Щодо оподаткування ПДВ постачання природного газу з 1 липня 2011 року
Лист Державної податкової адміністрації України від 31.08.2011 р. № 15783/6/15-3115
Державна податкова служба України розглянула листи щодо оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання природного газу з 1 липня 2011 року і повідомляє.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.2011 № 3609-VI (далі — Закон № 3609) підрозділ II Перехідних положень Податкового кодексу України (далі — Кодекс) доповнено пунктом 22, яким встановлено, що
тимчасово з 1 липня до 1 жовтня 2011 року операції з постачання природного газу за кодом згідно з УКТ ЗЕД 2711 21 00 00 (без урахування вартості послуг з його транспортування, розподілу і постачання), ввезеного на митну територію України Публічним акціонерним товариством «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» (крім операцій з постачання такого газу для населення, установ та організацій, що фінансуються з державного бюджету і місцевих бюджетів, підприємств теплоенергетики для виробництва теплової енергії для населення, та інших споживачів, що не є платниками цього податку) оподатковуються за нульовою ставкою податку на додану вартість.Згідно з розділом II Закону № 3609 вказано, що цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, окрім окремих змін, внесених до Податкового кодексу пунктом 1 розділу II цього Закону.
Закон опубліковано 05.08.2011 у газеті «Голос України» № 144, яка є одним із офіційних видань, в яких здійснюється офіційне оприлюднення законів та інших актів Верховної Ради України.
Отже, відповідно до Закону № 3609 операції з постачання природного газу за кодом згідно з УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України Публічним акціонерним товариством «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» (крім операцій з постачання такого газу для населення, установ та організацій, що фінансуються з державного бюджету і місцевих бюджетів, підприємств теплоенергетики для виробництва теплової енергії для населення, та інших споживачів, що не є платниками цього податку), оподатковуються
за нульовою ставкою податку на додану вартість, починаючи з 6 серпня 2011 року.Враховуючи зазначене, нульова ставка з податку на додану вартість застосовується за таких умов:
— операція з постачання газу
здійснюється з 06.08.2011 (з моменту набрання чинності Законом) до 01.10.2011;— операція стосується
виключно постачання імпортованого природного газу за кодом згідно УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України лише ПАТ НАК «Нафтогаз України»;— операція
не стосується постачання такого газу для населення, установ та організацій, що фінансуються з державного бюджету і місцевих бюджетів, підприємств теплоенергетики для виробництва теплової енергії для населення, та інших споживачів, що не є платниками цього податку.Відповідно,
нульова ставка податку на додану вартість по таких операціях застосовується за умови:—
обов'язкового визначення у договорах та вантажосупровідних документах (товаротранспортних і податкових накладних, актах приймання-передачі такого газу) належності поставленого газу до обсягів природного газу за кодом згідно з УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України Публічним акціонерним товариством «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» відповідно до зовнішньоекономічних контрактів, та відображення у зазначених документах податкового статусу покупця (індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість) — споживача такого газу;— ведення
окремого податкового обліку та складання щомісячного балансу надходження і розподілу такого газу.Крім того, оскільки починаючи з 6 серпня 2011 року відповідно до вимог підпункту «і» пункту 201.1 статті 201 Кодексу у податкових накладних зазначається код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України), на операції з постачання природного газу, які оподатковуються за нульовою ставкою податку на додану вартість,
податкові накладні виписуються із зазначенням коду природного газу згідно з УКТ ЗЕД (2711 21 00 00) та із спеціальною відміткою про те, що він ввезений на митну територію саме ПАТ НАК «Нафтогаз України», з обов'язковим відокремленням вартості природного газу, що складається з діючого тарифу та цільової надбавки до діючого тарифу (глава 4 розділу XIV Кодексу) та послуг з його транспортування, розподілу і постачання.Щодо операцій з постачання природного газу за кодом згідно з УКТ ЗЕД 2711 21 00 00 (без урахування вартості послуг з його транспортування, розподілу і постачання), ввезеного на митну територію України Публічним акціонерним товариством «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» (крім операцій з постачання такого газу для населення, установ та організацій, що фінансуються з державного бюджету і місцевих бюджетів, підприємств теплоенергетики для виробництва теплової енергії для населення, та інших споживачів, що не є платниками цього податку), дата виникнення податкових зобов'язань за якими, включаючи надходження авансової сплати, припадає на липень місяць або будь-який інший податковий період
до 06.08.2011 р., то такі поставки оподатковувались за ставкою 20 відсотків згідно із статтею 187 та, відповідно, не підлягають коригуванню.
Перший заступник голови комісії з проведення реорганізації ДПА України,
заступник голови ДПС України О. Клименко
коментар редакції
Нульова ставка щодо газу застосовується з 06.08.2011 р.
ДПАУ в листі, що коментується, розглядає чергову зміну, унесену до Податкового кодексу України Законом № 3609. Ідеться про норму, якою встановлено нульову ставку ПДВ за постачанням природного газу (причому не будь-якого газу, а такого, що відповідає всім необхідним застереженням та умовам).
Основна інтрига розгорнулася довкола дати застосування нульової ставки. Річ у тім, що текст змін починається зі слів: «тимчасово з
1 липня до 1 жовтня...». Інакше кажучи, законодавець установив досить чіткий часовий період (у тому числі застерігши його початок) застосування нульової ставки. Водночас ДПАУ стверджує, що нульова ставка повинна застосовуватися не раніше ніж з дати набуття чинності Законом № 3609.Великою мірою, такий підхід навряд чи варто визнати правильним. Річ у тім, що не важливо, в який саме спосіб законодавець надав зворотну дію закону (інша справа, питання загальнішого порядку про саму можливість додання зворотної дії законам та тлумачення правової позиції КСУ, що існує щодо цього). Робиться це шляхом окремої згадки про дату набуття чинності тими чи іншими нормами (наприклад, як це відбулося зі збільшенням «заднім числом» ставки хмелезбору), або шляхом прямої вказівки в конкретній нормі тимчасових меж її застосування. Рішення щодо способу надання зворотної сили закону — це питання юридичної техніки і не може (не повинно) призводити до різних висновків при тлумаченні.
Варто зазначити, що до оприлюднення позиції ДПАУ далеко не повсюдно місцеві податкові органи виходили з переважаючого значення дати опублікування закону. В окремих випадках звучали рекомендації про можливість застосування нульової ставки починаючи з 1 липня.
Додамо також, що позиція ДПАУ з
практичної точки зору позбавляє від необхідності здійснення коригувань ПДВ за постачанням газу, що вже відбулося з 1 липня до дати опублікування закону, а отже, робить безспірним право платників податків — покупців такого газу на податковий кредит за придбаннями, здійсненими до 06.08.2011 р.
Дмитро Винокуров
