Додаток СБ — Суми врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості

Додаток СБ — Суми врегулювання сумнівної  та безнадійної заборгованості

У Додатку СБ наводяться дані про коригування доходів та витрат підприємства у зв'язку з урегулюванням сумнівної (безнадійної) заборгованості.

На жаль, ПКУ дає визначення лише безнадійної заборгованості, а от поняття «сумнівна заборгованість» ані цивільне законодавство, ані ПКУ не розкривають. Але воно міститься в п. 4 П(С)БО 10. Так, сумнівний борг — це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником. Невпевненість же може виникати у випадку, якщо, наприклад, покупець товарів (робіт, послуг) затримує без узгодження з продавцем оплату їх вартості (надання інших видів компенсації їх вартості).

Тоді платник податку — продавець може скористатися порядком урегулювання сумнівної заборгованості, установленим п. 159.1 ПКУ. І хоча цей пункт має назву «Порядок урегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості», у ньому описано механізм урегулювання виключно сумнівної заборгованості.

При цьому врегулюванню відповідно до п. 159.1 ПКУ підлягає лише сумнівна заборгованість за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги). Це логічно в контексті того, що за новими правилами при перерахуванні авансів (передоплат) доходи/витрати у сторін не виникають (див. пп. 136.1.1 і 139.1.3 ПКУ ).

Нормами п. 159.1 і потрібно керуватися при заповненні Додатка СБ. Цей Додаток містить одну таблицю, що складається з трьох рядків, в яких відображається така інформація:

— коригування суми доходів (рядок 03.11);

— коригування суми витрат (рядок 06.4.24);

— пеня, нарахована у зв'язку з коригуванням (рядок П).

Крім того, у Додатку СБ зазначаються дані договору, найменування, код ЄДРПОУ та місцезнаходження контрагента-юрособи (а для фізичної особи — прізвище, ім'я, по батькові та місце проживання), а також підстави (документи) для здійснення коригування.

Додаток СБ складається за кожною операцією (кожним договором), за якою відбулося врегулювання сумнівної заборгованості.

Коригування доходу відображається в рядку 03.11 Додатка СБ і переноситься в рядок 03.11 Додатка ІД до декларації з подальшим перенесенням до рядка 03 декларації. Відповідно коригування витрат відображається в рядку 06.4.24 Додатка СБ та переноситься до рядка 06.4.24 Додатка ІВ до декларації з подальшим перенесенням до рядка 06.4 декларації.

Згідно з п.п. 159.1.3 ПКУ продавець або покупець зобов'язаний подати до податкового органу разом із декларацією з податку на прибуток за звітний період повідомлення про зменшення доходу або витрат із посиланням на положення пп. 159.1.1 та/або 159.1.2 ПКУ. Додаток СБ до декларації і є цим повідомленням. Разом із ним необхідно подати копії документів, що підтверджують наявність заборгованості (договори купівлі-продажу, рішення суду тощо). Причому такі документи повинні подаватися разом із Додатком СБ незалежно від того, в якій формі подається декларація, — у паперовій чи електронній. Якщо це електронна форма, то зазначені документи потрібно подати до податкового органу окремо в порядку, передбаченому для подання декларації в паперовому вигляді (див. консультацію податківців, розміщену в розділі 020.03 ЄБПЗ).

Описаний вище порядок поширюється й на перехідні операції, тобто в разі виникнення заборгованості у зв'язку із затримкою в оплаті відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг) до 01.04.2011 р., а вжиття продавцем заходів щодо її стягнення — після 01.04.2011 р. Про це свідчить сама форма Додатка СБ, де є посилання не лише на п. 159.1 ПКУ, а й на «перехідний» п. 5 підрозд. 4 розд. XX ПКУ.

Якщо ж продавець почав вживати заходів щодо стягнення такої заборгованості ще до 01.04.2011 р., то в податковому обліку сторін ця заборгованість до повного її погашення або визнання безнадійною відображається за правилами, установленими Законом про податок на прибуток (див. п. 5 підрозд. 4 розд. XX ПКУ), проте інформація про таке врегулювання наводиться також у Додатку СБ.

