Спецводозбір-2012: оголошується заплив і для єдиноподатників!

Спецводозбір-2012: оголошується заплив і для єдиноподатників!

Збір за спеціальне використання води — один з найстабільніших, мабуть, податків і зборів, передбачених ПКУ. За час дії Кодексу змінилися тільки ставки зазначеного збору, що зумовлювалося необхідністю їх індексації та було заздалегідь прогнозованим. У решті правила обчислення, складання звітності та сплати цього збору на сьогодні ті самі, що діяли минулого року та розглядалися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 33, с. 24. Можна було і не повертатися знову до цієї теми, якби законодавець, приймаючи нові правила роботи суб’єктів на спрощеній системі оподаткування, не вирішив, що вони повинні сплачувати спецводозбір. І хоча навздогін за цим рішенням уже підготовлене нове, більш зважене, проте численна армія єдиноподатників повинна починати підготовку до здавання своєї першої «водної» звітності. Спрямуємо їх цією статтею в потрібне русло.

Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.

ВКУ — Водний кодекс України від 06.06.95 р. № 213/95-ВР.

Лист № 5847 — лист ДПСУ від 28.02.2012 р. № 5847/7/15-2117 («Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 22).

Справляння збору, про який ітиметься в цій статті, має давню історію та сягає поняття «спеціальне водокористування», суть якого розшифрована у ст. 48 ВКУ як забір води з водних об’єктів із застосуванням споруд або технічних пристроїв, використання води та скидання забруднюючих речовин у водні об’єкти*. Запозичити це визначення в податкових цілях можна на підставі п. 5.3 ПКУ, який дозволяє користуватися термінами, яких немає в самому Кодексі, у їх значенні, установленому іншими законами.

* Плата за цю складову спецводокористування справляється у формі екологічного податку (див. пп. 240.1.2, 242.1.2, 250.2.1, ст. 245 і п. 249.5 ПКУ) і тому виходить за межі сьогоднішньої статті.

Статтею 30 ВКУ передбачено, що збір за спеціальне використання води справляється з метою стимулювання раціонального використання та охорони вод, а також відновлення водних ресурсів у порядку, установленому ПКУ. Уявлення про структуру цього загальнодержавного збору можна отримати з п.п. 14.1.67 ПКУ, відповідно до якого збір справляється за спеціальне використання води:

а) водних об’єктів;

б) отриманої від інших водокористувачів;

в) без її вилучення з водних об’єктів для потреб гідроенергетики та водного транспорту;

г) для потреб рибництва.

Домовимося, що з огляду на специфіку двох останніх складових спецводозбору в межах цієї статті їх не розглядатимемо.

Перелік платників спецводозбору наведено у ст. 323 ПКУ. Для наочності надамо його в табличній формі.

Перелік платників спецводозбору

Додамо також, що об’єктом обкладення збором є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання (п. 324.1 ПКУ), що обчислюється ними самостійно на підставі даних первинного обліку згідно з показаннями вимірювальних приладів (п. 326.10 цього Кодексу).

За відсутності вимірювальних приладів обсяг фактично використаної води визначається водокористувачем за технологічними даними (тривалість роботи агрегатів, обсяг виробленої продукції або наданих послуг, витрати електроенергії, пропускна спроможність водопровідних труб за одиницю часу тощо). У разі відсутності вимірювальних приладів, якщо можливість їх установлення існує, збір сплачується у двократному розмірі. При цьому роз’яснень з приводу того, хто і на підставі якої інформації уповноважений робити висновок про неможливість установлення водолічильників, як і раніше, немає.

Для відповіді на це запитання недостатньо приписів одного розд. XVI ПКУ, присвяченого порядку справляння водозбору. Необхідно також звернутися до розд. XIV цього Кодексу, глава 2 якого з моменту набуття ним чинності регулює всі питання, що так чи інакше стосуються платників фіксованого сільгоспподатку (ФСП), а глава 1,
призначена для платників єдиного податку, запрацювала лише з початку 2012 року.

