Отримуємо аванс на відрядження та звітуємо
Направляючи працівника у відрядження, роботодавець зобов'язаний забезпечити його авансом. Після повернення з відрядження працівник повинен відзвітувати за витратами, понесеними ним у зв'язку з відрядженням, подавши авансовий звіт. Про те, як правильно заповнити такий звіт, у які строки він подається, а також яку відповідальність передбачено за порушення строків подання звіту та строків здавання невитраченої готівки, читайте в цій статті.
Лілія УШАКОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Аванс на відрядження
Статтею 121 КЗпП
визначено обов'язок роботодавця забезпечити працівників, які направляються у відрядження, грошовими коштами у вигляді авансу та право працівників на відшкодування понесених ними витрат та отримання інших компенсацій у зв'язку зі службовими відрядженнями.На
обов'язковість видачі авансу працівнику, який направляється у відрядження, вказують і положення п. 5 постанови № 98 та п. 5 розд. I, п. 11 розд. II Інструкції № 59, згідно з якими підприємства, установи, організації повинні забезпечувати працівників, які відряджаються, коштами у вигляді авансу для здійснення поточних витрат.Суму авансу
роботодавець визначає самостійно з урахуванням добових витрат, витрат на оплату проїзду та наймання житлового приміщення відрядженим працівником.Конкретні строки
видачі авансу на відрядження чинними нормативними документами не встановлено, що дає можливість роботодавцю встановлювати їх самостійно. Однак при прийнятті рішення з цього питання слід дотримуватися таких рекомендацій: аванс повинен видаватися після підписання наказу (розпорядження) про відрядження та до від'їзду працівника у відрядження з урахуванням часу, необхідного для здійснення працівником, який відряджається, витрат, пов'язаних з таким відрядженням, наприклад, для придбання проїзних квитків.Аванс на відрядження може видаватися:
—
готівковими грошовими коштами з каси підприємства;—
у безготівковій формі шляхом перерахування на відповідний рахунок для використання із застосуванням платіжних карток*.* Звертаємо увагу: після набуття чинності Положенням № 223 карткові рахунки отримали назву — «поточні рахунки, операції за якими можуть здійснюватися з використанням спеціальних платіжних засобів», тому далі використовуватимемо термін «картковий рахунок», маючи на увазі саме такий поточний рахунок.
Щодо другого способу видачі авансу зауважимо, що роботодавцю слід керуватися
Положенням № 223, яке визначає порядок здійснення операцій з використанням спеціальних платіжних засобів. У цьому випадку для забезпечення працівника, який відряджається, авансом підприємству потрібно всього лише зарахувати необхідну суму грошових коштів на платіжну картку, що дасть можливість її держателю (відрядженому працівнику) здійснювати операції за таким картковим рахунком підприємства.Кошти, списані з карткового рахунка, вважаються виданими під звіт, можуть бути використані працівником виключно
за цільовим призначенням, у нашому випадку на забезпечення витрат на відрядження, без оприбуткування в касі, і мають бути підтверджені відповідними звітними документами. Відповідно до п. 7.3 Положення № 223 при здійсненні операцій з використанням платіжних карток повинні оформлятися квитанція платіжного термінала, чек банкомата, сліп тощо в паперовій формі, які складаються та друкуються державною мовою за місцем проведення операції в кількості примірників, необхідній для всіх учасників операції, та/або документи в електронній формі, передбачені правилами платіжної системи. Докладно про правила отримання, зберігання, використання платіжних карток та обліку пов'язаних з цим операцій читайте у статті нашого фахівця «Корпоративна платіжна картка: отримуємо, використовуємо, обліковуємо» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 74, с. 9.Після завершення відрядження
працівник зобов'язаний:1)
заповнити та подати Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт (далі — Звіт), за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 23.12.2010 р. № 996 (абзац перший п.п. 170.9.2 ПКУ), до якого додати документи, що підтверджують понесені у зв'язку з відрядженням витрати;2)
повернути суму надміру витрачених коштів (за наявності).Про те, як це правильно зробити, розповімо далі.
Порядок заповнення та строки подання Звіту
Про кількість та напрями використання грошових коштів, виданих на відрядження, працівник повинен відзвітувати шляхом подання роботодавцю Звіту.
У Звіті працівник заповнює всі графи, крім:
— «Звіт перевірено», «Залишок унесений (перевитрата видана) у сумі за касовим ордером», бухгалтерських проводок, розрахунку суми утриманого податку за несвоєчасно повернені витрачені кошти на відрядження або під звіт — заповнюються посадовими особами підприємства, на яких покладено обов'язок з виконання зазначених функцій;
— «Звіт затверджено в сумі» — підписується керівником (податковим агентом).
Якщо аванс на відрядження видавався
в безготівковій формі, то у графі «Одержано» працівник вказує тільки використану (списану з платіжної картки) суму грошових коштів, а не всю суму, яку було перераховано на таку картку для відрядження.Відривна частина звіту
(«РОЗПИСКА») заповнюється та підписується посадовою особою підприємства, якій працівник здає Звіт. Для працівника вона є документом, що підтверджує своєчасність подання звіту.Якщо працівник направляється у відрядження за межі України і після приїзду повинен відзвітувати за декількома валютами, то, на нашу думку, оптимальним буде варіант заповнення одного Звіту незалежно від кількості валют (докладно див. статтю «Після повернення з відрядження у працівника виявилося роздвоєння… авансових звітів» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 79, с. 36).
До Звіту
додаються оригінали документів, що підтверджують вартість понесених витрат, із зазначенням форми їх оплати. Якщо розрахунки здійснювалися за допомогою платіжної картки, до Звіту додаються також документи про отримання готівки з поточного рахунка (чек банкомата, копія видаткового ордера, довідки за встановленими формами, сліп, квитанція торговельного термінала тощо).Строки подання Звіту встановлено
пп. 170.9.2 і 170.9.3 ПКУ і залежать від форми надання грошових коштів на відрядження: готівка або в безготівковій формі. Наведемо їх у таблиці.
| Мета видачі авансу | Форма видачі авансу | ||
| у готівковій формі | у безготівковій формі для використання | ||
| розрахунки здійснювалися готівкою, знятою з платіжних карток | розрахунки здійснювалися в безготівковій формі | ||
| Строк подання Звіту | |||
| Для покриття витрат на відрядження | До закінчення 5-го банківського дня , наступного за днем, в якому працівник завершує відрядження (п.п. 170.9.2 ПКУ) | До закінчення 3-го банківського дня після закінчення відрядження(п.п. «а» п.п. 170.9.3 ПКУ) | Не пізніше 10 днів після закінчення відрядження (до 20 банківських днів** у разі наявності поважних причин)(п.п. «б» п.п. 170.9.3 ПКУ) |
| Для вирішення виробничих (господарських) питань у відрядженні | До закінчення 5-го банківського дня , наступного за днем, в якому працівник завершує відрядження (п.п. 170.9.2 ПКУ) | До закінчення 3-го банківського дня , після закінчення відрядження(п.п. «а» п.п. 170.9.3 ПКУ) | Не пізніше 10 днів після закінчення відрядження (до 20 банківських днів** у разі наявності поважних причин)(п.п. «б» п.п. 170.9.3 ПКУ) |
| * Під платіжними картками слід розуміти корпоративні платіжні картки, дорожні, банківські або іменні чеки, інші платіжні документи. ** Строк подання звіту подовжується роботодавцем для з'ясування питань щодо виявлених розбіжностей між відповідними звітними документами. | |||
Якщо працівник після повернення з відрядження не може з поважних причин особисто здати Звіт та повернути залишок невикористаних коштів, виданих йому на відрядження, то згідно з роз'ясненнями податківців, наведеними в Єдиній базі податкових знань на офіційному сайті ДПАУ www.sta.gov.ua, він може передати їх до бухгалтерії через іншу матеріально відповідальну особу на підставі належно оформленої довіреності. При цьому строки подання Звіту залишаються колишніми.
Строки повернення надміру витрачених коштів
Строки повернення не витрачених у відрядженні грошових коштів або грошових коштів, витрата яких не підтверджена документально, установлені відразу декількома нормативно-правовими актами:
ПКУ, Інструкцією № 59, Положенням № 637, Порядком № 996. Тішить, що строки відносно витрат на відрядження збігаються: надміру витрачені грошові кошти, видані на відрядження (залишок грошових коштів понад суму, витрачену згідно зі Звітом), має бути повернено до каси або перераховано працівником на банківський рахунок роботодавця, який видав грошові кошти, до або під час подання Звіту (абзац четвертий п.п. 170.9.2 ПКУ, п. 11 розд. II Інструкції № 59, п. 2.11 Положення № 637 і п. 2 Порядку № 996).Таким чином,
граничні строки повернення надміру витрачених грошових коштів, отриманих працівником на відрядження, збігаються зі строками подання Звіту (див. таблицю вище).Далі розглянемо, яку відповідальність передбачено чинним законодавством за недотримання строків повернення надміру витрачених грошових коштів.
Відповідальність працівника, суб'єкта господарювання та його посадових осіб
Як уже зазначалося, строки повернення виданих на відрядження грошових коштів установлено
абзацом четвертим п.п. 170.9.2 та п.п. 170.9.3 ПКУ, п. 11 розд. II Інструкції № 59, п. 2.11 Положення № 637 та п. 2 Порядку № 996, строки подання звіту про використання коштів — визначено пп. 170.9.2 і 170.9.3 ПКУ.Перші застосовуються податковими органами для визначення фактів порушення правил готівкового обігу, другі — для цілей оподаткування доходів фізичних осіб.
Перелік штрафних санкцій, які може бути накладено на працівника, суб'єкта господарювання та його посадових осіб у зв'язку з невиконанням норм зазначених нормативних документів, наведемо в таблиці.
| Вид порушення | міра відповідальності | Підстава |
| Санкції для працівника | ||
| Суму надміру витрачених коштів не повернено працівником протягом установленого пп. 170.9.2 і 170.9.3 ПКУ строку* | Податок на доходи із суми, що перевищує суму витрат платника податків на таке відрядження, розраховану відповідно до розд. III ПКУ** | П.п. 170.9.1 ПКУ |
| Санкції до суб'єкта господарювання | ||
| Перевищення встановлених п. 2.11 Положення № 637 строків використання виданої під звіт готівки | Штраф у розмірі 25 % від виданих під звіт сум | Абзац п'ятий ст. 1 Указу № 436 |
| Видача готівки під звіт без повного звіту за раніше видані кошти | ||
| Санкції до посадових осіб суб'єкта господарювання | ||
| Порушення правил ведення касових операцій | Штраф у розмірі від 8 до 15 нмдг***(від 136 до 255 грн.) | Ст. 1642 КпАП |
| Повторне порушення правил ведення касових операцій особою, яка протягом року вже піддавалася адміністративному стягненню | Штраф у розмірі від 10 до 20 нмдг (від 170 до 340 грн.) | |
| * Звертаємо увагу: своєчасно поданий Звіт не звільняє працівника, який не здав вчасно надміру витрачені кошти, від відповідальності, установленої п.п. 170.9.1 ПКУ. ** База оподаткування визначається із застосуванням натурального коефіцієнта згідно з п. 164.5 ПКУ (див. далі). *** Неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. | ||
Окремо зупинимося на відповідальності підзвітної особи.
У разі порушення працівником строків повернення невитрачених грошових коштів, виданих на відрядження, дуже важливим для цілей обкладення податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) є
момент виникнення оподатковуваного доходу у фізичної особи. На жаль, у ПКУ не зазначено, коли виникає дохід у зазначеному випадку. У зв'язку з цим можливі два варіанти:1. «Фіскальний». Дохід у вигляді зайво витрачених та своєчасно не зданих грошових коштів виникає у працівника
наступного дня після закінчення граничного строку повернення надміру витрачених грошових коштів. Цей висновок випливає з формального прочитання п. 170.9 ПКУ.Якщо його дотримуватися, то
наступного дня після закінчення граничного строку повернення надміру витрачених грошових коштів доходом працівника визнається:—
уся сума грошових коштів, виданих на відрядження, — у разі несвоєчасного подання Звіту та здавання невикористаних грошових коштів;—
різниця між сумою авансу на відрядження та сумою коштів, витрачених згідно зі Звітом, — у разі якщо працівник подав Звіт своєчасно, але залишок грошових коштів понад суму, витрачену згідно зі Звітом, не повернув роботодавцю в установлені ПКУ строки.2. «Ліберальний».
Оподатковуваний дохід у працівника у вигляді не витрачених та своєчасно не зданих грошових коштів виникає в місяці подання Звіту, якщо працівник не повернув такі кошти протягом звітного місяця, на який припадає граничний строк подання звіту. Цей висновок випливає з п. 3 Порядку № 996. Процитуємо його:«Якщо платник податку не повертає суму надміру витрачених коштів протягом звітного місяця, на який припадає граничний строк (до закінчення третього або п'ятого, а в окремих випадках десятого чи двадцятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує відрядження або завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок податкового агента платника податку, що надав кошти під звіт), то така сума підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб відповідно до пункту 167.1 статті 167 розділу IV Кодексу за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) за відповідний місяць…»
Крім того, у тексті Звіту, в якому роботодавець розраховуватиме ПДФО з несвоєчасно поверненої суми, зазначено, що
дохід у працівника виникає тільки в разі, якщо ним не була повернена сума надміру витрачених коштів протягом звітного місяця, на який припадає граничний строк повернення.У разі дотримання цього варіанта, якщо:
а) невитрачені
грошові кошти повернено з порушенням граничних строків, але до кінця місяця, на який припадає такий граничний строк, то дохід у працівника не виникає (ПДФО не утримується);б)
грошові кошти не повернено до кінця місяця, на який припадає граничний строк повернення, то в місяці подання Звіту у працівника виникає дохід у сумі перевищення над сумою, витраченою згідно зі Звітом. Сума перевищення підлягає обкладенню ПДФО.Обидва наведені варіанти мають свої недоліки. Так, дотримуючись «
Фіскального» варіанта (ґрунтується на ПКУ), роботодавцю доведеться проігнорувати порядок заповнення Звіту в частині, що стосується обкладення ПДФО своєчасно не поверненої суми. Адже, як уже зазначалося, у бланку Звіту зазначено, що блок з розрахунком суми податку зі своєчасно не повернених грошових коштів заповнюється тільки в разі їх неповернення протягом звітного місяця, на який припадає граничний строк.Якщо ж керуватися «
Ліберальним» варіантом (ґрунтується на Порядку № 996), то стає незрозуміло, навіщо законодавець установлював граничні строки повернення надміру витрачених грошових коштів (нагадаємо, що згідно з абзацом четвертим п.п. 170.9.2 ПКУ залишок грошових коштів понад суму, витрачену згідно зі Звітом, має бути повернений роботодавцю, який видав грошові кошти, до або під час подання Звіту)? Адже в разі повернення грошових коштів з порушенням таких строків, але до кінця місяця, на який вони припадають, дохід у працівника не виникає. Крім того, у п. 170.9 ПКУ, що встановлює порядок оподаткування суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, що не повернена в установлений строк, про місячний строк для повернення грошових коштів, взагалі нічого не зазначено.Водночас податківці в своїх усних консультаціях схиляються саме до «Ліберального» варіанта, пояснюючи це тим, що в
ПКУ порядок визначення дати виникнення доходу не прописано, а Порядок № 996 розроблено відповідно до п.п. 170.9.2 ПКУ та фактично роз'яснює порядок застосування норм ПКУ, що регулюють особливості обкладення ПДФО своєчасно не повернених грошових коштів.Ураховуючи викладене, щоб уникнути в подальшому непорозумінь з податковими органами, роботодавцю, який зіткнувся з проблемою визначення моменту виникнення доходу у працівника, що порушив строк здавання грошових коштів, рекомендуємо отримати
індивідуальну письмову податкову консультацію в ДПС за місцем обліку з цього питання.Сума надміру витрачених грошових коштів, не здана у строк, обкладається ПДФО за ставками, визначеними
п. 167.1 ПКУ, а саме:— за ставкою 15 % — із суми,
що не перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня звітного податкового року (у 2011 році — 9410 грн.);— за ставкою 17 % — і
з суми перевищення.При цьому оскільки ставки 15 (17) % застосовуються до загального місячного оподатковуваного доходу, то з граничним розміром (у 2011 році — 9410 грн.) слід порівнювати загальну суму нарахованого працівнику його роботодавцем доходу за місяць.
Дохід працівника у вигляді своєчасно не повернених грошових коштів, є його «чистим» доходом. Для визначення бази оподаткування для коштів, надміру витрачених працівником на відрядження та не повернутих у встановлені
ПКУ строки, роботодавцю — податковому агенту слід застосувати «натуральний» коефіцієнт, що обчислюється відповідно до п. 164.5 ПКУ.Порядок застосування натурального коефіцієнта розглянемо на прикладі.
Приклад.
Сума надміру витрачених грошових коштів, не здана працівником у строк, становить 6000,00 грн. Заробітна плата працівника — 4000 грн. Визначимо суму податку, яку повинне утримати підприємство з доходу працівника у вигляді своєчасно не повернених грошових коштів.Загальний місячний дохід працівника складатиметься із суми заробітної плати за місяць та своєчасно не повернених грошових коштів.
База оподаткування доходу у вигляді зайво витрачених грошових коштів визначається з урахуванням «натурального» коефіцієнта.
Заробітна плата працівника становить 4000,00 грн. Отже, крім доходу у вигляді заробітної плати, ставку 15 % може бути застосовано до доходу у вигляді зайво витрачених грошових коштів, що дорівнює 5410,00 грн. (9410,00 - 4000,00).
Визначимо «чисту» суму доходу:
5410 : 1,176471 = 4598,50 (грн.)
За умовами прикладу «чистий» дохід працівника у вигляді суми надміру витрачених грошових коштів (6000,00 грн.) перевищує розрахункову величину (4598,50 грн. грн.). Отже, база оподаткування визначається із застосуванням двох коефіцієнтів:
— коефіцієнт 1,176471 застосовується до частини доходу, що дорівнює 4598,50 грн.;
— коефіцієнт 1,204819 — до частини доходу, рівної 1401,50 грн. (6000,00 - 4598,50).
База оподаткування доходу у вигляді зайво витрачених грошових коштів становитиме:
— у частині, що оподатковується за ставкою 15 %, — 4598,50 х 1,176471 = 5410,00 (грн.);
— у частині, що оподатковується за ставкою 17 %, — 1401,50 х 1,204819 = 1688,55 (грн.).
Розрахуємо суму податку на дохід працівника у вигляді своєчасно не повернених грошових коштів:
5410,00 х 15 : 100 + 1688,55 х 17 : 100 = 1098,55 (грн.).
Сума ПДФО, нарахована на суму своєчасно не повернених грошових коштів, утримується роботодавцем, який видав такі кошти,
за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу працівника (після його оподаткування) за відповідний місяць, а в разі недостатності суми доходу — за рахунок оподатковуваних доходів подальших звітних місяців до повної сплати суми такого податку.Якщо працівник
припиняє трудові відносини з підприємством, що видало такі кошти, сума ПДФО утримується за рахунок останньої виплати оподатковуваного доходу при проведенні остаточного розрахунку, а в разі недостатності суми такого доходу непогашена частина податку включається до податкового зобов'язання платника податку за результатами звітного (податкового) року.Щодо строків сплати ПДФО, нарахованого на суму несвоєчасно повернених надміру витрачених грошових коштів, то, на нашу думку, його необхідно перерахувати одночасно із сумою ПДФО, утриманого із заробітної плати працівника, за рахунок якої здійснювалося його утримання.
Зауважимо: якщо роботодавцем аванс на відрядження не видавався, а працівник подає Звіт для компенсації витрат, понесених за власні кошти, то об'єкт обкладення ПДФО не виникає, навіть у разі порушення строків подання Звіту.
Суми, що підлягають утриманню з доходу працівника у зв'язку з несвоєчасним поверненням підзвітних сум, розраховуються у Звіті. У бухгалтерському обліку утримання ПДФО відображається записом Дт 661 — Кт 641/ПДФО.
Дохід працівника у вигляді зайво витрачених грошових коштів
відображається роботодавцем у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «118». У цьому ж рядку відображається сума ПДФО, утримана з такого доходу.Приклад.
Сума надміру витрачених грошових коштів, не здана працівником Коваленко К. К. (ідентифікаційний номер — 2727272727) у строк, становить 800,00 грн. База оподаткування у вигляді надміру витрачених грошових коштів склала 941,18 грн. (800 грн. х 1,176471). Заробітна плата на підприємстві виплачується двічі на місяць. Строки виплати заробітної плати — 5 і 20 число. Заробітна плата працівнику за першу половину вересня виплачувалася в розмірі 60 % окладу (1800 грн.).Заробітна плата працівника за вересень 2011 року склала 3000 грн.
Ставка ЄСВ, установлена підприємству згідно з класом професійного ризику виробництва, становить 37,26 %.
ПДФО із суми надміру витрачених грошових коштів, отриманих працівником на відрядження та не зданих у строк, утримано із зарплати працівника за вересень 2011 року.
Бухгалтерський облік операцій з видачі готівкових коштів під звіт та з утримання ПДФО, з несвоєчасно повернених підзвітних сум наведемо в таблиці.
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Перераховано ЄСВ із суми авансу вересня 2011 року | 651 | 311 | 670,68 |
| 2 | Перераховано ПДФО із суми авансу вересня 2011 року | 641/ПДФО | 311 | 270,00 |
| 3 | Виплачено аванс | 661 | 311 | 1530,00 |
| 4 | Нараховано заробітну плату працівнику за вересень 2011 року | 92 | 661 | 3000,00 |
| 5 | Нараховано ЄСВ на суму зарплати за вересень 2011 року | 92 | 651 | 1117,80 |
| 6 | Утримано ЄСВ | 661 | 651 | 108,00 |
| 7 | Утримано ПДФО | 661 | 641/ПДФО | 433,80 |
| 8 | Утримано ПДФО із суми підзвітних коштів, не повернених своєчасно | 661 | 641/ПДФО | 141,18 |
| 9 | Перераховано ЄСВ у частині нарахувань | 651 | 311 | 447,12 |
| 10 | Перераховано ЄСВ у частині утримань | 651 | 311 | 108,00 |
| 11 | Перераховано ПДФО | 641/ПДФО | 311 | 304,98 |
| 12 | Виплачено заробітну плату працівнику | 661 | 311 | 787,02 |
Заповнимо фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 3 квартал 2011 року. Припустимо, що зарплата нашого працівника Коваленко К. К.
протягом 3 кварталу 2011 року не змінювалася.
Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 1 квартал 2011 року
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4а | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | ||||
| <…> | ||||||||||||||
| 15 | 2727272727 | 9000 | 00 | 9000 | 00 | 1301 | 40 | 1301 | 40 | 101 | — | — | — | — |
| 16 | 2727272727 | 941 | 18 | 941 | 18 | 141 | 18 | 141 | 18 | 118 | — | — | — | — |
| <…> | ||||||||||||||
