Якщо працівник порушив порядок застосування ПСП...

Якщо працівник порушив порядок застосування ПСП…

 

Згідно з нормами ПКУ платник податків має право на зменшення загального місячного оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати на суму податкової соціальної пільги при виконанні певних умов. Що загрожує платнику податків за порушення порядку застосування податкової соціальної пільги і якими в цьому випадку є дії роботодавця, наші читачі дізнаються з цієї статті.

Катерина СКРИПКІНА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

КЗпП

— Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.

ПКУ

— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Закон № 889

— Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV (втратив чинність з 01.01.2011 р.).

Порядок № 1023

— Порядок інформування роботодавців платника податку про наявність порушень застосування податкової соціальної пільги, позбавлення платника податку або про відновлення його права на податкову соціальну пільгу, затверджений наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1023.

 

Порушення порядку застосування ПСП

Загальні правила застосування податкової соціальної пільги (далі — ПСП), установлені

ПКУ, було розглянуто у статті нашого фахівця «Податкова соціальна пільга: запитували? — відповідаємо!» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 77. Зауважимо: частину вимог, установлених ПКУ щодо порядку застосування ПСП, повинен контролювати роботодавець. Так, він приймає від працівників заяви про застосування ПСП та підтвердні документи, перевіряє їх достовірність, строк їх дії (за необхідності), стежить, щоб зарплата працівника, до якої застосовується ПСП, не перевищувала граничний розмір доходу, застосовує ПСП виключно до доходів працівника у вигляді заробітної плати.

Водночас

ст. 169 ПКУ передбачено також вимоги, які роботодавець не може та не зобов'язаний контролювати.

Так, відповідно до

п.п. 169.2.1 ПКУ ПСП застосовується тільки за одним місцем нарахування (виплати) зарплати. Обрання місця застосування ПСП платник податків здійснює самостійно, шляхом подання заяви про самостійне обрання місця застосування ПСП (далі — заява про застосування ПСП). Працівник, який має право на ПСП на дітей, а також на ПСП у підвищеному або максимальному розмірі, крім заяви про застосування ПСП, зобов'язаний надати роботодавцю за місцем отримання ПСП підтвердні документи, перелік та порядок подання яких установлено Порядком подання документів для застосування податкової соціальної пільги, затвердженим постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1227. На порушення зазначеної вимоги ПКУ несумлінний працівник може подати роботодавцю заяву про застосування ПСП, не повідомивши, що вже користується пільгою за іншим місцем роботи. Перевірка таких даних не є обов'язком роботодавця, тому він застосовуватиме ПСП до зарплати працівника на підставі його заяви в разі виконання інших умов.

Згідно з

п.п. 169.2.3 ПКУ ПСП не може застосовуватися до заробітної плати, яку платник податків отримує протягом звітного податкового місяця одночасно з доходами у вигляді стипендії, грошового або майнового (речового) забезпечення учнів, студентів, аспірантів, ординаторів, ад'юнктів, військовослужбовців, що виплачуються з бюджету. На практиці можлива ситуація, коли прийнятий працівник подає заяву про застосування звичайної ПСП, не повідомивши про те, що є студентом та отримує стипендію з бюджету. І в цьому випадку роботодавець застосовуватиме ПСП до зарплати працівника, оскільки не зобов'язаний перевіряти такі дані.

У зазначених ситуаціях матимуть місце порушення порядку застосування ПСП, відповідальність за які покладено на платника податків. Зауважимо, що на практиці найпоширеніше порушення порядку застосування ПСП — це застосування пільги за двома місцями роботи.

Контроль за дотриманням вимог

ПКУ щодо порядку застосування ПСП, які не може проконтролювати роботодавець, здійснюють податківці. Порушення фізичними особами порядку застосування ПСП вони виявляють на підставі даних Податкового розрахунку за формою № 1ДФ або документальних перевірок.

Кого і як повідомляють органи ДПС про виявлені порушення, з'ясуємо далі.

 

Повідомлення про виявлені порушення

Нагадаємо: у період дії

Закону № 889 про порушення порядку застосування ПСП органи ДПС мали повідомляти безпосередньо платника-порушника. Однак на практиці податківці направляли повідомлення про те, що працівник незаконно користується ПСП, і роботодавцям.

Порядком № 1023

, розробленим відповідно до ПКУ, прямо передбачено, що органи ДПС про наявність порушень застосування ПСП, позбавлення платника податків або про відновлення його права на ПСП інформують безпосередньо роботодавців. Цей варіант куди ефективніший, ніж повідомлення платника податків.

Згідно з

п. 2 Порядку № 1023, якщо на підставі даних Податкового розрахунку за формою № 1ДФ або документальних перевірок з'ясовується, що платник податків користувався ПСП більше ніж за одним місцем роботи, або при отриманні доходів, зазначених у п.п. 169.2.3 ПКУ, відповідний структурний підрозділ органу ДПС складає повідомлення про порушення за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1023.

У повідомленні вказуються дані про роботодавця, якому його направляють, про працівника, який порушив порядок застосування ПСП, а також

місяць, з якого втрачається право на отримання ПСП. Якщо ПСП застосовувалася за декількома місцями роботи, повідомлення направляється кожному роботодавцю.

Повідомлення про порушення вважається направленим (врученим):

— роботодавцю — юридичній особі, якщо його передано посадовій особі такої юридичної особи під розписку або надіслано листом з повідомленням про вручення;

— роботодавцю — фізичній особі, якщо повідомлення вручено особисто йому або його законному представнику або надіслано за адресою за місцем проживання або останнім відомим його місцезнаходженням з повідомленням про вручення.

Отримавши таке повідомлення, роботодавець повинен припинити застосування ПСП працівнику-порушнику, оскільки податковий орган повідомив його, що працівник порушив порядок застосування ПСП та втратив право на ПСП.

Слід зауважити, що після отримання повідомлення роботодавець про всяк випадок повинен перевірити, чи не допустив помилку бухгалтер при складанні Податкового розрахунку за формою № 1ДФ, указавши неправильну інформацію про застосування до зарплати працівника ПСП. Якщо факт допущення помилки підтвердиться, необхідно буде подати уточнюючі Податкові розрахунки за формою № 1ДФ за всі звітні періоди, коли мала місце помилка. Про те, як виправляються помилки та якою є відповідальність роботодавця, читайте у статті нашого фахівця «Виправлення помилок у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 30. Крім того, у цій ситуації роботодавець повинен направити до органу ДПС лист із поясненням ситуації та з проханням відкликати повідомлення про порушення порядку застосування ПСП.

Якщо ж ПСП застосовувалася на підставі заяви, поданої несумлінним працівником з порушенням норми

ст. 169 ПКУ, подальші дії роботодавця залежатимуть від того, бажає працівник відновити право на ПСП чи ні. Про це йтиметься далі.

 

Відновлення права на ПСП

Порядок відновлення права на ПСП установлено

абзацом другим п.п. 169.2.4 ПКУ. Щоб працівник знову зміг претендувати на застосування ПСП до його заробітної плати, йому та його роботодавцю (роботодавцям) необхідно вчинити такі дії.

1.

Платник податків повинен подати заяву про відмову від ПСП усім роботодавцям із зазначенням місяця, коли відбулося порушення норм ст. 169 ПКУ. Форму заяви не затверджено, тому вона може бути складена в довільній формі. На наш погляд, як і в ситуації із заявою про застосування ПСП, при складанні заяви про відмову від ПСП як зразок можна використовувати форму, яку було затверджено наказом ДПАУ від 30.09.2003 р. № 461 (втратив чинність з 31.01.2011 р.).

Наведемо приклад такої заяви. Припустимо, що порушення порядку застосування ПСП відбулося з березня 2011 року.

 

 

2.

На підставі поданої працівником заяви про відмову від застосування ПСП кожний його роботодавець повинен нарахувати та утримати відповідну суму недоїмки, яка виникла внаслідок незаконного застосування ПСП, та штраф у розмірі 100 % суми такої недоїмки. Недоплата з податку на доходи фізичних осіб розраховується починаючи з місяця, в якому відбулося порушення, і до місяця припинення застосування ПСП.

Суму недоїмки та штрафу необхідно утримати за рахунок найближчої виплати доходу працівнику (як правило, це зарплата), а якщо суми виплати недостатньо — за рахунок наступних виплат. Тут є одне «але»: при виконанні вимоги

абзацу другого п.п. 169.2.4 ПКУ необхідно дотримуватись норм ст. 128 КЗпП, якою встановлено обмеження розмірів відрахувань із заробітної плати: при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20 %, а у випадках, окремо передбачених законодавством України, — 50 % заробітної плати, що належить до виплати працівнику (ч. 1 ст. 128 КЗпП, ч. 2 ст. 26 Закону про оплату праці). На нашу думку, обмеження розміру відрахувань при утриманні недоплати податку на доходи фізичних осіб та штрафу становить 20 %, оскільки ПКУ не передбачено, що в ситуації, що розглядається, розмір утримань може дорівнювати 50 %. Якщо працівник бажає прискорити процес відновлення права на ПСП, він може вказати в заяві, що не заперечує проти утримання з його доходу за один місяць (або декілька місяців, якщо зарплати за один місяць недостатньо) усієї суми недоїмки та штрафу.