Так-от, щодо платників ФСП усе залишилося без змін — як і раніше (у тому числі в «докодексні» часи) вони не є платниками збору за спеціальне використання води. Про це зазначено в п.п. «в» п. 307.1 ПКУ (див. також роз’яснення в ЄБПЗ за кодом 270.01).

З платниками єдиного податку ситуація не така сприятлива. Як ми пам’ятаємо, колишнє єдиноподаткове законодавство звільняло їх від сплати збору за спеціальне використання природних ресурсів, а збір за спеціальне використання водних ресурсів вважався його складовою частиною. Більше того, із набуттям чинності ПКУ в п.п. 1 п. 1 підрозд. 8 розд. XX «Перехідні положення» цього Кодексу з’явилася чітка вказівка про те, що платники ЄП не є платниками збору за спеціальне використання води.

Незважаючи на те що цю норму з ПКУ не виключено, з 1 січня 2012 року єдиноподатникам слід керуватися п. 297.1 Кодексу, де такого звільнення більше немає. Отже, тепер їм доведеться сплачувати спецводозбір на загальних підставах. Про це ми попереджали ще минулого року (див. статтю «Єдиний податок: нові правила роботи» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 95). У листі № 5847 та в ЄБПЗ (див. консультацію за кодом 270.01) податківці також акцентують увагу на цьому важливому моменті.

У низці випадків, перелічених у п. 324.4 ПКУ (список досить довгий, і наводити його тут повністю необхідності немає), збір за використану в той чи інший спосіб воду не справляється. Головне, на що слід звернути увагу, вивчаючи підстави для несплати спецводозбору, — на сьогодні цей збір не сплачується лише за воду, яка використовується для задоволення питних та санітарно-гігієнічних потреб населення в межах житлового фонду та присадибних ділянок (п.п. 324.4.1 ПКУ). Отже, якщо питні та санітарно-гігієнічні потреби працівників підприємств (фактично того ж населення) задовольняються на їх робочих місцях, то підприємства — роботодавці зобов’язані сплачувати спецводозбір навіть тоді, коли інше водоспоживання (виробниче, промислове тощо) ними не здійснюється. Цей висновок підтверджується роз’ясненням у ЄБПЗ за кодом 270.01.

Таке розширення бази обчислення збору відбулося ще з початку 2011 року, проте оскільки до набуття чинності ПКУ вказаний збір за санітарно-гігієнічні потреби не справлявся, то деякі водокористувачі (особливо ті, хто тільки у 2012 році опинився в лавах платників спецводозбору, і насамперед єдиноподатники) можуть досі помилково вважати, що сплачувати збір за воду вони не повинні. Така інерція мислення обернеться для них солідними штрафами (як за неподання податкових декларацій збору, так і за несплату самого збору), тому закликаємо з усією серйозністю поставитися до порушеного в цьому розділі питання.

Водночас уже сьогодні з упевненістю можна заявити, що невдовзі ситуація зі сплатою спецводозбору частково повернеться «на кола свої». Як передбачено законопроектом від 17.02.2012 р. № 9661-д (на момент виходу цієї статті прийнятий парламентом у першому читанні), не вважатимуться платниками зазначеного збору й ті водокористувачі, які використовують воду для задоволення виключно власних питних та санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, а також фізичних осіб — підприємців та платників єдиного податку. При цьому під терміном «санітарно-гігієнічні потреби» пропонується розуміти використання води для пиття, використання в туалетних, душових, ванних кімнатах та умивальниках, а також використання для утримання приміщень у відповідному санітарно-гігієнічному стані.

Про набуття зазначеним законопроектом статусу закону та порядок набрання ним чинності ми повідомимо відразу, як тільки про це стане відомо.

На це досить поширене запитання сьогодні вже можна сформулювати зважену відповідь, яка, з одного боку, не суперечить чинному законодавству, а з іншого — влаштовує як суб’єктів господарювання, так і податкові органи. Добре, що спецводозбір оминули відомі нещастя, що спіткали торік екологічний податок, який через недомисел податківців у частині розміщення відходів були змушені сплачувати всі.