Згідно з п.п. 159.1.1 ПКУ продавець товарів, робіт, послуг має право зменшити суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг у поточному або попередніх звітних податкових періодах, якщо покупець таких товарів, робіт, послуг затримує без узгодження з таким продавцем оплату їх вартості (надання інших видів компенсації їх вартості). Таке право виникає в нього, якщо протягом звітного періоду відбувається будь-яка з подій:

— він звертається до суду з позовом (заявою) про стягнення заборгованості з покупця або про порушення справи про його банкрутство або про стягнення закладеного ним майна;

— за поданням продавця нотаріус учинює виконавчий напис про стягнення заборгованості з покупця або про стягнення закладеного майна (крім податкового боргу).

При цьому дохід має зменшуватися на суму заборгованості без урахування ПДВ, уключеного до ціни товарів, робіт, послуг (це випливає із самого п.п. 159.1.1 ПКУ).

Зверніть увагу: у п. 159.1 ПКУ, на відміну від п. 12.1 Закону про податок на прибуток, таку підставу започаткування процедури врегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості, як досудове врегулювання спорів (направлення претензії покупцю), не передбачено.

Зменшивши суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг (рядок 03.11 Додатка СБ зі знаком «-»), продавець зобов'язаний одночасно зменшити суму витрат цього звітного періоду на собівартість таких товарів, робіт і послуг (рядок 06.4.24 Додатка СБ зі знаком «-», якщо раніше такі «податкові» витрати було збільшено). Ця вимога випливає з п. 138.4 ПКУ, згідно з яким витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, робіт та послуг.

Майте на увазі: якщо відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) та звернення продавця до суду з позовом або до нотаріуса за вчиненням виконавчого напису про стягнення з покупця заборгованості, що виникла, припадають на один звітний період (квартал), то у продавця є можливість розпочати врегулювання сумнівної заборгованості вже в цьому кварталі: завдяки п.п. 159.1.1 ПКУ одночасно з відображенням доходу від продажу товарів (робіт, послуг) та витрат у формі їх собівартості слід відобразити й коригування (зменшення) таких відображених доходу та витрат у порядку врегулювання сумнівної заборгованості.

Описане вище зменшення доходів/витрат продавця за заборгованістю, що виникла, або її частиною не здійснюється, якщо покупець погашає таку заборгованість (її частину) до того, як продавець звернувся з позовом до суду або до нотаріуса за вчиненням виконавчого напису. Не потрібно здійснювати коригування доходів/витрат і в тому випадку, якщо подання позовної заяви або вчинення виконавчого напису нотаріусом та погашення заборгованості покупцем відбуваються в межах одного кварталу. Це випливає з п.п. 159.1.4 ПКУ.

У п.п. 159.1.2 ПКУ перелічено випадки, коли продавцю, який зменшив суми доходу та витрат згідно з порядком урегулювання сумнівної заборгованості, слід здійснити зворотні коригування. Це відбувається, якщо суд:

— не задовольняє позов (заяву) продавця;

— задовольняє позов (заяву) частково;

— не приймає позов (заяву) до провадження (розгляду). На нашу думку, повернення позовної заяви без розгляду з причин, указаних у ст. 63 ГПКУ, також належить до випадків, на які поширюються вимоги п.п. 159.1.2 ПКУ. До речі, повернення позовної заяви не перешкоджає повторному зверненню з нею до господарського суду в загальному порядку після усунення допущеного порушення;

— задовольняє позов (заяву) покупця про визнання недійсними вимог щодо погашення заборгованості або її частини (крім припинення судом провадження у справі повністю або частково у зв'язку з погашенням покупцем заборгованості або її частини після подання продавцем позову (заяви).

