Щодо оподаткування операцій фінансового лізингу
Лист Державної податкової служби України від 16.11.2011 р. № 2874/5/15-3416
Державна податкова служба України розглянула лист <…> стосовно порядку оподаткування операцій фінансового лізингу і на доповнення до листа ДПА України від 01.09.2011 р. № 9863/5/15-1416 повідомляє.
При визначенні місця постачання майна (рухомого і нерухомого майна, у тому числі транспортних засобів) у лізинг необхідно керуватися пунктом 186.1 статті 186 Податкового кодексу України (далі — Кодекс).
При цьому операції з передачі лізингодавцем майна в оперативний лізинг відповідно до норм Кодексу не є об'єктом обкладення ПДВ (крім операцій з увезення на митну територію України майна для передачі в оперативний лізинг).
Що стосується визначення місця постачання послуг із надання лізингодавцем (нерезидентом України) в оперативний або фінансовий лізинг рухомого або нерухомого майна, у тому числі транспортних засобів .
Відповідно до загального правила визначення місця постачання послуг (пункт 186.4 статті 186 Кодексу) місце постачання послуг визначається як місце реєстрації постачальника, за винятком операцій, згаданих у пунктах 186.2 та 186.3 цієї статті.
Для послуг, пов'язаних із нерухомим майном, відповідно до підпункту 186.2.2 пункту 186.2 статті 186 Кодексу місцем постачання послуг є фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі і того, що будується.
Таким чином, місце постачання послуг із надання лізингодавцем (нерезидентом України) в оперативний або фінансовий лізинг нерухомого майна визначається за місцезнаходженням такого нерухомого майна.
У разі коли нерухоме майно розташоване на митній території України, послуги з надання лізингодавцем (нерезидентом України) в оперативний або фінансовий лізинг такого нерухомого майна є об'єктом обкладення ПДВ і оподатковуються в загальному порядку за ставкою 20 відсотків.
У разі коли нерухоме майно розташоване за межами митної території України, то послуги з надання лізингодавцем (нерезидентом України) в оперативний або фінансовий лізинг такого нерухомого майна не є об'єктом обкладення ПДВ.
Що стосується рухомого майна, то відповідно до підпункту «г» пункту 186.3 статті 186 Кодексу місце постачання послуг із надання в оренду (лізинг) рухомого майна, за винятком транспортних засобів і банківських сейфів, визначається як місце, де отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарської діяльності або — в разі відсутності такого місця — місце постійного чи основного його проживання.
Таким чином, послуги з надання лізингодавцем (нерезидентом України) в оперативний або фінансовий лізинг рухомого майна (за винятком транспортних засобів і банківських сейфів), які надаються резиденту України, є об'єктом обкладення ПДВ та оподатковуються в загальному порядку за ставкою 20 відсотків. Якщо згадані послуги з рухомим майном надаються лізингодавцем (нерезидентом України) нерезиденту України, який не має постійного представництва на митній території України, то ці послуги не є об'єктом обкладення ПДВ.
Місце постачання послуг із надання в оренду (лізинг) транспортних засобів визначається в загальному порядку відповідно до пункту 186.4 статті 186 Кодексу, а саме як місце реєстрації постачальника. Таким чином, послуги з надання в оперативний або фінансовий лізинг транспортних засобів лізингодавцем (нерезидентом України, який не має постійного представництва на митній території України) не є об'єктом обкладення ПДВ.
Що стосується визначення бази обкладення ПДВ при здійсненні операцій із постачання лізингодавцем у фінансовий або оперативний лізинг майна , то це питання розглянуто в листі ДПА України від 01.09.2011 р. № 9863/5/15-1416.
Повторно повідомляємо, що базою обкладення ПДВ при здійсненні операцій із постачання лізингодавцем у фінансовий лізинг майна буде:
— за наданими послугами — уся сума лізингового платежу без урахування відсотків за кредитом і суми, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу;
— за поставленим майном — договірна (контрактна) вартість, але не нижча від ціни купівлі об'єкта лізингу.
Базою обкладення ПДВ послуг при здійсненні операцій із постачання лізингодавцем в оперативний лізинг майна буде вся сума лізингового платежу.
Крім того, повторно повідомляємо, що відповідно до пункту 180.2 статті 180 Кодексу особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету в разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг знаходиться на митній території України, є отримувач послуг.
Заступник Голови С. Лекарь
коментар редакції
На думку ДПСУ, винагорода за договором фінлізингу обкладається ПДВ
У листі, що коментується, міститься декілька висновків, але інтерес становить лише один. У ньому податківці майже дослівно відтворили свою «докодексну» позицію про те, що в межах операцій фінлізингу обкладенню ПДВ підлягає вся сума лізингового платежу* (у тому числі винагорода лізингодавця), за винятком процентів за кредит та суми відшкодування вартості предмета лізингу. Цей висновок неправильний, і далі пояснимо чому, одночасно згадавши передісторію питання.
* Нагадаємо, що згідно з ч. 2 ст. 16 Закону про фінлізинг лізингові платежі можуть включати: (1) суму відшкодування вартості предмета лізингу; (2) винагороду лізингодавця; (3) компенсацію процентів за кредитом; (4) інші витрати лізингодавця, безпосередньо пов’язані з виконанням договору лізингу.
Передісторія . Про те, що проценти або комісії в межах договору фінлізингу не є об'єктом обкладення ПДВ (спочатку повністю, а потім у межах подвійної облікової ставки НБУ), ішлося ще в п.п. 3.2.2 Закону про ПДВ. При цьому податківці були схильні тлумачити цю норму фіскально та відстоювали позицію, що під такими процентами слід розуміти виключно суму компенсації процентів за кредитом. У зв'язку з цим вони робили висновок, що сума винагороди лізингодавця повинна обкладатися ПДВ (див. лист ДПАУ від 06.02.2009 р. № 982/6/16-1515-26, 2288/7/15-1517-26). Зрозуміло, ми з таким підходом не погоджувалися (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 49, с. 3), проте спір з податківцями дещо ускладнювало визначення процентів з п. 1.10 Закону про податок на прибуток — безпосередньо в їх складі платежі за договором фінлізингу не називалися. Щодо визначення «комісії», то податкове законодавство його взагалі не наводило.
Сьогодення . Припис про виведення з-під об'єкта обкладення ПДВ процентів або комісій у межах договору фінлізингу міститься і в ПКУ (п.п. 196.1.2). Причому свого часу податківці правильно відмітили, що порівняно із Законом про ПДВ ця норма не змінилася — за винятком того, що тепер вона не передбачає обмеження за розмірами процентів або комісій (лист ДПАУ від 29.04.2011 р. № 12261/7/16-1517-26).
Мабуть, автори листа, що коментується, підхопили цю ідею, і при побудові висновку замість системного аналізу ПКУ вирішили обійтися дослівним повторенням своєї «докодексної» позиції. Проте якщо такий їх висновок і раніше здавався сумнівним, то тепер він явно суперечить закону.
Пов'язано це з тим, що з набуттям чинності ПКУ податкове визначення процентів у п.п. 14.1.206 поповнилося прямою вказівкою на те, що в тому числі під ними слід розуміти і платіж за користування майном згідно з договором фінлізингу (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об’єкта фінлізингу). Причому ми вважаємо, що це поняття є аналогом лізингових платежів* із Закону про фінлізинг (див. наприклад, ч. 2 ст. 1).
* Нагадаємо, що згідно з ч. 2 ст. 16 Закону про фінлізинг лізингові платежі можуть включати: (1) суму відшкодування вартості предмета лізингу; (2) винагороду лізингодавця; (3) компенсацію процентів за кредитом; (4) інші витрати лізингодавця, безпосередньо пов’язані з виконанням договору лізингу.
Таким чином, виходячи з формулювання наведеного визначення та п.п. 196.1.2 ПКУ можна зробити висновок, що ПДВ не обкладається не лише компенсація процентів за кредитом, а й сума винагороди, а також інших витрат лізингодавця — тобто вся сума лізингового платежу без урахування компенсації вартості об'єкта фінлізингу.
Не виключено, що податківцям подібні аргументи здадуться непереконливими. Водночас для судів наведених вище аргументів має бути більш ніж достатньо.
Віталій Смердов