Як установлено п. 326.2 ПКУ , за обсяги води, переданої водокористувачем-постачальником іншим водокористувачам без укладення з останніми договору на постачання води, збір обчислюється та сплачується таким водокористувачем-постачальником. Із цієї норми випливає, що головним фактором, який визначає, хто виступає платником збору за спеціальне використання води, є наявність в орендаря чи орендодавця укладеного договору на постачання води з водопостачальником.

Інакше кажучи, суб’єкти господарювання, які одержують воду від інших водокористувачів, будуть платниками збору за спецводокористування тільки у випадку, якщо отримують таку воду за договором на постачання води. Інформація про таких водокористувачів-абонентів надається до податкових органів постачальником води щорічно до 20 січня, а за новоукладеними договорами — протягом 10 днів після їх укладення (п. 326.12 ПКУ). На підставі отриманої інформації податківці контролюватимуть декларування та сплату водозбору.

Спеціально підкреслимо, що йдеться саме про договір на постачання води, а не про договір оренди, в якому сторони можуть передбачити компенсацію витрат за воду, спожиту орендарем. У переважній більшості випадків орендодавці отримують воду від водопостачальної організації, первинними водокористувачами не є та не можуть постачати воду іншим, особливо з урахуванням того, що діяльність з централізованого водопостачання підлягає ліцензуванню (проте це не перешкоджає їм отримувати від орендарів компенсацію, про яку зазначалося вище).

Таким чином, платником спецводозбору при здаванні в оренду приміщення буде:

— орендодавець, якщо договір на постачання води з водопостачальною організацією укладено орендодавцем. Якщо при цьому він не є платником цього збору згідно із законодавством (наприклад, має статус платника ФСП), то сплачувати спецводозбір не повинні ні орендодавець, ні орендар;

— орендар, якщо договір на постачання води укладено безпосередньо ним.

Це підтверджують і податківці в консультаціях, розміщених у ЄБПЗ за кодом 270.01. У такому ж
ключі вирішується питання зі сплатою спецводозбору й у разі набуття суб’єктом господарювання права власності на частину будівлі або на нежитлові приміщення в багатоквартирному житловому будинку. Як роз’яснюється в ЄБПЗ (див. відповідну консультацію за тим же кодом), такий суб’єкт буде платником збору за спеціальне використання води у разі укладення договору на постачання води з її постачальником. Якщо такий договір з тих чи інших причин не укладено, то платником зазначеного збору є постачальник води, що узгоджується з п. 326.2 ПКУ.

Це питання для платників збору є досить актуальним, оскільки за відсутності у водокористувача дозволу на спецводокористування з установленими в ньому лімітами використання води збір за спецводокористування справляється за весь обсяг використаної води, що підлягає оплаті, у п’ятикратному розмірі (п. 327.3 ПКУ). Крім того, такий же підвищений розмір збору доведеться сплатити й у випадку, якщо дозвіл та встановлений ним річний ліміт є, але сам ліміт при цьому перевищено.

Насамперед слід зауважити, що згідно зі ст. 49 ВКУ спеціальне водокористування здійснюється на підставі дозволу, який видають відповідно до вимог постанови КМУ від 13.03.2002 р. № 321. У такому дозволі встановлюються ліміт забору води, ліміт використання води та ліміт скидання забруднюючих речовин. Видача дозволу (який, до речі, вважається документом дозвільного характеру; див. щодо цього лист Мінекономрозвитку України від 20.03.2012 р. № 3623-04/10198-08) здійснюється за клопотанням водокористувача з обґрунтуванням необхідності у воді, погодженим із різними держорганами залежно від того, використовуються поверхневі або підземні води чи водні об’єкти, віднесені до категорії лікувальних.

Так-от, на думку Мінприроди, викладену в листі від 15.03.2011 р. № 5515/16/10-11-МП («Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 33), дозвіл на спеціальне водокористування повинен отримувати лише первинний водокористувач (перший постачальник води), оскільки саме він відповідно до ст. 42 ВКУ має власні водозабірні споруди та відповідне обладнання для забору води.