За таких обставин продавець, який раніше зменшив суму своїх доходів та витрат на підставі п.п. 159.1.1 ПКУ, зобов'язаний згідно з п.п. 159.1.2 ПКУ збільшити у відповідному податковому періоді:

— дохід на суму заборгованості (її частини), попередньо віднесену ним у зменшення доходу на підставі п.п. 159.1.1 ПКУ, та відобразити його зі знаком «+» у рядку 03.11 Додатка СБ до декларації з податку на прибуток з подальшим перенесенням до рядка 03.11 Додатка ІД до декларації та рядка 03 самої декларації;

— витрати на собівартість (її частину, визначену пропорційно сумі заборгованості, уключеної до доходу згідно з п.п. 159.1.2 ПКУ) товарів, робіт, послуг, за якими виникла така заборгованість, попередньо віднесену ним у зменшення витрат на підставі п.п. 159.1.1 ПКУ, та відобразити їх зі знаком «+» у рядку 06.4.24 Додатка СБ до декларації з податку на прибуток з подальшим перенесенням до рядка 06.4.24 Додатка ІВ до декларації та рядка 06.4 самої декларації.

При цьому на суму додаткового податкового зобов'язання, розрахованого внаслідок такого збільшення доходів та витрат, нараховується пеня виходячи з 120 % річної облікової ставки НБУ, що діяла на день виникнення цього додаткового податкового зобов'язання. Розраховується зазначена пеня за строк із першого дня податкового періоду, наступного за періодом, протягом якого відбулося зменшення доходу та витрат згідно з п.п. 159.1.1 ПКУ, до останнього дня податкового періоду, на який припадає збільшення доходу та витрат, і сплачується незалежно від значення податкового зобов'язання платника податку за відповідний звітний період.

Сума пені відображається в рядку П Додатка СБ. Дані, наведені в цьому рядку, відображаються за особовим рахунком платника податків.

Про збільшення доходу та витрат на суму заборгованості, попередньо віднесену у зменшення доходу та витрат, потрібно повідомити податковий орган, подавши разом із декларацією з податку на прибуток за звітний період, у якому відбулося таке збільшення, Додаток СБ. Це випливає із самої форми цього Додатка.

Приклад. Підприємство «Верес» 10.01.2012 р. на підставі договору купівлі-продажу від 05.01.2012 р. № 12 відвантажило товари ТОВ «Сигма» на суму 60000 грн. (без ПДВ — 50000 грн.; ПДВ 20 % — 10000 грн.). Собівартість відвантажених товарів становить 40000 грн. Витрати у формі собівартості таких товарів відображено у складі «податкових» витрат.

У встановлені договором строки заборгованість покупця за товар так і не було погашено. У лютому 2012 року постачальник звернувся з позовом до суду про стягнення заборгованості з такого покупця. Суд повністю задовольнив позов постачальника в березні 2012 року.

При складанні декларації з податку на прибуток за I квартал 2012 року одночасно з відображенням доходу від продажу товару та витрат у формі його собівартості здійснено відповідне коригування сум доходу та витрат.

Наведемо зразок заповнення продавцем Додатка СБ до декларації з податку на прибуток за I квартал 2012 року (фрагмент) на с. 15 (таблиця 1).

Якщо заходи щодо стягнення боргу, ужиті продавцем, усе-таки подіяли на «забудькуватого» покупця і він погашає суму визнаної заборгованості або її частину (самостійно або за процедурою примусового стягнення), то продавець, який попередньо зменшив суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг, відповідно до п.п. 159.1.5 ПКУ знову збільшує за результатами податкового періоду, на який припадає таке погашення:

— дохід на суму заборгованості (її частини) за такі товари, роботи, послуги, погашену покупцем. Зверніть увагу: хоча тут ідеться про суму заборгованості, яку погашає покупець (а вона, як правило, уключає й ПДВ), таке збільшення доходу, на наш погляд, має здійснюватися на суму без урахування ПДВ, інакше в обліку сумнівної заборгованості не буде відповідності. Таке збільшення відображається в рядку 03.28 Додатка IД до декларації з податку на прибуток з подальшим перенесенням до рядка 03 самої декларації. Утім, не буде помилкою, якщо цю суму ви включите до рядка 02 декларації;

— витрати на собівартість (її частину, визначену пропорційно сумі погашеної заборгованості) цих товарів, робіт, послуг. Таке збільшення, на нашу думку, слід провести за рядком 06.4.39 Додатка IВ до декларації з податку на прибуток з подальшим перенесенням до рядка 06.4 самої декларації. Альтернативний варіант для цього випадку — рядок 05.1 декларації.