В

абзаці другому п.п. 169.2.4 ПКУ зазначено: якщо суму недоплати та/або штрафу не було утримано податковим агентом за рахунок доходу платника податку, то платник податків повинен відобразити такі суми в річній податковій декларації, яка подається до 1 травня року, наступного за звітним. Однак законодавець не вказав граничний строк для утримання недоплати та штрафу, після якого настає обов'язок працівника відобразити такі суми в річній декларації.

У період дії

Закону № 889 платник податків повинен був відобразити суми недоплати та штрафу в річній декларації, якщо вони не були утримані до граничного строку її подання (раніше її подавали до 1 квітня року, наступного за звітним).

Тепер же чіткі строки не встановлено. Тому є декілька варіантів. Перший із них: сума недоплати та/або штрафу повинні включатися до річної декларації у випадку, якщо їх не буде утримано роботодавцем до кінця звітного року (року, коли відбулося порушення порядку застосування ПСП). Другий варіант: платник податків повинен включити до річної декларації суму недоплати та/або штрафу, якщо такі суми не було погашено до граничного строку подання річної декларації, тобто до 1 травня року, наступного за звітним. І третій варіант: сума недоплати та штрафу має потрапляти до декларації тільки в разі, якщо працівник звільнився, а такі суми не були повністю утримані зважаючи на недостатність доходу. Який із названих варіантів застосовуватиметься на практиці, залежить від того, як трактуватимуть норми

п.п. 169.2.4 ПКУ податківці. Сподіваємося, що до початку декларативної кампанії-2011 ДПАУ надасть відповідні роз'яснення.

Припустимо, що зазначені вище дії працівник, зі свого боку, а роботодавець — зі свого, виконали. Коли ж можна починати застосовувати ПСП?

Згідно з

п.п. 169.2.4 ПКУ право на застосування ПСП відновлюється з податкового місяця, який настає за місяцем, в якому суму недоїмки та штрафу повністю погашаються. Якщо ПСП незаконно застосовувалася за двома чи більше місцями роботи, природно, що повністю необхідно погасити суми недоплати з ПДФО та штрафу в розмірі 100 % недоплати за всіма місцями роботи.

Починаючи з місяця, наступного за місяцем повного погашення недоплати та штрафу, працівник може подавати одному роботодавцю заяву про застосування ПСП

. Однак роботодавець, у свою чергу, не може почати застосовувати ПСП до зарплати працівника-порушника тільки на підставі його заяви.

У

Порядку № 1023 зазначено, що повідомлятимуть роботодавців про відновлення права працівника на застосування ПСП податкові органи. Водночас форма повідомлення передбачає, що орган ДПС повідомить роботодавця про це тільки в разі подання платником-порушником річної декларації, на підставі якої було повністю погашено суму недоплати та штрафу.

А якщо працівник, щодо якого ПСП застосовувалася за двома місцями роботи, не подавав річну декларацію, то як роботодавцю, наприклад за основним місцем роботи, який повністю утримав суму недоплати та штрафу, дізнатися, чи утримано такі суми з доходу працівника за сумісництвом? Вочевидь, що надати достовірну інформацію з цього питання може тільки податковий орган. Тому роботодавцю слід направити до органу ДПС письмовий запит з проханням надати таку інформацію. Тільки після отримання підтвердження органу ДПС про відновлення права працівника на ПСП, роботодавець може застосовувати пільгу до зарплати працівника.

Якщо працівник не бажає відновлювати право на ПСП

та не бажає подавати заяву про відмову від ПСП, на підставі отриманого від податкового органу повідомлення роботодавець повинен нарахувати та утримати із заробітної плати працівника суму недоплати, що виникла у зв'язку з порушенням порядку застосування ПСП.

Штраф у розмірі 100 % суми недоплати в цьому випадку роботодавці не утримують, оскільки підставою для його утримання є заява працівника про відмову від ПСП, а таку заяву працівник подати відмовився.

 

Практична ситуація

У вересні 2011 року орган ДПС повідомив підприємство, що працівник відділу збуту (ІПН — 2977777777), до заробітної плати якого згідно із заявою із січня 2011 року застосовується податкова соціальна пільга на підставі п.п. 169.1.1 ПКУ (у розмірі 470,50 грн.), порушив порядок застосування ПСП з травня 2011 року. Працівник подав заяву про відмову від ПСП у вересні 2011 року. Заробітна плата працівника становить 1200 грн. на місяць. Зарплата виплачується двічі на місяць. Аванс становить 55 % окладу (660 грн.).

Повідомлення свідчить про те, що ПСП застосовувалася з порушенням норм

ст. 169 ПКУ протягом травня — серпня 2011 року, тобто протягом 4 місяців.

У зв'язку з незаконним застосуванням ПСП сума недоплати з податку на доходи склала 282,30 грн. (470,50 грн. х 15 % х 4 міс.).

Сума штрафу дорівнює сумі недоплати, тобто 282,30 грн.

Загальна сума недоплати з податку на доходи фізичних осіб та штрафу становить 564,60 грн. (282,30 грн. + 282,30 грн.).

Суму недоплати з податку на доходи та штрафу необхідно утримати із заробітної плати працівника з урахуванням того, що загальна сума утримання не повинна перевищувати 20 % заробітної плати, яка належить до виплати працівнику.

У вересні 2011 року із заробітної плати працівника буде здійснено такі утримання:

— єдиний соціальний внесок (далі — ЄСВ) у сумі 43,20 грн. (1200 грн. х 3,6 %);

— податок на доходи фізичних осіб у сумі 173,52 грн. ((1200 грн. - 43,20 грн.) х 15 %).

Сума заробітної плати, що підлягає виплаті працівнику, становить 983,28 грн. (1200 грн. - 43,20 грн. - 173,52 грн.).

Розрахуємо суму межі для утримання недоплати та штрафу у вересні 2011 року: 983,28 грн. х 20 % = 196,66 грн.

Суму недоплати та штрафу, що залишилася, — 367,94 грн. (564,60 грн. - 196,66 грн.) має бути доутримано за рахунок майбутніх виплат працівнику. Межа в наступних місяцях, протягом яких утримуватиметься недоплата та штраф із заробітної плати працівника до повного їх погашення, розраховується аналогічно.

Бухгалтерський облік операцій з нарахування заробітної плати працівнику-порушнику у вересні 2011 року наведемо в таблиці.

 

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума,грн.
		дебет	кредит
1	Перераховано ЄСВ у частині нарахувань із зарплати за першу половину вересня 2011 року (660 х 37,26 %*)	651	311	245,92
2	Перераховано ПДФО із зарплати за першу половину вересня 2011 року (660 х 15 %)	641/ПДФО	311	99,00
3	Виплачено зарплату за першу половину вересня 2011 року (660 - 99)	661	301	561,00
4	Нараховано заробітну плату за вересень 2011 року	93	661	1200,00
5	Нараховано ЄСВ (1200 х 37,26 %)	93	651	447,12
6	Утримано ЄСВ	661	651	43,20
7	Утримано ПДФО, частину недоплати та штрафу (173,52 + 196,66)	661	641/ПДФО	370,18
8	Перераховано ЄСВ (447,12 + 43,20 - 245,92)	651	311	244,40
9	Перераховано ПДФО та штраф (370,18 - 99,00)	641/ПДФО	311	271,18
10	Виплачено зарплату за другу половину вересня 2011 року (1200 - 43,20 - 370,18 - 561)	661	301	225,62
* Ставку ЄСВ у частині нарахувань прийнято умовно.

　

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ за ІІІ квартал 2011 року у графах «3а» і «3» відображається заробітна плата, нарахована працівнику в липні — вересні 2011 року, у графах «4а» і «4» — сума податку на доходи, утриманого із заробітної плати за липень — вересень 2011 року, а також частина суми донарахованого у зв'язку з незаконним застосуванням ПСП податку на доходи фізичних осіб та штрафу.

Коригування Податкових розрахунків за формою № 1ДФ за попередні квартали в ситуації, що розглядається, подавати не потрібно, оскільки неправомірне застосування ПСП не пов'язане з помилкою бухгалтера.

Дані, необхідні для складання Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2011 року, наведемо в таблиці.

 

Місяці 2011 року	Нарахована заробітна плата, грн.	Податок на доходи фізичних осіб та сума штрафу, грн.
Липень	1200,00	173,52
Серпень	1200,00	173,52
Вересень	1200,00	370,18
Разом	3600,00	717,22

 

Наведемо фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2011 року щодо працівника-порушника.

 

Витяг із Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2011 року

№ з/п	Податковий номер або серія та номер паспорта*	Сума нарахованого доходу (грн., коп.)		Сума виплаченого доходу (грн., коп.)		Сума утриманого податку (грн., коп.)				Ознака доходу	Дата		Ознака подат. соц. пільги	Ознака (0, 1)
						нарахо-ваного		перерахо-ваного			прийняття на роботу дд/мм/гггг	звільнення з роботи дд/мм/гггг
1	2	3а		3		4а		4		5	6	7	8	9
…
2	2977777777	3600	00	3600	00	717	22	717	22	01	—	—	—	—
…

 

Як реалізовуватимуться на практиці норми

п.п. 169.2.4 ПКУ, ми з'ясували. Для уникнення порушень платниками податків порядку застосування ПСП рекомендуємо роботодавцям інформувати працівників про відповідальність, передбачену ПКУ. Це позбавить від зайвих трудовитрат бухгалтерів та від зайвих матеріальних втрат — самих працівників.