Вторинні водокористувачі (серед яких абоненти такого первинного водокористувача в межах території, яку він забезпечує водопостачанням) не мають таких споруд і відповідного обладнання для забору води, а тому отримувати окремий дозвіл на спецводокористування не повинні. Для вторинних водокористувачів таким дозволом є встановлений у дозволі первинного водокористувача ліміт використання води та договір між ними. Окремим документом дозвіл на спеціальне водокористування для вторичних водокористувачів не оформляється.

Утім, водокористувач-абонент може і не знати, який ліміт установлено його водопостачальнику (первинному водокористувачу). Тому, щоб вторинний водокористувач мав можливість сплачувати збір за спецводокористування у звичайному розмірі, доцільно в договорі на постачання води з первинним водокористувачем зазначити ліміт на використання води.

До речі, відповідно до п. 328.7 ПКУ одночасно з поданням податкової декларації водозбору до податкового органу подаються також і копії дозволу на спеціальне водокористування (первинними водокористувачами), договору на постачання води (вторинними водокористувачами) та статистичної звітності про використання води (слід знати, що цей звіт за формою № 2-ТП (водгосп) не складають ті водокористувачі, які забирають з природних водних об’єктів або комунального (відомчого) водопроводу чи інших водогосподарських систем менше 50 м куб. на добу).

Ставки збору за спеціальне використання води в тих межах, які ми встановили у цій статті, визначено пп. 325.1 (за спеціальне використання поверхневих вод), 325.2 (за спеціальне використання підземних вод) та 325.6 (за спеціальне використання води, що входить виключно до складу напоїв) ПКУ.

Додатково зазначимо, що до відповідних ставок збору житлово-комунальні підприємства повинні застосовувати знижуючий коефіцієнт 0,3 (див. п. 325.9 ПКУ). Щодо того, на підставі яких документів суб’єкт господарювання може вважатися підприємством ЖКГ з метою застосування зазначеного коефіцієнта, податківці в консультації з ЄБПЗ за кодом 270.07 радять звертатися до профільного міністерства.

За умови використання води зі змішаних джерел водопостачання слід застосовувати ставки збору, установлені для джерел, з яких формуються (наповнюються) змішані джерела (див. п. 325.12 ПКУ). Співвідношення, в якому формується кожне зі змішаних джерел, має вказуватися в дозволах та договорах на постачання води (виходячи з такого співвідношення і визначається конкретна ставка спецводозбору). Якщо воно не зазначене ні в договорі, ні в дозволі, слід орієнтуватися на усереднене співвідношення, інформацію про яке водопостачальники щорічно надають місцевим ДПІ. Однак якщо інформація про співвідношення в договорі та/або дозволі є, проте не збігається з даними ДПІ, то, на наш погляд, пріоритет при розрахунку спецводозбору необхідно віддавати співвідношенню, зазначеному в договорі та/або дозволі.

На продовження розмови про сплату збору при змішаному водопостачанні звертаємо увагу, що буквальне прочитання п. 325.12 ПКУ наводить на думку про необхідність розраховувати в декларації окремими рядками суму платежу до бюджету за кожним джерелом із застосуванням ставки збору, установленої для кожного джерела, з яких формуються (наповнюються) змішані джерела. Проте нічого страшного не станеться (навпаки, обчислення спростяться), якщо до загального обсягу води, отриманої зі змішаного джерела, застосувати середньозважену ставку збору та заповнити декларацію одним рядком. Оскільки і податківці тяжіють до такого способу заповнення, рекомендуємо користуватися саме ним.

При розрахунку спецводозбору у 2012 році важливо пам’ятати, що порівняно з 2011 роком ставки збору збільшено в 1,113 раза згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо перегляду ставок деяких податків і зборів» від 22.12.2011 р. № 4235-VI (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 7, с. 3), який набув чинності з 13 січня 2012 року.