Згідно з п.п. 159.1.2 ПКУ покупець товарів, робіт, послуг зобов'язаний зменшити витрати на вартість заборгованості, визнану судом або за виконавчим написом нотаріуса, у податковому періоді, на який припадає день набрання законної сили рішенням суду про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або вчинення нотаріусом виконавчого напису.

Нагадаємо: згідно зі ст. 85 ГПКУ рішення господарського суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо апеляційну скаргу не було подано, тобто після закінчення 10 днів із дня оголошення рішення судом. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після розгляду справи апеляційним господарським судом із дня винесення ним відповідної постанови.

Зазначене зменшення (рядок 06.4.24 Додатка СБ зі знаком «-») слід здійснювати у розмірі, в якому витрати раніше було відображено в податковому обліку, тобто в сумі без ПДВ. Це підкреслили податківці в консультації, розміщеній в розділі 110.28 ЄБПЗ. Причому витрати покупець-боржник має зменшувати тільки за умови, що вартість отриманих від продавця товарів (робіт, послуг) уключена ним до складу своїх витрат.

Використовуючи дані наданого вище прикладу, наведемо зразок заповнення покупцем Додатка СБ до декларації з податку на прибуток за I квартал 2012 року (фрагмент) на с. 15 (таблиця 2). При цьому виходитимемо з того, що витрати на придбання товару, за який не було здійснено розрахунок, було включено покупцем до складу своїх «податкових» витрат.

Якщо в наступних податкових періодах покупець погашає суму визнаної заборгованості або її частини (самостійно або за процедурою примусового стягнення), то він збільшує (відновлює) витрати на суму такої заборгованості (її частини), а продавець збільшує доходи на суму заборгованості (її частини), погашену покупцем, та збільшує витрати на собівартість (її частину), визначену пропорційно сумі погашення, у тому податковому періоді, на який припадає таке погашення (див. п.п. 159.1.5 ПКУ).

Описане вище зменшення витрат покупця за заборгованістю, що виникла, або її частиною не здійснюється, якщо він погашає таку заборгованість (її частину) до моменту набрання законної сили рішенням суду про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або вчинення нотаріусом виконавчого напису. Не потрібно проводити коригування витрат і в тому випадку, якщо набрання законної сили рішенням суду або вчинення нотаріусом виконавчого напису та погашення заборгованості покупцем відбуваються в межах одного кварталу. Це випливає з п.п. 159.1.4 ПКУ.

Згідно з п.п. 159.1.5 ПКУ при погашенні визнаної заборгованості або її частини (самостійно або за процедурою примусового стягнення) покупець збільшує (відновлює) витрати на суму заборгованості (її частини) за результатами податкового періоду, на який припадає погашення.

При цьому витрати збільшуються:

— на ту суму, на яку раніше при врегулюванні сумнівної заборгованості вони зменшувалися, тобто на суму без ПДВ;

— пропорційно здійсненій оплаті.

Зауважимо, що в п. 159.1 ПКУ не передбачена необхідність подання покупцем податковому органу відповідного повідомлення (тобто Додатка СБ до декларації з податку на прибуток) про збільшення витрат на суму погашення заборгованості (її частини), попередньо віднесеної у зменшення витрат, за звітний період, в якому відбулося таке погашення. У період дії форми декларації, затвердженої наказом № 114, податківці пропонували відображати таке збільшення через рядок 06.5.36 «Суми списаної безнадійної кредиторської заборгованості» Додатка ІВ до декларації (див. консультацію, розміщену в розділі 110.30.03 ЄБПЗ). Проте у формі декларації, затвердженої наказом № 1213, аналогічного рядка немає, тому, на наш погляд, для такої мети підійде рядок 06.4.39 Додатка ІВ до декларації.

Детальніше порядок урегулювання сумнівної заборгованості розглянуто в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 86.

Зразок заповнення Додатка СБ для продавця

Таблиця 1

Зразок заповнення Додатка СБ для покупця

Таблиця 2

Суми врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості