (крім товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 — до 06.08.2011 р.), крім першого постачання таких зернових культур сільськогосподарськими підприємствами — виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові культури у сільськогосподарських підприємств — виробників.

Операції з вивезення в митному режимі експорту зернових культур, зазначених в абзаці першому, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Таким чином, починаючи з 06.08.2011 р. звільняються від оподаткування операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТ ЗЕД (крім товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 — до 06.08.2011 р.) платниками податку — посередниками, крім тих посередників, які безпосередньо придбали зернові культури у сільськогосподарських підприємств — виробників.

Що стосується операцій з вивезення в митному режимі експорту зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТ ЗЕД, то дані операції звільняються від оподаткування податком на додану вартість незалежно від статусу платника податку (сільськогосподарське підприємство чи посередник).

Отже, якщо зернові культури товарних позицій 1001 — 1008 (крім товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00) були придбані такими платниками до 1 січня 2011 року і за операціями з такого придбання було задекларовано податковий кредит, такі суми податкового кредиту мають бути перераховані у відповідності з правилами, встановленими підпунктом 198.5 статті 198 розділу V Кодексу (дата коригування податкового кредиту шляхом визнання умовного продажу в цьому випадку визначається за датою першої з подій, перерахованих у пункті 187.1 статті 187 розділу V Кодексу).

 

коментар редакції

ПДВ-наслідки продажу зерна, придбаного до 01.01.2011 р.

Почнемо з того, що питання про ПДВ-пільгування операцій із зерном, у тому числі після 06.08.2011 р., комплексно розглядалося в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 83, с. 24.

Перед аналізом позиції податківців пригадаємо базову звільняючу норму з п. 15 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ (що з 06.08.2011 р. діє в оновленій редакції). Зокрема,

до 01.01.2014 р. від ПДВ звільняються постачання на митній території України, а також експорт зернових культур (товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТ ЗЕД).

Водночас у п. 15 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ передбачено декілька винятків.

По-перше, від ПДВ не звільняється постачання зазначених вище зернових культур (1) сільгосппідприємствами-виробниками* і (2) підприємствами, які безпосередньо придбали їх у сільгосппідприємств-виробників. По-друге, норми п. 15 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ не поширюються на постачання** зернових культур за товарною позицією 1006 (рис) і товарною підкатегорією 1008 10 00 00 (гречка) згідно з УКТ ЗЕД — такі операції обкладаються ПДВ у порядку, установленому ПКУ.

* Лише перше постачання.

** У тому числі експорт, про що говорять і податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.12).

Тепер перейдемо до висновків податкового відомства.

1

. Так, воно зазначило, що з 06.08.2011 р. від ПДВ звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТ ЗЕД (крім товарної позиції 1006 і товарної підкатегорії 1008 10 00 00) посередниками, крім тих, які придбавали зерно безпосередньо у сільгоспвиробників. Причому податківці також указали, що операції з експорту зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТ ЗЕД звільняються від ПДВ незалежно від статусу платника податків (сільгосппідприємство чи посередник).

Тут усе правильно. Водночас деякі моменти потребують уточнення. Так, у цій частині податківці не вказали, що експорт зернових культур товарної позиції 1006 і товарної підкатегорії 1008 10 00 00 не звільняється від ПДВ. Сподіваємося, що з їх боку це був усього лише недогляд, оскільки у своїх ранніх консультаціях вони визнавали можливість оподаткування експорту таких товарів у загальному порядку, тобто за ставкою 0 % (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.12).

При цьому, на жаль, податківці не роз'яснили, як саме посереднику можна підтвердити статус зерна (зокрема, якщо постачальник не є спецрежимником). Адже якщо посередник придбаває у сільгоспвиробника зерно, не вироблене ним (а, наприклад, теж куплене), то операція з постачання такого зерна буде звільнена від ПДВ. У газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 83, с. 24 з цією метою ми рекомендували просити у постачальників зерна довідки довільної форми, в яких було б зазначено, що вони є сільгосппідприємствами і що поставлене зерно вироблене ними.

На завершення варто зауважити, що у запитанні не зазначено, якого саме числа серпня було реалізовано зерно, а податківці на цей момент уваги не звернули. Річ у тім, що якщо продаж зерна посередником відбувався до 06.08.2011 р. (причому досить першої події — авансу чи відвантаження), то він звільнявся від ПДВ незалежно від того, чи було таке зерно придбано безпосередньо в його виробника.

2

. Роблячи остаточний висновок щодо цього питання податківці висловилися про безумовну необхідність відкоригувати податковий кредит, сформований до 01.01.2011 р., за допомогою умовного постачання за п. 198.5 ПКУ — причому у визначенні дати такого коригування вони пропонують орієнтуватися на дату першої події згідно з п. 187.1 ПКУ. Цей висновок також заслуговує на декілька зауважень. По-перше, умовне постачання доведеться здійснити лише у випадку, якщо операція з постачання зерна дійсно виявиться звільненою від ПДВ (адже із запитання незрозуміло, про яке зерно йдеться, крім того, невідомо, у кого воно було придбане). А по-друге, нам незрозуміла вказівка податківців на те, що умовне постачання необхідно здійснювати на дату першої події. Річ у тім, що в п. 198.5 ПКУ встановлено, що його слід відображати на дату визнання витрат згідно з розд. III ПКУ — тобто, як правило, на дату передачі товару покупцю (пп. 138.4 і 137.1 ПКУ).

Крім того, у зв'язку з останнім висновком податківців хотілося б відзначити непослідовність їх позиції, адже, як відомо, з початку року та аж до останнього часу в цьому питанні вони посилалися на п. 198.4 ПКУ. При цьому такий підхід також дозволяв їм робити висновок про можливість відновлення витрат у сумі «вхідного» ПДВ (див. Єдину базу податкових знань, розділ 110.07.21) — вочевидь, що у світлі листа, що коментується, їх думка з цього питання повинна змінитися. Слід зауважити, що такий порядок не можна назвати справедливим — адже фактично постачальники зазнають збитків на суму «вхідного» ПДВ, яку вони могли б уключити до витрат у момент придбання зерна (якби було заздалегідь відомо, що таке зерно використовуватиметься в діяльності, що не обкладається ПДВ).

Віталій Смердов

 

[16] Підприємство — платник ПДВ і податку на прибуток у 2010 році зробило передоплату за зерно з ПДВ і відобразило податковий кредит. У 2011 році договір розірвано і передоплата повернена. Чи повинне підприємство відкоригувати податковий кредит?

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Оскільки за операцією з постачання зернових культур до 01.01.2011 р. податкові зобов'язання з ПДВ формувалися постачальником на загальних підставах, то при поверненні покупцю коштів (у тому числі й у випадку, якщо на момент повернення коштів товари не оподатковуються ПДВ), продавець повинен виписати Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної та зменшити раніше сформовані податкові зобов'язання. Покупець, у свою чергу, повинен зменшити податковий кредит.

 

коментар редакції

При поверненні передоплати податковий кредит підлягає коригуванню

У цій частині все вірно. Дійсно, на відміну від п. 4.5 Закону про ПДВ, у 

п. 192.1 ПКУ прямо вказано на необхідність коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту при поверненні авансових оплат — причому незалежно від того, чи є такі операції на момент повернення оподатковуваними.

Таким чином, постачальник при поверненні передоплати повинен зменшити податкові зобов'язання, причому, на думку податківців, зробити це він має право лише в періоді підписання покупцем розрахунку коригування (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.10). Покупець, у свою чергу, повинен зменшити податковий кредит. Причому зверніть увагу, що, на відміну від постачальника,

покупець повинен відкоригувати податковий кредит у періоді повернення передоплати — незалежно від періоду підписання розрахунку коригування (у тому числі, якщо розрахунок коригування взагалі не підписувався), про що свого часу зазначали й податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.10). Хоча в ідеалі ці періоди повинні збігатися.

Віталій Смердов

 

[17] Підприємство виробляє теплову енергію, для чого купує природний газ. Баланс газу по країні зводиться 2-го числа, наступного за звітним. Відповідно визначити вартість послуги з постачання теплової енергії на останній день місяця практично неможливо. Коли виписувати податкові накладні і реєструвати їх в Єдиному реєстрі?

Пунктом 198.2 статті 198 розділу V Кодексу визначено, що для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V Кодексу податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку — продавець зобов'язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації

платником податку — продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

З набранням чинності

з 06.08.2011 р. змін, внесених до пункту 201.10 (абзац 7) статті 201 розділу V Кодексу Законом № 3609-VI, платники податку отримали право реєстрації виписаних ними податкових накладних та розрахунків коригування до них у Єдиному реєстрі у термін не пізніше 20 календарних днів, наступних за датою їх виписки.

 

коментар редакції

Особливості складання податкових накладних постачальниками теплової енергії

Запитання, поставлене податківцям у цій частині, було актуальним з 01.01.2011 р. по 06.08.2011 р. — у цьому проміжку часу постачальники теплової енергії дійсно стикалися з проблемою своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних: як варіант можна було виписувати та реєструвати податкові накладні останнім днем місяця виходячи з планових показників, а після того, як стануть відомі фактичні показники та відповідно вартість постачання, складати та реєструвати розрахунок коригування.

Водночас з 06.08.2011 р. Закон № 3609 надав постачальникам право на реєстрацію податкових накладних протягом 20 календарних днів, наступних за датою їх складання (докладніше про процедуру реєстрації податкових накладних «по-новому» див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 69, с. 21). Отже, із зазначеної дати ця проблема втратила актуальність.

 

Віталій Смердов

 

[18] В 4-му кварталі 2010 року підприємство отримало капітальний трансферт з бюджету на будівництво основних фондів за довгостроковим контрактом. За підсумками 4-го кварталу 2010 року підрядник надав податкову накладну, сума якої визначена розрахунковим шляхом за правилами визначення доходу за довгостроковим контрактом відповідно до Закону про оподаткування прибутку підприємств. Податковий кредит не було сформовано до з'ясування методики визначення суми «дозволеного» податкового кредиту. Яким чином визначити суму ПДВ, яку підприємство має право віднести до складу податкового кредиту за податковою накладною постачальника за грудень 2010 року?

Підприємство отримало з бюджету капітальний трансферт у вигляді грошових коштів, який призначений для спорудження промислового об'єкта і придбання устаткування. Чи має підприємство право на податковий кредит при придбанні основних засобів, ТМЦ за рахунок таких грошових коштів?

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V Кодексу зазначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 розділу I Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

— придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

— придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Що стосується визначення, чи вважатимуться придбаними безпосередньо платником

товари (послуги) чи основні фонди, якщо для їх придбання витрачено бюджетні кошти, то необхідно враховувати особливості обліку таких коштів на підприємстві в залежності від того, з якою метою ці кошти надано підприємству.

Згідно із підпунктом 135.5.10 пункту 135.5 статті 135 розділу III Кодексу суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів, отримані платником податку, включаються до інших доходів такого платника податку. У разі придбання за рахунок таких коштів товарів (послуг) чи основних фондів суми податку на додану вартість, сплачені при їх придбанні,

можуть бути включені до складу податкового кредиту (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту, встановлених нормами Кодексу).

Норми Кодексу не передбачають включення до складу доходів коштів, отриманих з бюджету як капітальні трансферти.

Капітальні трансферти

мають цільове призначення і надаються суб'єктам підприємницької діяльності, зокрема на фінансування невиробничого (об'єктів соціально-культурного призначення) та виробничого будівництва, переоснащення, як участь у придбанні обладнання тощо відповідно кошти, що передаються з бюджетів розвитку в зазначених цілях, не включаються до валового доходу платників податку, оскільки їх одержання з бюджету прямо не пов'язане з будь-яким видом діяльності підприємства і спрямоване на реалізацію програм соціально-економічного розвитку держави. В зв'язку з цим профінансовані за рахунок цих коштів товари (послуги) чи основні фонди не можуть вважатися придбаними безпосередньо платником, і суми податку на додану вартість, сплачені при їх придбанні, не можуть бути включені до складу податкового кредиту.

коментар редакції

Капітальні трансферти та податковий кредит: історія повторюється?..

Дивна річ: тоді як платники податків, кинуті у вир нового податкового законодавства, очікують зрозумілих та компетентних роз'яснень від податкових органів, якість таких роз'яснень стає все гірше і гірше. Фрагмент листа ДПСУ, що коментується, здатний здивувати навіть бувалих бухгалтерів*, — його автори просто перелицювали під ПКУ один зі старих листів (від 25.09.2009 р. № 20957/7/16-1517 //
«Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 82), не лише забувши при цьому прибрати з останнього абзацу скасований термін «валовий дохід», а й зробивши висновок, що суперечить цьому Кодексу. Виправимо ситуацію, аби хоча б наші читачі не піймалися на гачок цього роз'яснення.

* А сьогоднішній лист розрахований саме на них, оскільки містить відповіді на запитання учасників 5-го щорічного Всеукраїнського бухгалтерського конгресу. —

Прим. ред.

 

Як відомо, ще в «докодексні» часи право на податковий кредит з ПДВ при придбанні основних засобів та ТМЦ за рахунок бюджетних коштів податківці традиційно пов'язували з податковим обліком з податку на прибуток. За їх тодішніми твердженнями,

якщо отримані з бюджету кошти включалися до складу валових доходів, то вартість товарів (послуг), придбаних за рахунок таких коштів, можна було включати до складу валових витрат (основні фонди — амортизувати), а «вхідний» ПДВ — до складу податкового кредиту. Якщо ж валові доходи під час надходження бюджетних коштів не збільшувалися, то витрати, понесені за їх рахунок на придбання товарів (послуг), навпаки, у податковому обліку не відображалися (так само, як і амортизація основних фондів) та податковий кредит теж залишався незмінним.

І хоча, на наш погляд, така логіка в частині формування податкового кредиту із Закону про ПДВ не випливала (адже джерело фінансування не називалося в ньому як умова, що обмежує право на включення «вхідного» ПДВ, який «сидить» у товарах/послугах, що придбавалися, до податкового кредиту), усе ж на практиці з нею досить часто погоджувалися. Скажемо більше: для платників податків, які отримували бюджетні дотації та субсидії, така логіка була навіть вигідною. Спираючись на неї, а також на положення п.п. 4.1.6 Закону про податок на прибуток, згідно з яким

суми дотацій та субсидій із бюджетів як доходи з інших джерел уключалися до валового доходу, такі платники податків не мали питань з відображенням податкового кредиту за придбаними за рахунок зазначених бюджетних надходжень товарами (послугами).

Значно менше пощастило одержувачам так званих

капітальних трансфертів: тривалий час податківці відстоювали думку щодо невключення таких коштів до складу валових доходів (за умови їх цільового використання; див. лист ДПАУ від 11.05.2005 р. № 8978/7/15-1117), що закривало шлях до формування податкового кредиту з ПДВ у зв'язку з придбаннями, здійсненими за рахунок цих коштів. Щоправда, потім у головному податковому відомстві раптом передумали (див. лист ДПАУ від 03.04.2009 р. № 7013/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 30), однак через деякий час, ураховуючи думку Комітету Верховної Ради з питань податкової та митної політики (див. лист зазначеного Комітету від 10.07.2009 р. № 04-27/754 //
«Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 77), «передумали назад».

У результаті фінальна позиція ДПАУ щодо оподаткування дотацій, субсидій та капітальних трансфертів в умовах старого податкового обліку, сформульована нею у згаданому вище листі від 25.09.2009 р. № 20957/7/16-1517, а також в листі від 19.10.2009 р. № 22826/7/15-0317 («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 86), зводилася до

збільшення валових доходів тільки на суми отриманих дотацій і субсидій, а отже, і до заборони на формування ПК за ПДВ, що входить до вартості товарів (послуг), придбаних за рахунок коштів капітальних трансфертів.

У сьогоднішньому листі податківці намагалися повернутися до описаної вище проблематики вже в умовах дії ПКУ, однак підходи, використані ними під час аргументації зробленого висновку, а також сам висновок залишилися колишніми (що й не дивно, ураховуючи сказане нами на початку коментаря). Отже, у листі стверджується, що ПКУ не передбачає включення до складу доходів коштів, отриманих із бюджету як капітальні трансферти, тому профінансовані за рахунок цих коштів товари (послуги) або основні фонди не можуть вважатися придбаними безпосередньо платником, а суми ПДВ, сплачені при їх придбанні, не може бути включено до складу податкового кредиту.

Розберемося, чи так це насправді? Згідно з п. 198.1 ПКУ (як і раніше згідно з п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ)

право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання (виготовлення) товарів і послуг, а також необоротних активів і ставиться в залежність від використання таких придбаних (виготовлених) товарів (послуг) та основних фондів у оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (додатково див. п. 198.3 цього Кодексу), а не в залежність від джерел фінансування. Тому вже тільки на цій підставі висновок сьогоднішнього листа (як і попередніх листів ДПАУ) щодо неможливості формування ПК за придбаннями за рахунок капітальних трансфертів не відповідає законодавству.

Утім, навіть якщо не оспорювати правомірність запропонованого податківцями та такого, що міцно закріпився на практиці, зв’язку між доходами (у колишні часи — валовими доходами) та податковим кредитом за капітальними трансфертами, то і в цьому випадку висновок частини листа, що коментується, не можна назвати правильним. Адже між процитованим нами вище п.п. 4.1.6 Закону про податок на прибуток, що діяв раніше, і процитованим у самому листі п.п. 135.5.10 ПКУ, що діє сьогодні , є істотна різниця, не помітити яку не можна.

Річ у тім, що тепер

до складу інших доходів платника податку разом із сумами дотацій і субсидій уключаються також капітальні інвестиції з фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів. При цьому визначення капітальних інвестицій, наведене безпосередньо в самому ПКУ («господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об'єктів нерухомої власності, інших основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації відповідно до норм цього Кодексу»; див. абз. «а» п.п. 14.1.81), та визначення капітальних трансфертів, запозичене податківцями з Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Держказначейства України від 25.11.2008 р. № 495 («невідплатні односторонні платежі органів управління, <…> передбачені на придбання капітальних активів…»), дозволяють зробити висновок, що йдеться про одне і те саме.

Отже, в умовах дії ПКУ

включення капітальних трансфертів як різновиду капітальних інвестицій, що здійснюються за рахунок бюджетних коштів, до складу доходів платника податків прямо передбачено цим Кодексом.

При цьому у зв'язку зі зміною методології визнання в податковому обліку доходів і витрат навряд чи варто побоюватися того головного аргументу, за допомогою якого свого часу Комітет ВР з питань податкової та митної політики переконав ДПАУ відмовитися від включення капітальних трансфертів до валових доходів, — «при наданні капітального трансферту з бюджету виглядає економічно абсурдним оподатковувати його суму у складі валових доходів одержувача, оскільки мотивація такого капітального трансферту полягає в зворотному — поліпшити фінансовий стан такого одержувача, відновити його основні фонди». Адже

тепер такий дохід за капітальними трансфертами визнаватиметься не при його отриманні на всю суму як раніше, а зовсім інакше.

Згідно з п.п. 137.2.1 ПКУ

доходом у разі отримання коштів цільового фінансування з фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів визнається сума коштів, що дорівнює частині амортизації об'єкта інвестування (основних засобів, нематеріальних активів), пропорційній частці отриманого платником податку з бюджету, або за рахунок кредитів, залучених Кабінетом Міністрів України, цільового фінансування капітальних інвестицій у загальній вартості таких інвестицій в об'єкт.

Таким чином,

якщо за рахунок отриманих з бюджету капітальних трансфертів придбаваються (виготовляються, будуються) необоротні активи, призначені для використання в господарській діяльності платника податків, то в його податковому обліку:

суми ПДВ, сплачені при придбанні таких необоротних активів, уключаються до податкового кредиту;

— на зазначені активи

нараховується амортизація в порядку, передбаченому ст. 145 ПКУ;

одночасно з нарахуванням амортизації визнаються доходи за правилами, установленими п.п. 137.2.1 ПКУ.

На завершення коментаря зауважимо, що, об'єднавши в цій частині листа два запитання, перше з них ДПСУ проігнорувала при відповіді як неістотне. Дійсно, навіщо роз'яснювати порядок уключення до податкового кредиту сум ПДВ у замовника при будівництві основних фондів за довгостроковим контрактом за рахунок капітального трансферту з бюджету, якщо, на думку контролерів, замовник узагалі не має в цьому випадку права на ПК?

Водночас якщо взяти до уваги наші аргументи, то слід зазначити, що, принаймні в період дії ПКУ, таке право в нього все ж є. От тільки у зв'язку зі зміною правил оподаткування довгострокових договорів тепер згідно з абз. сьомим п. 198.2 ПКУ

датою виникнення права замовника на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту за довгостроковими договорами вважатиметься дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (за рештою інформації про особливості сучасного оподаткування довгострокових договорів адресуємо зацікавлених читачів до статті, опублікованої в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 73, с. 30).

Викладене означає, що коли

при передачі результатів робіт виконавець згідно з п. 187.9 ПКУ нарахує податкові зобов'язання (зверніть увагу: за вирахуванням ПЗ, нарахованих щоквартально до 01.01.2011 р. на підставі п.п. 7.3.7 Закону про ПДВ) та випише замовнику податкову накладну на відповідну суму, останній має право збільшити на цю суму свій податковий кредит (якщо, звісно, йому здалися переконливими аргументи, викладені в цьому коментарі).

Що стосується податкових накладних, виписаних за квартальні періоди, які передували зазначеній даті, то тут усе залежить від того, чи згоден замовник з теоретичною можливістю існування права на ПК і до набуття чинності ПКУ, а також від того, минув чи ні за такими податковими накладними відомий строк у 365 днів, установлений п. 198.6 ПКУ. Ну і ще важливе значення для прийняття рішення про долю торішнього податкового кредиту матиме необхідність відстоювати правомірність таких дій у суді, а до цього готові далеко не всі…

Ігор Хмелевський

 

[19] 29 вересня підприємство змінило назву з ВАТ на ПАТ. Податкові накладні виписуються за підсумками місяця. Які реквізити (ВАТ чи ПАТ) зазначати в таких податкових накладних та в декларації з ПДВ?

 

Відповідно до пункту 15 Порядку № 969 у разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, при постійних зв'язках із покупцем, покупцю може бути виписана зведена податкова накладна, виходячи із визначеної у договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (1 раз на п'ять днів; 1 раз на десять днів тощо), але не рідше одного разу на місяць і не пізніше останнього дня місяця. При цьому до зведеної податкової накладної обов'язково додається реєстр товаротранспортних накладних чи інших відповідних супроводжувальних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг.

Відповідно до підпункту 16.2 пункту 16 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 р. № 978 (далі — Порядок № 978) до початку дії нового Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (далі — Свідоцтво) юридична особа, утворена у результаті перетворення, використовує реквізити старого Свідоцтва припиненої юридичної особи.

Таким чином, з 29 вересня юридична особа, утворена у результаті перетворення (зміна організаційно-правової форми з ВАТ на ПАТ), при виписці податкових накладних, в тому числі і зведених податкових накладних, та складанні податкових декларацій з ПДВ повинна використовувати реквізити нової організаційно-правової форми — ПАТ.

 

коментар редакції

Нове найменування підприємства у ПН указується з дати дії нового Свідоцтва платника ПДВ

Закон України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008 р. № 514-VI зобов'язав усі акціонерні товариства, створені до набуття ним чинності, привести свою діяльність у відповідність до вимог нового законодавства, серед іншого —

змінити найменування з відкритих та закритих АТ на публічні та приватні. У зв'язку з цим ми звертали увагу наших читачів (див. коментар редакції до рішення ДКЦПФР від 31.05.2011 р. № 675 // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 54), що такі зміни не вважаються перетворенням.

Водночас податківці не зовсім правильно посилаються на п.п. 16.2 розд. III Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПАУ від 22.12.2010 р. № 978 (далі — Положення № 978), який регулює порядок реєстрації платником ПДВ

при перетворенні, у ході якого утворюється новий платник ПДВ.

У цьому випадку

при зміні найменування здійснюється перереєстрація платника ПДВ та заміна Свідоцтва, порядок проведення якої регулюється розд. IV Положення № 978. Для перереєстрації платник ПДВ зобов'язаний подати до органу ДПС, в якому він перебуває на обліку, у 20-денний строк після виникнення змін додаткову Реєстраційну заяву з відміткою в полі «Перереєстрація» та вказати причину перереєстрації. До такої заяви має бути додано Свідоцтво та всі його завірені копії. За бажанням та відповідно до заяви платника ПДВ датою початку дії нового Свідоцтва та датою анулювання старого Свідоцтва може бути встановлено день до закінчення строку в 10 робочих днів із дня отримання додаткової Реєстраційної заяви з відміткою «Перереєстрація». При цьому дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, а датою початку дії нового Свідоцтва та датою анулювання старого Свідоцтва є дата внесення відповідного запису до Реєстру. Нове Свідоцтво про реєстрацію видається заявнику або надсилається поштою (з повідомленням про вручення) не пізніше наступного робочого дня після бажаного дня реєстрації, зазначеного в заяві або протягом 10 робочих днів від дати надходження реєстраційної заяви (якщо бажаний реєстраційний день у заяві не зазначено).

У п. 3 розд. IV Положення № 978 також зазначено, що

в період перереєстрації до початку дії нового Свідоцтва платник використовує реквізити старого Свідоцтва. За необхідності на цей період податковий орган повертає платнику старе Свідоцтво та необхідну кількість завірених копій зі спеціальними записами про строк його дії.

Отже, доки на руках у підприємства старе Свідоцтво платника ПДВ, доти реквізити в податкових накладних слід указувати згідно з таким старим Свідоцтвом.

 

Наталія Дзюба

 

[20] У підприємства зіпсувалася готова продукція, яка має виробничий цикл. Які податкові наслідки з ПДВ і як їх відобразити в декларації?

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 розділу I Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

— придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

— придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу якщо у подальшому такі товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (за винятком випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу), то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами.

Датою використання товарів/послуг, основних виробничих засобів вважається дата визнання витрат відповідно до розділу III цього Кодексу.

Враховуючи те, що відповідно до підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Кодексу до складу загальновиробничих витрат включаються, в тому числі, і нестачі незавершеного виробництва, нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку згідно із затвердженими центральними органами виконавчої влади та погодженими Міністерством фінансів України нормативами, платник податку на момент списання зіпсованої продукції повинен визначити податкові зобов'язання з ПДВ на вартість зіпсованої продукції з урахування втрат у межах норм природного убутку.

 

коментар редакції

Псування продукції: відображаємо податкові зобов'язання з ПДВ

Тут слід звернути увагу на таке.

По-перше, ДПСУ при відповіді не зовсім коректно посилається на п. 198.5 ПКУ. Пояснимо, чому. Ще раніше податківці у своїй консультації (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 35, с. 45) при виявленні зіпсованої продукції для обліку ПДВ радили скористатися положеннями п. 198.5 ПКУ (у тексті якого згадувалися також і нестачі (крадіжки)) — щодо товарів, яких не вистачає, визнати умовний продаж, тим самим відповідно замість коригування податкового кредиту нарахувати ПДВ-зобов'язання. Податківці виходили з того, що, як передбачав п. 198.5 ПКУ, при встановленні, зокрема, факту нестачі (крадіжки) товарів (основних фондів), за якими платник податків відобразив податковий кредит, у цілях оподаткування такі товари (основні фонди), яких не вистачає, у періоді виявлення нестачі вважаються проданими за звичайною ціною (але не нижче ціни їх придбання, виготовлення, спорудження).

Однак

з 06.08.2011 р. Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.2011 р. № 3609-VI п. 198.5 ПКУ викладено в новій редакції, яка не містить згадки про нестачі та крадіжки.

По-друге,

сподіваємося, що в своїй відповіді податківці мали на увазі все-таки те, що при списанні зіпсованої продукції податкові зобов'язання з ПДВ повинні визначатися виходячи з вартості зіпсованої продукції з урахуванням «невключення» втрат у межах природного убутку.

Нестача в межах норм природного убутку

є наслідком природних процесів, зумовлених особливостями хімічного складу або фізичного стану ТМЦ. Допустимі розміри таких втрат установлені відповідними нормами природного убутку. Сума фактичних втрат ТМЦ у межах норм природного убутку, що не перевищують розмір, установлений КМУ або уповноваженим ним центральним органом виконавчої влади, або іншим органом, визначеним законодавством України, включається до складу загальновиробничих витрат підприємства (п.п. «и» п.п. 138.8.5 ст. 138 ПКУ). На нашу думку, у податковому обліку з ПДВ не слід ані коригувати відображений раніше податковий кредит з ПДВ, ані нараховувати податкові зобов'язання на вартість таких втрат, адже такі витрати є нормальними та виникли в ході господарської діяльності.

А от втрати продукції в сумі,

що перевищує норми природного убутку, розцінюються як використання, не пов'язане з господарською діяльністю підприємства, і саме цим зумовлені правила податкового обліку таких втрат. Сума наднормативних нестач та втрат від псування продукції до складу податкових витрат не включається.

У податковому обліку з ПДВ

при встановленні фактів наднормативних нестач та втрат продукції платникам податків слід керуватися нормами п. 189.1 ст. 189 ПКУ, відповідно до якого в разі постачання товарів/послуг у межах балансу платника податків для невиробничого використання база оподаткування визначається виходячи з їх балансової вартості на момент постачання, але не нижче ціни придбання. Отже, наднормативні нестачі та втрати ТМЦ від псування продукції підприємство прирівнює до їх негосподарського використання та в періоді виявлення цього факту повинно нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ за ставкою 20 % виходячи з ціни не нижче ціни придбання таких ТМЦ (використаних у процесі виробництва продукції) без коригування раніше відображеного «вхідного» ПДВ за такими ТМЦ (див. консультацію податківців, розміщену в розділі 130.18 ЄБПЗ на сайті ДПСУ www.sta.gov.ua).

Наталія Дзюба

[21] За рішенням Господарського суду відповідач відшкодовує нашому підприємству: держмито, витрати на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу, пеню 3 % річних від суми заборгованості та інфляційні нарахування. Чи обкладаються якісь із цих сум податком на додану вартість і якщо так, то яка дата вважатиметься датою виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість та який документ при цьому необхідно виписати (податкову накладну чи розрахунок коригування до податкової накладної)?

Відповідно до статті 625 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) боржник не звільняється від відповідальності за неможливість виконання ним грошового зобов'язання.

Боржник, який прострочив виконання грошового зобов'язання, на вимогу кредитора зобов'язаний сплатити суму боргу з урахуванням встановленого індексу інфляції за весь час прострочення, а також 3 % річних від простроченої суми, якщо інший розмір процентів не встановлений договором або законом.

При цьому суми індексу інфляції та 3 % річних, які сплачуються покупцем згідно зі статтею 625 ЦКУ у разі простроченого виконання ним договірних зобов'язань, відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V Кодексу необхідно розцінювати як компенсацію вартості поставлених ним товарів (робіт, послуг), яка включається до складу договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та збільшує базу оподаткування ПДВ.

Згідно із пунктом 192.1 статті 192 розділу V Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Тобто, оскільки

суми індексу інфляції та 3 % річних, які сплачуються покупцем (в даному випадку — відповідачем) у разі простроченого виконання ним договірних зобов'язань, розцінюються як компенсація вартості поставлених товарів/послуг, яка збільшує базу оподаткування ПДВ, то постачальник таких товарів/послуг на дату набрання чинності судовим рішенням повинен збільшити податкові зобов'язання з ПДВ та виписати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, наданої за операцією з постачання товарів/послуг, розрахунки за які були предметом судового розгляду.

Що стосується отримання відшкодування в частині сплаченого держмита та витрат з інформаційно-технічного забезпечення судових процесів

, пов'язаних з розглядом цивільних та господарських справ, то, оскільки за судовим рішенням здійснюється компенсація фактично понесених витрат, які не пов'язані з постачанням товарів/послуг особою, яка понесла такі витрати, ці кошти не включаються до бази оподаткування товарів/послуг, розрахунки за постачання яких були предметом судового розгляду.

 

коментар редакції

Пеня 3 % та інфляційні: ДПСУ,
як і раніше, наполягає на їх обкладенні ПДВ

У разі прострочення

грошового зобов'язання підприємство-порушник повинно на вимогу кредитора сплатити інфляційні та 3 % річних. На наш погляд, застосування індексу інфляції та нарахування 3 % річних є одним із заходів відповідальності за порушення зобов'язань, оскільки сплачуються ці суми лише в разі прострочення боржником виконання грошового зобов'язання. За такого підходу інфляційні та відсотки не включаються до бази обкладення ПДВ. Про це ми неодноразово писали (див. «Господарські санкції за порушення зобов'язань за договором: оподаткування та облік» //
«Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 33, с. 31).

Податківці ж

продовжують наполягати на тому, що суму інфляційних та 3 % річних слід розглядати як компенсацію вартості товарів і відповідно обкладати ПДВ. Причому цієї позиції ДПСУ дотримується вже досить давно (див. листи ДПАУ від 25.07.2001 р. № 4879/6/16-1217, від 07.10.2004 р. № 8920/6/15-2415-26, від 16.01.2009 р. № 738/7/16-1517-26, від 06.08.2009 р. № 16773/7/16-1517-26). У цьому листі моментом виникнення податкових зобов'язань податківці вважають дату набуття чинності судовим рішенням та пропонують на цю дату скласти розрахунок коригування за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної, постачання товарів за якою було предметом судового розгляду.

