Основи облікової політики

Основи облікової політики

В умовах дії Податкового кодексу України як ніколи зростає значення облікової політики, розробка та затвердження якої є, як відомо, прерогативою підприємства. Від того, наскільки продумана така «конституція» підприємства, безпосередньо залежатимуть показники не лише фінансової, а й податкової звітності з податку на прибуток.

Про те, що являє собою облікова політика та якими є базові принципи її формування, поговоримо в цій статті.

Тетяна ВОЙТЕНКО, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»

Незаперечно, що бухгалтерський облік як «процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень» (ст. 1 Закону про бухоблік) повинен вестися підприємством за певними правилами. Причому нормативно-правові акти у сфері бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності вимагають від суб'єкта господарювання, щоб такі правила були незмінними та суворо дотримувалися від одного звітного року до іншого. Це, у свою чергу, забезпечить порівнянність фінансової інформації за різні звітні періоди та дозволить зацікавленим користувачам фінансової звітності (тобто фізичним або юридичним особам, яким необхідна інформація про діяльність підприємства для прийняття рішень) оцінити майновий та фінансовий стан підприємства при прийнятті ними рішень. Істотною обставиною, що впливає при цьому на об'єктивність, достовірність та однозначність тлумачення наданої інформації, є грамотний вибір підприємством облікової політики.

Облікова політика згідно з нормами ст. 1 Закону про бухоблік і п. 3 П(С)БО 1 є сукупністю принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності. Як результат, формуючи власну облікову політику, підприємство повинне обирати принципи, методи та процедури обліку так, щоб достовірно відобразити фінансовий стан, результати своєї фінансово-господарської діяльності та руху грошових коштів, а також забезпечити порівнянність фінансових звітів. Звідси головне призначення облікової політики полягає в обранні найбільш вигідних для кожного конкретного підприємства методів обліку, щоб на їх основі скласти достовірну фінансову звітність, що відповідає встановленим пп. 14 — 17 П(С)БО 1 якісним характеристикам, зокрема:

1) інформація, що надається у фінансових звітах, повинна бути дохідлива і розрахована на однозначне тлумачення її користувачами за умови, що вони мають достатні знання та зацікавлені у сприйнятті цієї інформації;

2) фінансова звітність повинна містити тільки доречну інформацію, що впливає на прийняття рішень користувачами, дає змогу вчасно оцінити минулі, теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати їхні оцінки, зроблені у минулому;

3) фінансова звітність повинна бути достовірною. Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною, якщо вона не містить помилок та перекручень, здатних вплинути на рішення користувачів звітності;

4) фінансова звітність повинна надавати можливість користувачам порівнювати:

— фінансові звіти підприємства за різні періоди;

— фінансові звіти різних підприємств.

Крім іншого, у сучасних умовах облікова політика підприємства набуває особливого значення для цілей оподаткування прибутку, будучи одним з найважливіших елементів податкової оптимізації.

За приписами ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік рішення про встановлення облікової політики приймається підприємством самостійно за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів. Простіше кажучи, господарюючі суб'єкти зобов'язані вести бухгалтерський облік та складати фінансову звітність, виходячи із самостійно розробленої залежно від особливостей діяльності та умов господарювання облікової політики.

При цьому зверніть увагу, незважаючи на надане ч. 3 ст. 11 Закону про бухоблік суб'єктам малого підприємництва право подавати скорочену за показниками фінансову звітність у складі балансу та звіту про фінансові результати, розробляти облікову політику та чітко її дотримуватись такі суб'єкти зобов'язані нарівні з іншими підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами, незалежно їх від організаційно-правових форм і форм власності.

Зазвичай облікова політика підприємства розробляється головним бухгалтером та затверджується його керівником, адже саме на останньому з них за законодавством лежить відповідальність за формування облікової політики суб'єкта господарювання, як власне і за організацію бухгалтерського обліку в цілому. Утім, для розробки облікової політики на підприємстві може бути створена спеціальна комісія або ж запрошена спеціалізована компанія (аудиторська, консалтингова).

Прийнята підприємством облікова політика оформляється відповідним організаційно-розпорядчим документом. Як правило, такий розпорядчий документ про облікову політику складається у формі наказу чи розпорядження. При цьому текст облікової політики може бути викладено як у самому наказі (розпорядженні), так і бути додатком до нього.

Облікова політика підприємств державного, комунального секторів економіки визначається в розпорядчому документі, який приймається підприємством відповідно до Положення № 1213 та погоджується з органом, до сфери управління якого належить таке підприємство, або уповноваженим органом відповідно до установчих документів (п. 17 П(С)БО 1, п. 1 розд. II Положення № 1213).

Відповідні рекомендації щодо розробки, змісту та погодження розпорядчого документа про облікову політику затверджено наказами окремих відомств для підприємств, які належать до їх сфери управління. Це зокрема:

— наказ Міністерства вугільної промисловості України «Про облікову політику» від 19.06.2006 р. № 338;

— наказ Міністерства промислової політики України «Щодо погодження облікової політики підприємств» від 23.01.2007 р. № 23;

— наказ Міністерства аграрної політики України «Про погодження облікової політики підприємства» від 11.04.2007 р. № 254;

— наказ Міністерства транспорту та зв'язку України «Про затвердження Рекомендацій щодо ведення облікової політики на підприємствах, установах та організаціях морського і річкового транспорту, що входять до сфери управління Мінтрансзв'язку» від 23.08.2007 р. № 758;

— наказ Міністерства аграрної політики України «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо складання розпорядчого документа про облікову політику підприємства» від 17.12.2007 р. № 921;

— наказ Державного комітету України по водному господарству «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо складання розпорядчого документа про облікову політику підприємства, установи, організації, що належать до сфери управління Держводгоспу» від 10.08.2009 р. № 136.

При затвердженні облікової політики немає необхідності вказувати, на який звітний рік вона приймається, оскільки облікова політика повинна застосовуватися послідовно із року в рік (ст. 4 Закону про бухоблік), а отже, розробляється підприємством не на якийсь певний строк, а на тривалий період його діяльності. Мінфін, до речі, у листі № 27793 також висловився на користь прийняття розпорядчого документа про облікову політику як базисного «на час діяльності підприємства». Водночас ст. 4 Закону про бухоблік допускає можливість зміни облікової політики у разі необхідності, однак робити це можна лише у випадках, прямо передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (далі — П(С)БО), що має бути обґрунтовано і розкрито у фінансовій звітності. При внесенні до облікової політики змін, які за обсягом охоплюють більшу частину тексту або істотно впливають на її зміст, розпорядчий документ про облікову політику Мінфін у листі № 27793 рекомендує повністю викласти в новій редакції.

Ще раз підкреслимо, що питання встановлення облікової політики на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів, тому саме вони повинні приділяти особливу увагу обранню підприємством власної облікової політики. Не слід забувати також про те, що формування облікової політики доцільно здійснювати в тісному взаємозв'язку з податковим плануванням, оскільки в сьогоднішніх реаліях від обраної підприємством облікової політики безпосередньо залежить «податковий» результат його діяльності.

Далі розглянемо складові облікової політики, принципи розробки та вимоги, що висуваються до неї.

Необхідність складання облікової політики пояснюється тим, що бухгалтерське законодавство передбачає багатоваріантність методів оцінки, обліку та процедур. Формування облікової політики підприємства за конкретним напрямом (питанням) саме і полягає в обранні одного варіанта з декількох — альтернативних, установлених П(С)БО та іншими нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку та фінансової звітності (п. 1 розд. II Положення № 1213, лист № 27793). За таких обставин зважаючи на те, що облікова політика підприємства визначається на підставі принципів, методів та процедур, регламентованих не лише П(С)БО, при обранні того чи іншого варіанта використовуються також інші нормативно-правові документи, що регулюють методологію бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Попри це, переважна більшість принципів, методів та процедур, що використовуються для складання та подання фінансової звітності, безальтернативно (однозначно) прописані в нормативних документах з бухгалтерського обліку, тому перелічувати їх в обліковій політиці немає потреби. Адже ці норми діятимуть «за умовчанням» як такі, що підлягають безумовному виконанню, оскільки є імперативними (обов'язковими) для застосування підприємством — такий єдиний варіант закріплено в «бухгалтерських» нормативних актах. На недоцільність уключення до розпорядчого документа про облікову політику підприємства безальтернативних методів оцінки, обліку та процедур (імперативних норм) указав також Мінфін у п. 1 розд. II Положення № 1213 та листах № 27793, від 21.03.2006 р. № 31-34000-20-16/5770. Прикладом імперативної норми може бути обов'язковість (а не бажання) створення всіма без винятку підприємствами забезпечення на оплату відпусток працівникам (див. лист Мінфіну від 09.06.2006 р. № 31-34000-20-25/12321). Тому зазначену норму в наказі про облікову політику вказувати не потрібно, оскільки вона має імперативний характер.

Слід також мати на увазі, що буде неправомірним прийняття підприємством рішення про незастосування імперативних норм, приписаних П(С)БО. Так, наприклад, підприємство не може відмовитися від застосування встановлених П(С)БО правил бухгалтерського обліку фінансових інвестицій у господарські одиниці за межами України. Із цього приводу Мінфін висловився в листі від 20.03.2006 р. № 31-34000-20-16/5626.

Крім того, необхідно відрізняти облікову політику від облікових оцінок. Нагадаємо, що з точки зору п. 3 П(С)БО 6 облікова оцінка є попередньою оцінкою, яка використовується підприємством з метою розподілу витрат та доходів між відповідними звітними періодами. Інакше кажучи, облікова оцінка необхідна для того, щоб розподілити доходи та витрати між звітними періодами.

Як правило, облікова оцінка базується на досвіді попередніх періодів і доступній інформації та застосовується, наприклад, для встановлення величини безнадійної дебіторської заборгованості; визначення справедливої вартості; установлення можливих строків корисного використання (експлуатації) об'єктів необоротних активів при нарахуванні амортизації; визначення ліквідаційної вартості тощо. Тому в розпорядчому документі про облікову політику підприємства їх фіксувати не потрібно.

Отже, повноваження власника (власників) підприємства з установлення облікової політики реалізується через закріплення в розпорядчому документі переліку методів оцінки, обліку та процедур, щодо яких нормативно-методична база містить більше ніж один їх варіант. Одноваріантні методи оцінки, обліку та процедури до згаданого документа включати недоцільно. Простіше кажучи, висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису принципів оцінки та методів обліку окремих статей фінансової звітності із зазначенням одного чи декількох допустимих варіантів потрібно тільки тоді, коли нормативно-правові акти у сфері бухгалтерського обліку надають можливість вибору (містять більш ніж один варіант). На цьому також акцентував увагу Мінфін у листі від 06.03.2006 р. № 31-34000-20-10/4555. Причому з усіх допустимих варіантів слід обрати той, який якнайповніше відображає специфіку господарської діяльності конкретного підприємства. Обрання відповідного варіанта, нагадаємо, має бути закріплено в розпорядчому документі, що встановлює облікову політику підприємства. Причому, розглядаючи у процесі вироблення власної облікової політики всі теоретично можливі варіанти, до наказу (розпорядження) про облікову політику необхідно заносити тільки ті з них, якими підприємство керуватиметься у своїй повсякденній діяльності або планує скористатися в найближчому майбутньому. Наприклад, якщо підприємство не здійснює і не планує здійснювати виробничу діяльність, то йому у зв'язку з цим немає потреби встановлювати його обліковою політикою методи калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), визначати перелік та склад змінних і постійних загальновиробничих витрат тощо. Передбачати наперед всі події та операції, а тим більше перелічувати в наказі (розпорядженні) про облікову політику всі можливі варіанти принципів оцінки та методів обліку не слід, оскільки в міру виникнення в майбутньому на підприємстві нових фактів господарської діяльності, що не мали місця раніше, облікову політику може бути доповнено, а в окремих випадках змінено.

Повторимо також, що кожне конкретне підприємство встановлює облікову політику самостійно, виходячи зі своєї організаційної структури, галузі та інших особливостей діяльності. При цьому має бути дотримана одна найважливіша умова — єдність облікової політики на підприємстві. Це означає, що принципи, методи та процедури, передбачені обліковою політикою підприємства, повинні беззастережно застосовуватися всіма його філіями, представництвами, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами (уключаючи виділені підприємством — юридичною особою на окремий баланс) незалежно від місця їх розташування. Інакше кажучи, щодо якогось одного конкретного питання підприємство та його відокремлені підрозділи повинні використовувати один обраний метод. В іншому разі облікова інформація, що формується, буде непорівнянною, а, як відомо, показники всіх відокремлених підрозділів уключаються до фінансової звітності підприємства в цілому.

Єдина облікова політика для подібних операцій та інших подій за схожих обставин повинна згідно з п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 20 «Консолідована фінансова звітність», затвердженого наказом Мінфіну від 30.07.99 р. № 176, використовуватися і при складанні консолідованої фінансової звітності — фінансової звітності, що відображає фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці. Інакше кажучи, материнське підприємство та його дочірні підприємства повинні застосовувати єдину облікову політику (єдині принципи оцінки та методи обліку статей фінансової звітності). Якщо ж при складанні консолідованої фінансової звітності неможливо застосувати єдину облікову політику, то це повідомляється у примітках до консолідованої фінансової звітності.

Облікова політика будь-якого підприємства повинна будуватися на основних принципах бухгалтерського обліку та фінансової звітності. При цьому під принципами бухгалтерського обліку розуміються правила, якими слід керуватися при вимірюванні, оцінці та реєстрації господарських операцій та при відображенні їх результатів у фінансовій звітності — бухгалтерській звітності, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період (п. 3 П(С)БО 1). У свою чергу, як господарську операцію ст. 1 Закону про бухоблік розглядає дію або подію, що викликає зміни у структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

При формуванні (виборі) облікової політики підприємства передбачається, що:

— активи і зобов'язання кожного підприємства, що розглядається як юридична особа, існують відокремлено від активів і зобов'язань як його власників, так і сторонніх цьому підприємству осіб, у зв'язку з чим майно і зобов'язання власників та інших господарюючих суб'єктів не повинні відображатися у фінансовій звітності такого підприємства (принцип автономності або майнової відокремленості);

— прийнята підприємством облікова політика має стабільний характер та застосовується постійно (із року в рік) (принцип послідовності застосування облікової політики). Зміна ж облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними П(С)БО, і має бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності;

— діяльність підприємства триватиме в осяжному майбутньому, і саме виходячи з цього припущення оцінюються активи та зобов'язання підприємства, тобто в підприємства відсутні наміри та необхідність ліквідації чи істотного скорочення діяльності (принцип безперервності діяльності);

— діяльність підприємства з метою складання фінансової звітності розподіляється на певні періоди часу (принцип періодичності).

До викладеного, для створення якісної, зрозумілої та легкої для сприйняття різними групами користувачів фінансової звітності облікова політика підприємства повинна відповідати таким вимогам:

— обачність — застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів та доходів підприємства;

— повнота висвітлення — фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

— нарахування та відповідність доходів і витрат — для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, здійсненими для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

— превалювання сутності над формою — відображення в бухгалтерському обліку фактів господарської діяльності підприємства відповідно до їх сутності, а не тільки виходячи з юридичної форми;

— історична (фактична) собівартість — пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;

— єдиний грошовий вимірник — вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства в його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці;

— своєчасність — господарські операції й події має бути відображено в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності підприємства в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені;

— несуперечність — забезпечення тотожності даних аналітичного обліку відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього календарного дня кожного місяця, а також показників фінансової звітності даним синтетичного та аналітичного обліку;

— раціональність — переваги та вигоди, здобуті з отриманої інформації, повинні перевищувати витрати, пов'язані з її отриманням.

Виходячи з вимог п. 23 П(С)БО 1 підприємство повинне висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису:

— принципів оцінки статей звітності;

— методів обліку щодо окремих статей звітності.

Отже, основна інформація, яку повинна містити облікова політика, — це опис принципів оцінки статей звітності підприємства та обрання одного із запропонованих нормативно-правовими актами методів обліку, яких потрібно неухильно дотримуватися, щоб скласти достовірну фінансову звітність.

Цілком очевидно, що облікова політика підприємства стосується передбаченого нормативними документами обрання тільки тих принципів та методів, які пов'язані з оцінкою чи обліком статей звітності (наприклад, методу обчислення резерву сумнівних боргів або методу амортизації необоротних активів). При цьому уточнимо, що прийнята облікова політика залежно від установлених нею методів оцінки активів та зобов'язань, здатна вплинути на фінансовий результат діяльності підприємства за звітний період. Наочним прикладом такого впливу є застосування різних методів амортизації основних засобів. Так, при використанні методу прискореного зменшення залишкової вартості витрати підприємства протягом перших років експлуатації об'єктів основних засобів будуть більшими, ніж при застосуванні прямолінійного методу нарахування амортизації.

Позицію Мінфіну щодо вимог, що висуваються до облікової політики підприємства з установлення методів оцінки, обліку та процедур, озвучено в листі № 27793, а щодо підприємств державного та комунального секторів економіки — у п. 2 розд. II Положення № 1213. Згідно з приписами названих документів розпорядчий документ про облікову політику підприємства повинен визначити застосування:

— методів оцінки вибуття запасів;

— періодичності визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів;

— порядку обліку (ідентифіковано або загалом) і розподілу транспортно-заготівельних витрат;

— методів амортизації необоротних активів (основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, інвестиційної нерухомості та довгострокових біологічних активів);

— вартісних ознак предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів;

— періодичності (періоду) зарахування сум дооцінки необоротних активів до складу нерозподіленого прибутку;

— методу обчислення резерву сумнівних боргів (у разі потреби — способу розрахунку коефіцієнта сумнівності);

— переліку створюваних забезпечень майбутніх витрат і платежів;

— порядку оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг;

— сегментів діяльності, пріоритетного виду сегмента, засад ціноутворення у внутрішньогосподарських розрахунках;

— переліку і складу змінних та постійних загальновиробничих витрат, бази їх розподілу;

— переліку і складу статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг);

— порядку визначення ступеня завершеності робіт за будівельним контрактом;

— дати визнання придбаних у результаті систематичних операцій фінансових активів;

— бази розподілу витрат за операціями з інструментами власного капіталу;

— порога суттєвості щодо окремих об'єктів обліку;

— переоцінки необоротних активів;

— періодичності відображення відстрочених податкових активів і відстрочених податкових зобов'язань.

Разом із цим і лист № 27793, і п. 2 розд. II Положення № 1213 пропонують до розпорядчого документа, що встановлює облікову політику підприємства, уключати також питання:

— ведення окремого субрахунку обліку транспортно-заготівельних витрат;

— застосування рахунків класу 8 «Витрати за елементами» та/або рахунків класу 9 «Витрати діяльності» Плану рахунків*;

— виділення на окремий баланс філій, представництв, відділень та інших відокремлених підрозділів підприємства.

* Нагадаємо, що підприємства можуть обрати облік із застосуванням рахунків тільки класу 9 або із застосуванням рахунків класів 8 і 9. Використання тільки рахунків класу 8 недоцільно, оскільки сьогодні у звіті про фінансові результати за формами № 2-м і № 2-мс витрати відображаються залежно від їх функціонального призначення, а не в поелементному розрізі, що передбачає застосування рахунків класу 9.

Однак, на наш погляд, усі перелічені вище заходи не мають прямого відношення до облікової політики, а належать до організаційних аспектів системи бухгалтерського обліку, які доцільно відображати як складові елементи абсолютно іншого розпорядчого документа, що оформляється підприємством, — наказу про організацію бухгалтерського обліку на підприємстві. Підтвердженням цьому є положення ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік, де прямо визначено, що підприємство самостійно:

— обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, установлених Законом про бухоблік, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;

— розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку як систему обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством, звітності та контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;

— затверджує правила документообігу та технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків та регістрів аналітичного обліку;

— може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з наступним уключенням їх показників до фінансової звітності підприємства;

— визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов'язковість застосування міжнародних стандартів установлено законодавством).

І хоча та ж ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік пропонує підприємству самостійно визначати облікову політику, конструкція цієї частини Закону про бухоблік чітко розмежовує організаційні заходи від облікової політики, що стоїть відокремлено.

До того ж, методичні питання прийнятої облікової політики здебільшого впливають на фінансовий результат діяльності підприємства. Сукупність же організаційно-технічних заходів, що включають прийоми та методи організації технологічного процесу роботи бухгалтерської служби підприємства (обрання форми бухгалтерського обліку, установлення правил документообігу, строків проведення інвентаризацій тощо), спрямована на забезпечення досягнення цілей, що стоять перед системою обліку та звітності, у тому числі на реалізацію обраної облікової політики.

Відповідно до п. 2 розд. II Положення № 1213 розпорядчий документ про облікову політику повинен визначити, до всього іншого, ще й порядок обліку фінансових витрат**. Тим часом, як відомо, з 2011 року змінилися вимоги П(С)БО 31 щодо відображення в бухгалтерському обліку фінансових витрат. Так, сьогодні фінансові витрати визнаються:

— суб'єктами малого підприємництва — юридичними особами, представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності та юридичними особами, які не провадять підприємницьку діяльність (крім бюджетних установ), — витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями);

— іншими юридичними особами — витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями), крім фінансових витрат, що капіталізуються.

**Порядок капіталізації фінансових витрат, пов’язаних зі створенням кваліфікаційних активів, описано у статті «Без права вибору: капіталізація фінансових витрат» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 18, с. 4.

Як результат, починаючи з 01.01.2011 р. норми п. 4 П(С)БО 31 не допускають можливості визнання великими та середніми підприємствами як витрат звітного періоду тих фінансових витрат, які належать до активів, що потребують суттєвого часу для їх створення, підготовки до використання за призначенням або продажу — так званих кваліфікаційних активів. Такі фінансові витрати слід уключати до собівартості кваліфікаційного активу. Водночас суб'єкти господарювання, які застосовують П(С)БО 25, не можуть капіталізувати фінансові витрати, а повинні включати їх у повному обсязі до витрат періоду.

Отже, ще з 2011 року підприємствам потрібно було переглянути облікову політику шляхом вилучення з відповідного наказу (розпорядження) пункту про вибір методу обліку фінансових витрат, оскільки П(С)БО 31 не надає сьогодні можливості вибору, а містить норму, що має імперативний характер. Такої ж думки дотримується і Мінфін у листі від 13.04.2011 р. № 31-08410-07-16/9654.

На завершення зауважимо, що МСБО (IAS) 8 допускає за відсутності конкретних МСФЗ*, що застосовуються до операції, іншої події або умови, використання професійної думки при виборі та застосуванні облікової політики, яка забезпечила б надання доречної та достовірної інформації для користувачів при прийнятті економічних рішень. При застосуванні думки можуть розглядатися положення документів, випущених нещодавно іншими органами, які використовують схожу концепцію для розробки стандартів, інша професійна література з обліку та галузева практика в тій мірі, в якій вони не суперечать:

— вимогам МСФЗ, що порушують аналогічні та пов'язані питання;

— визначенням, критеріям визнання та концепції оцінки активів, зобов'язань, доходів та витрат, що містяться в Концептуальній основі складання та подання фінансової звітності.

*Міжнародні стандарти фінансової звітності, що включають власне МСФЗ (IFRS), міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (IAS), інтерпретації, розроблені Комітетом з інтерпретації міжнародної фінансової звітності (IFRIC) або колишнім Постійним комітетом з інтерпретації (SIC).

Зважаючи на те що вітчизняна система бухгалтерського обліку ґрунтується на міжнародних стандартах, у ході розробки облікової політики свого підприємства також допустимо керуватися не лише принципами складання фінансової звітності та вимогами, жорстко прописаними в чинних стандартах бухгалтерського обліку та інших нормативних актах, а й (за відсутності таких) своїми професійними думками, орієнтуючись на схожі операції, галузеву практику, що склалася, а також використовуючи спеціалізовану (професійну) літературу з бухгалтерського обліку. Головне при цьому, щоб було сформовано таку облікову політику, при використанні якої фінансова звітність містила б доречну, порівнянну та зрозумілу інформацію, що необхідна користувачам для прийняття рішень та достовірно відображає фінансовий стан, фінансові результати діяльності та рух грошових коштів суб'єкта господарювання.

Що стосується запровадженого ч. 2 ст. 12¹ Закону про бухоблік обов'язку для певної категорії підприємств складати фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність на основі МСФЗ , то таким підприємствам, виходячи з положень п. 19 МСБО (IAS) 8, переглянути свою облікову політику, судячи з усього, доведеться.