Отже, при обчисленні податкових зобов’язань за період з 01.01.2012 р. по 12.01.2012 р. включно платники збору застосовують ставки збору, що діяли у 2011 році, а починаючи з 13.01.2012 — нові, відповідно до зазначеного Закону. Про це йдеться в листі № 5847. Там же даються й окремі рекомендації щодо порядку складання «водної» звітності за I квартал 2012 року, обговоренню яких ми присвятимо останній розділ статті. А поки що нагадаємо декілька загальних моментів, що стосуються подання податкової декларації водозбору.

За спеціальне використання поверхневих та підземних вод, а також спеціальне використання води, що входить виключно до складу напоїв, суб’єкт господарювання повинен подати до податкових органів податкову декларацію збору, форму якої затверджено наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1009. Звертаємо увагу, що всього цим наказом затверджено три форми податкових декларацій, дві з яких використовують для складання звітності зі збору за спеціальне використання води для потреб гідроенергетики і водного транспорту (на цих різновидах збору ми домовилися не зупинятися).

Подається така декларація щоквартально протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, до органу ДПС за місцем податкової реєстрації платника збору. Декларація з водозбору складається наростаючим підсумком з початку року (за I квартал, півріччя, 3 квартали, рік).

Як уже зазначалося, у певних випадках (див. про них вище) одночасно з декларацією до податкового органу подаються також копії дозволу на спеціальне водокористування, договору на постачання води та статзвітності про використання води (ф. № 2-ТП (водгосп)).

Для складання декларації водокористувачеві потрібно знати:

— установлені ліміти водокористування;

— з якого джерела отримується вода (надземного чи підземного), а також найменування надземного джерела або область (район) розташування підземного джерела;

— ставки збору;

— яке значення має джерело води (загальнодержавне чи місцеве);

— фактичні обсяги використання води.

Інформацію за всіма пунктами, крім, зрозуміло, останнього, можна знайти в нормативно-правових актах та дозволі на спеціальне водокористування або в договорі на постачання води.

Щодо відповіді на першу частину запитання жодних труднощів не виникає. Базовим податковим (звітним) періодом для збору є календарний квартал (див. п. 328.1 ПКУ). При цьому спецводозбір сплачується в загальному порядку — протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку подання декларації (п. 57.1 ПКУ), яким у I кварталі цього року з урахуванням відомого правила перенесення буде 10 травня. Проте останній день (із 10, наданих законодавством) для оплати податкових зобов’язань відлічується від «неперенесеного» строку подання декларації, і якщо він припадає на вихідний або святковий день, то граничний строк сплати не переноситься. Отже, у I кварталі граничним строком для сплати спецводозбору буде 18 травня 2012 року.

Що стосується другої частини запитання, винесеного в заголовок, то від відповіді на нього залежить заповнення кол. 10 і 11 податкової декларації водозбору. Як стверджується в листі ДПАУ від 09.06.2011 р. № 16087/7/15-0817, при використанні водних об’єктів загальнодержавного значення збір слід розподіляти між колонками, де зазначаються дані про суму нарахованого збору до державного та місцевого бюджетів, порівну (50 % на 50 %), а при використанні водних об’єктів місцевого значення весь збір (100 %) слід указувати в колонках, в яких відображається сума, що має бути віднесена до місцевого бюджету. При цьому статус того чи іншого водного об’єкта (загальнодержавного чи місцевого значення) встановлюють відповідно до ст. 5 ВКУ.

А от сплачувати збір за спецводокористування до відповідних бюджетів доведеться не за тією методикою, за якою відбувається розподіл збору в податковій декларації. Як випливає з кодів бюджетної класифікації, наведеної у зазначеному листі, сплачувати такий збір слід:

— у разі спеціального використання води водних об’єктів загальнодержавного значення — на рахунок, відкритий за кодом бюджетної класифікації 13020100 (такі суми між бюджетами розподілятимуть органи держказначейства);

— водних об’єктів місцевого значення — на рахунок, відкритий за кодом бюджетної класифікації 13020200;

— підприємствами житлово-комунального господарства — на рахунок, відкритий за кодом бюджетної класифікації 13020400 (розподіл також здійснить держказначейство).

Головна особливість у цьому випадку полягає в тому, що протягом звітного періоду діяли різні ставки, на чому акцентувалася увага вище. У зв’язку з цим у листі № 5847 податківці рекомендують у декларації спецводозбору за I квартал 2012 року відображати дані двома окремими рядками, з відповідною приміткою в цих рядках: «з 01.01.2012 р. по 12.01.2012 р. включно» та «з 13.01.2012 р. по 31.03.2012 р. включно».

При цьому, щоправда, не роз’яснюється, як розподілити за такими рядками річний ліміт водоспоживання, установлений водокористувачу, проте тут може стати у пригоді лист ДПАУ від 17.06.2010 р. № 11925/7/15-0817 («Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 57). У ньому в аналогічній ситуації для розподілу річного ліміту між двома часовими проміжками, виділеними всередині одного звітного періоду, пропонувалося вважати, що:

— у першому періоді (стосовно сьогоднішньої ситуації — з 01.01.2012 р. по 12.01.2012 р. включно) ліміт установлюється на рівні фактично використаної води за цей період, але не більше встановленого річного ліміту;

— у другому періоді (у нашому випадку з 13.01.2012 р. по 31.03.2012 р. включно) до дати закінчення звітного податкового періоду (I кварталу) установлюється ліміт у розмірі самостійно обчисленого річного ліміту на використання води, за вирахуванням фактично використаних обсягів води за перший період (у разі від’ємного значення цієї різниці ліміт на наступні періоди не визначається, але навряд чи в нас це може статися, оскільки перший період був занадто коротким).

Що стосується фактичного водоспоживання за обидва вказані періоди, то ми не впевнені, чи зафіксував хтось показання лічильника 12 січня цього року. Тому достатньо буде місячне споживання води за січень 2012 року поділити в пропорції 12 до 19 і першу частину прийняти рівною фактичному водоспоживанню за перший період. У решті жодних проблем при заповненні декларації виникнути не повинно.

Забігаючи наперед, можна спробувати припустити, як заповнюватиметься «водна» звітність за наступні звітні періоди цього року. Допоможе нам у цьому лист ДПАУ від 11.10.2010 р. № 21445/7/15-0817 («Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 85) — в аналогічній ситуації при заповненні звітності наростаючим підсумком з початку року таким «початком року» було запропоновано вважати дату зміни ставок (у нашому випадку — 13.01.2012 р.) і за періоди поточного року, що залишилися, подавати звітність розпочинаючи саме з цієї дати. Думаємо, те ж саме порекомендують податківці і цього разу, але вже ближче до звітної кампанії за перше півріччя.

На завершення статті розглянемо умовний числовий приклад.

Приклад. Підприємство, розташоване в Харківській області, споживає воду з підземної свердловини (підземні води, що є джерелом централізованого водопостачання, згідно зі ст. 5 ВКУ мають загальнодержавне значення — приймемо умовно, що йдеться саме про таку воду). У дозволі на спецводокористування річний ліміт установлено на рівні 500 м³. За показаннями приладу обліку в I кварталі підприємство використало 125 м³, причому за січень 2012 року — 62 м³.Ставка збору за спеціальне використання води до 12.01.2012 р. включно становила 40,44 грн./100 м³, після зазначеної дати — 45,01 грн./100 м³ (див. п. 325.2 ПКУ).

Визначимо фактичне споживання води за той період січня, коли ставки спецводозбору були на рівні минулого року (01.01 — 12.01.2012 р.), для цього складемо відповідну пропорцію (62 м³ : 31 дн.) х 12 дн. = 24 м³. Ліміт водоспоживання в цьому періоді теж становитиме 24 м³. Тоді за другий період (13.01 — 31.03.2012 р.) фактичне споживання води дорівнюватиме 101 м³ (125 - 24), ліміт з 13.01.2012 р. до кінця року становитиме 476 м³.

У такому разі декларація за I квартал має виглядати так (див. с. 36):

Фрагмент заповнення декларації зі спецводозбору за I квартал 2012 року