Що стосується

держмита та витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу, то в цьому напрямі податківці мислять правильно — податкові зобов'язання на суму їх відшкодування не нараховуються.

 

Наталія Дзюба

 

[22] Згідно з пунктом 199.2 статті 192 розділу V Кодексу частка використання сплаченого (нарахованого) ПДВ за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Зі скількома десятковими знаками слід визначати такий відсоток?

Згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в оподатковуваних операціях. Відповідно до пункту 199.2 статті 199 розділу V Кодексу частка використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.

Форма розрахунку (перерахунку) частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями затверджена наказом ДПА України від 25.01.2011 р. № 41 «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (далі — Порядок № 41). Відповідно до пункту 6 розділу III Порядку № 41 усі показники у податковій звітності проставляються у гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами.

Враховуючи вищевикладене, при визначенні частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями платником ПДВ здійснюється округлення за загальновстановленими правилами з відповідним округленням до сотих, тобто до двох знаків після коми. При цьому всі показники в податковій звітності з ПДВ проставляються у гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами.

 

коментар редакції

Округлення ЧВ при розподілі ПДВ: повторення пройденого

Актуальність відповіді, наданої податківцями наприкінці жовтня, зрозуміло, значно знизилася порівняно з квітнем — травнем поточного року, коли вперше за звітний період березень (I квартал) подавалася нова ПДВ-декларація за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 25.01.2011 р. № 41. Хоча заради справедливості слід зауважити, що приблизно до кінця зазначеної звітної кампанії текст, аналогічний цій частині сьогоднішнього листа, з тими ж рекомендаціями з'явився спочатку в ЄБПЗ у розділі 130.19 (див. також «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 40, с. 42), а дещо згодом — і в листі ДПАУ від 06.04.2011 р. № 9496/7/16-1517-05 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 43).

Однак навіть більш-менш своєчасне інформування платників податків про порядок округлення значення ЧВ усе одно не рятувало тих, хто подавав звітність з ПДВ в електронному вигляді, від недоліків відомої програми OPZ, призначеної для формування такої звітності. Поради, як слід було боротися у той час з такими недоліками, наводилися нами в статті «Розподіл «вхідного» ПДВ» («Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 40). Добре, що в оновленій версії цієї програми ці недоліки усунено.

Ігор Хмелевський

 

[23] Чи бере участь сума податкового кредиту по основних засобах, придбаних до 01.01.2011 р., при визначенні частки використання в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях?

 

Відповідно до статті 199 розділу V Кодексу у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в оподатковуваних операціях.

Частка використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.

Перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання.

Враховуючи те, що правило пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту та перерахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання, запроваджене нормами Кодексу, який набрав чинності 01.01.2011 p., норми статті 199 розділу V Кодексу застосовуються до необоротних активів незалежно від дати їх придбання.

 

 

коментар редакції

Перерахунку ПК за «докодексними» ОЗ бути!

Саме запитання сформульоване досить незграбно, але з останнього абзацу відповіді (попередні абзаци — це просто витяги зі ст. 199 ПКУ) можна припустити, що запитували про

необхідність періодичного (кожні 12 місяців) перерахунку ЧВ за необоротними активами, що придбані до 01.01.2011 р., тобто до набуття чинності Кодексом, та призначалися первісно для використання за подвійним призначенням, якщо з початку їх використання не минуло трьох років*.

* В іншому разі запитання взагалі втрачає сенс, оскільки абзацом другим п. 199.4 ПКУ передбачено перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях максимум після закінчення 36 місяців з початку їх використання. —

Прим. ред.

Свого часу ми теж зверталися до цього запитання (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 40, с. 27) та зазначали, що до його вирішення можна підійти двояко.

З одного боку

, пропонувалося виходити з того, що Законом про ПДВ до зазначеної дати такий періодичний перерахунок щодо необоротних активів не передбачався, отже, нові норми ПКУ не повинні поширюватися на податковий кредит, сформований раніше відповідно до цього Закону. За такою логікою проводити періодичний перерахунок слід було б тільки за тими необоротними активами, формування податкового кредиту за якими відбулося після 01.01.2011 р.

З іншого боку

, відповідно до п.п. 7.4.3 Закону про ПДВ частка використання товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду з метою віднесення сум «вхідного» ПДВ до складу податкового кредиту визначалася і раніше, у тому числі щодо необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних, а частково — у неоподатковуваних операціях. Отже, можна було наполягати на спадкоємності вимог зазначеного підпункту Закону про ПДВ (згідно з яким свого часу таку частку було визначено) та вимог абзацу другого п. 199.4 ПКУ (згідно з яким тепер уже доведеться здійснювати перерахунок такої частки з 12-місячною періодичністю до закінчення трьох років з початку використання активу за подвійним призначенням).

Як видно з частини листа, що коментується, ДПСУ в цьому питанні віддала перевагу другому підходу, хоча аргумент, який узято нею на озброєння («правило пропорційного віднесення сум податку до складу податкового кредиту та перерахунку частки використання (ЧВ — прим. авт.) необоротних активів в оподатковуваних операціях за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання запроваджене нормами Кодексу, що набрав чинності 01.01.2011 р.»), радше свідчить на користь першого.

Загалом, якщо ми все правильно зрозуміли, то

податківці схиляються до необхідності проведення перерахунку ПК за «докодексними» основними засобами, причому це їх перша офіційна думка з цього приводу. Раніше в ЄБПЗ були консультації тільки щодо тих необоротних активів, які придбавалися до 01.01.2011 р. для використання в оподатковуваних операціях, тобто податковий кредит у періоді такого придбання за цими активами було відображено повністю, без будь-якого розподілу, але після зазначеної дати напрям їх використання розширився за рахунок участі в неоподатковуваних операціях. З нюансами перерахунку ЧВ щодо таких необоротних активів пропонуємо ознайомитися у статті, що буде опублікована в одному з наступних номерів.

Ігор Хмелевський

 

[24] Підприємство імпортувало обладнання, яке використовує у власній господарській діяльності в оподатковуваних ПДВ операціях. Нерезидент в межах виконання гарантійних зобов'язань безоплатно постачає запчастини до цього обладнання для заміни дефектних і тих, що вийшли з ладу. При розмитненні таких запчастин підприємство сплачує ПДВ. Чи має право підприємство на податковий кредит по ПДВ при імпорті гарантійних запчастин?

Згідно з підпунктом «в» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі — імпорт) є об'єктом оподаткування ПДВ.

А тому операції з ввезення (імпорту) запчастин до обладнання в межах гарантійних зобов'язань для заміни дефектних і тих, що вийшли з ладу, є об'єктом оподаткування ПДВ.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 розділу V Кодексу для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V Кодексу.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V Кодексу).

Враховуючи викладене, сума ПДВ, сплачена за імпортними запчастинами під час проведення митних процедур, що підтверджено вантажною митною декларацією, може бути віднесена до податкового кредиту платника податку за умови виконання вимог, встановлених статтею 198 розділу V Кодексу.

 

коментар редакції

Імпорт гарантійних запчастин: при сплаті ПДВ можна відобразити і податковий кредит

Цілком прийнятна відповідь: при ввезенні (імпорті) безоплатних запчастин у межах гарантійних зобов'язань підприємство має право відобразити в податковому кредиті суму ПДВ, сплачену на митниці. Право на податковий кредит (п. 198.1 ПКУ) виникає

на дату сплати ввізного ПДВ при імпорті (п. 198.2 ПКУ). Документом, що засвідчує право на податковий кредит, буде ВМД, яка оформлена відповідно до вимог законодавства та підтверджує сплату податку (п. 201.12 ПКУ).

Варте уваги, що податківці пішли ліберальним шляхом щодо імпортного ПДВ при безоплатному ввезенні. Так, наприклад, в ЄБПЗ, розміщеній на сайті ДПСУ www.sta.gov.ua, в консультації за кодом 130.23 вже без прив'язки до виконання гарантійних зобов'язань податківці не забороняють «імпортний» ПДВ за безоплатно отриманими товарами відображати у складі податкового кредиту. Головне, щоб безоплатно отримані товари в подальшому використовувалися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства-одержувача. При цьому на підставі ВМД, оформленої відповідно до вимог законодавства, розділ II Реєстру заповнюється так:

у графі 1 зазначається номер запису; у графі 2 — дата оформлення ВМД; у графі 5 — вид документа «ВМД»; у графі 6 — країна та найменування нерезидента (продавця); у графі 7 — «300000000000»; у графах 3, 4, 8, 9 — відповідні дані ВМД; у графі 10 указується сплачена сума ПДВ; графи 11 — 16 не заповнюються (див. консультацію податківців у розділі Єдиної бази податкових знань на сайті ДПСУ www.sta.gov.ua).

 

Наталія Дзюба

 

[25] Підприємство 30.06.2011 р. отримало передоплату в сумі 100000 грн. за інформаційні послуги, які до 01.07.2011 р. згідно з підпунктом 196.1.14 пункту 196.1 статті 196 розділу V Кодексу не обкладалися ПДВ. Акт про надання цих послуг підписано у вересні 2011 року. Чи потрібно нараховувати ПДВ за фактом надання таких послуг?

 

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої — дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетину митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Враховуючи те, що

податкові зобов'язання з ПДВ нараховуються за правилом першої події, а в описаній ситуації першою подією було отримання передоплати в періоді, коли такі послуги не обкладалися ПДВ, в періоді фактичного надання послуг (підписання акта надання послуг), тобто при настанні другої події, суму ПДВ нараховувати не потрібно.

 

коментар редакції

Обкладення ПДВ перехідних інформаційно-консультаційних послуг

Цілком згодні з висновками ДПСУ, що при обкладенні ПДВ перехідних операцій слід орієнтуватися на те,

коли відбулася перша подія (оплата або підписання акта) за операцією (ст. 187 ПКУ) — до скасування пільги чи після.

Оскільки в цьому випадку

першою подією є отримання передоплати за консультаційно-інформаційні послуги і таку передоплату отримано до 01.07.2011 р., то ПДВ на вартість послуг нараховувати не потрібно.

Тут слід додати дещо про ситуацію, коли консультаційно-інформаційні послуги оплачені або надані до 01.07.2011 р. частково. Частина вартості послуг, що залишилася, перша подія за якою настає вже після 01.07.2011 р., обкладатиметься ПДВ уже на загальних підставах.

Наталія Дзюба

 

[26] Підприємство поставляє теплову енергію населенню. При формуванні податкового кредиту касовий метод застосовується лише до переліку товарів, визначених в пункті 187.10 статті 187 розділу V Кодексу (газ, вода), чи до всіх товарів, робіт, послуг, які отримуються для виробництва теплової енергії (наприклад, труби, арматура, послуги виробничого і загальновиробничого характеру, збутові і адміністративні витрати тощо)?

Відповідно до пункту 187.10 статті 187 розділу V Кодексу платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла (далі — житлово-комунальні послуги), фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим подібним платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості (далі — ЖЕКи), визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.

Згідно з визначенням, наданим підпунктом 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу, касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу — метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунка (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Таким чином, за касовим методом визначаються:

податкові зобов'язання щодо операцій з постачання житлово-комунальних послуг, якщо покупцями таких товарів/послуг є фізичні особи, бюджетні установи, не зареєстровані платниками цього податку, а також ЖЕКи та бюджетні установи, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку;

податковий кредит щодо операцій з придбання товарів/послуг, які використовуються для забезпечення постачання житлово-комунальних послуг визначеним у цьому пункті категоріям споживачів.

Постачання перерахованих у цьому пункті товарів/послуг іншим категоріям споживачів чи постачання інших товарів/послуг категоріям споживачів, визначеним у цьому пункті, здійснюються у загальному порядку (за правилом першої події), а саме

касовий метод не поширюється на операції з:

продажу комунальних послуг суб'єктам господарювання різних форм власності, власникам та орендарям нежитлових приміщень, що не є бюджетними організаціями та не належать до категорії населення;

придбання товарів, послуг, які використовуються в цілях поставки комунальних послуг суб'єктам господарювання різних форм власності, власникам та орендарям нежитлових приміщень, що не є бюджетними організаціями та не належать до категорії населення.

Тому

якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, визначених у пункті 187.10 статті 187 розділу V Кодексу як такі, за якими податкові зобов'язання визначаються за касовим методом, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), до податкового кредиту включаються теж за касовим методом.

Якщо

постачання товарів/послуг оподатковується за правилом першої події, то формування податкового кредиту сум податку, нарахованих (сплачених) у зв'язку з їх придбанням (виготовленням), здійснюється теж за правилом першої події.

За операціями, за якими податкові зобов'язання нараховуються за касовим методом, право на податковий кредит виникає на дату перерахування коштів з рахунка або каси платника податку в оплату вартості придбаних товарів (робіт, послуг) чи дату поставки інших видів компенсації їх вартості.

За операціями, за якими податкові зобов'язання нараховуються у загальновстановленому порядку (за датою здійснення першої з подій — відвантаження товару чи отримання коштів), право на податковий кредит виникає за такими ж загальними правилами (за датою здійснення першої з подій — отримання товару чи оплата його).

У разі

коли товари/послуги виготовлені та/або придбані, призначені для часткового використання в операціях, база оподаткування яких визначається за касовим методом, а частково — за методом першої з подій, розподіл податкового кредиту здійснюється пропорційно обсягу постачання у звітному періоді товарів/послуг за касовим методом до загального обсягу постачання.

Такий розподіл відображається платником у 

таблиці 4 додатка 7 (Д7) до податкової декларації з податку на додану вартість.

 

коментар редакції

«Комунальний» п. 187.10 ПКУ: податковий кредит за касовим методом — за всіма придбаннями, призначеними для «касових» операцій

Відповідаючи на запитання про порядок формування податкового кредиту щодо ЖКГ-операцій з п. 187.10, податківці вкотре роз'яснили, що за касовим методом потрібно визначати податковий кредит

за всіма товарами, роботами, послугами, що придбавалися для використання в «касових» операціях (а не тільки за товарами/послугами, переліченими в цьому пункті).

Слід зауважити, що подібна позиція не нова (див., наприклад, схожі листи ДПАУ від 04.03.2011 р. № 6310/7/16-1517-26, від 04.03.2011 р. № 4545/6/16-1515-26), і в такому ж дусі контролюючі органи висловлювалися і раніше — ще з часів Закону про ПДВ (лист ДПАУ від 29.02.2008 р. № 4081/7/16-1515-05 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 44, консультація в розділі 13.05.01 Єдиної бази податкових знань). Щоправда, тоді протистояти таким вимогам перевіряючих допомагали норми законодавства — сам п. 11.11 Закону про ПДВ, де вказувалося на застосування касового методу виключно до перелічених у ньому «

таких товарів (послуг)».

Тепер же п. 187.10 ПКУ, що прийшов на зміну з 01.01.2011 р., сформульовано більш розмито і аналогічного застереження (про «такі товари (послуги)») уже не містить, що, вочевидь, у ситуації з податковим кредитом і стало приводом для запитання. Як бачимо, позиція контролюючих органів з часом із цього приводу залишилася незмінною, і вони, як і раніше, виступають «за» відображення податкового кредиту за касовим методом за всіма «вхідними» придбаннями, призначеними для забезпечення «касових» операцій. У зв'язку з цим в разі

одночасного здійснення операцій, оподатковуваних як за касовим методом, так і за правилом першої події, слід пам'ятати про відповідний порядок відображення (розподіл — як зазначається в листі) податкового кредиту в кожному випадку (докладніше про історію питання див. також статтю «Касовий метод ПДВ (для ЖКГ-операцій з п. 187.10 ПКУ)» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 91).

Людмила Солошенко

 

[27] Відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань продавця при оплаті бюджетними коштами є дата зарахування коштів на банківський рахунок. Якими документами продавець може підтвердити правомірність застосування норми пункту 187.7, якщо оплата ще не надійшла? Оплата обов'язково повинна бути з бюджетного рахунка?

 

Пунктом 187.7 статті 187 розділу V Кодексу унормований порядок визначення дати виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів, і ця дата визначена як дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Таким чином, до моменту зарахування коштів на банківський рахунок платника податку або отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом, платник податку, який здійснює операції постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів, не визначає податкові зобов'язання з ПДВ (не застосовує пункт 187.7 статті 187 розділу V Кодексу).

Підтвердженням

того, що товари/послуги оплачуються за рахунок бюджетних коштів, є наявність у договорі на поставку товарів/послуг умови, що оплата за поставлені товари/послуги здійснюється з відповідного рахунка Державного казначейства України.

Заступник Директора Департаменту — начальник Управління адміністрування податку на додану вартість Департаменту оподаткування
юридичних осіб Ю. Лапшин

 

 

коментар редакції

Порядок відображення податкових зобов'язань з ПДВ при постачанні товарів/послуг з оплатою їх вартості за рахунок бюджетних коштів

Дійсно, п. 187.7 ПКУ вказує на те, що при постачанні товарів/послуг з оплатою їх

за рахунок бюджетних коштів, датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податків або дата отримання відповідної компенсації в будь-якій іншій формі.

Отже, допоки зарахування коштів на поточний рахунок платника податків або отримання ним відповідної компенсації в будь-якій іншій формі, уключаючи зменшення його заборгованості за зобов'язаннями перед бюджетом,

не відбулося, такий платник податків, який здійснює постачання товарів/послуг з оплатою їх вартості за рахунок бюджетних коштів, не відображає податкові зобов'язання з ПДВ.

Це й підкреслює ДПСУ в листі, що коментується. При цьому вона дає зрозуміти, що оплата за рахунок бюджетних коштів визнається такою тільки в тих випадках, коли постачальник товарів/послуг отримує кошти

безпосередньо з бюджетного рахунка через рахунки Держказначейства. Отже, якщо кошти в оплату товарів/послуг надходитимуть постачальнику з банківських рахунків підприємств, організацій, установ, він повинен керуватися загальним порядком нарахування ПДВ.

У цьому є логіка, оскільки згідно з ч. 1 ст. 43 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 р. № 2456-VI операції з бюджетними коштами обслуговує Держказначейство, а отже,

бюджетними вважаються кошти на рахунках Держказначейства.

До речі, ще в період дії старого ПДВ-законодавства головний податковий орган, роз'яснюючи в листі від 02.07.99 р. № 9745/7/16-1218 порядок застосування п.п. 7.3.5 Закону про ПДВ, норму якого практично повністю повторює п. 187.7 ПКУ, виходив з тієї ж позиції: податкові зобов'язання з ПДВ у подібній ситуації визначаються

не за датою першої події, а за датою надходження таких коштів постачальнику товарів/послуг. Проте таким правом можна скористатися лише в разі, якщо підприємство уклало з бюджетною установою договір на постачання товарів/послуг з подальшою оплатою їх вартості за рахунок бюджетних коштів, які буде перераховано йому безпосередньо з бюджетного рахунка, відкритого в органі Держказначейства. Солідарний з цим був і ВАСУ, про що свідчить його ухвала від 23.09.2008 р. № К-1934/08 № К-2251/08.

Як підтвердження правомірності відображення продавцем податкових зобов'язань з ПДВ на дату надходження бюджетних коштів на його поточний рахунок ДПСУ в листі, що коментується, пропонує розглядати

договір із покупцем-«бюджетником», в якому зафіксовано, що оплата за поставлені товари/послуги здійснюється з відповідного рахунка Державного казначейства України.

Думаємо, свою позитивну роль тут може зіграти також

виписка банку із зазначеними в ній платником та рахунком, з якого надійшла оплата.

До речі, цьому питанню ми вже приділяли увагу на сторінках нашого видання (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 89, с. 17; 2011, № 36, с. 12; 2011, № 90, с. 15).

 

Наталя Білова

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити
Завантажуйте наш мобільний додаток iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд