Розпорядчий документ про облікову політику

Розпорядчий документ про облікову політику

Завершальним етапом розробки облікової політики кожного конкретного підприємства є видання наказу його керівника, в якому фіксується сукупність прийнятих суб'єктом господарювання методів оцінки, обліку та процедур.

Про зміст, періодичність видання та наслідки невиконання наказу про облікову політику читайте в цій статті.

Тетяна ВОЙТЕНКО, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»

Закріплення обраних підприємством елементів облікової політики оформляється шляхом видання відповідного розпорядчого документа — переважно наказу, оскільки саме на керівника згідно з чинним законодавством покладено всю повноту відповідальності за організацію бухгалтерського обліку та створення необхідних умов для правильного його ведення. Це стосується всіх без винятку підприємств, у тому числі суб'єктів малого підприємництва. Облікова політика підприємств державного та комунального секторів економіки визначається в розпорядчому документі, який приймається відповідно до Положення № 1213 (п. 17 П(С)БО 1). При цьому текст облікової політики може бути викладено як у самому наказі, так і бути додатком до нього.

Наказ про облікову політику призначено для того, щоб зафіксувати складові облікової політики, забезпечити їх однакове застосування у практиці підприємства всіма його відокремленими підрозділами. Особливо слід пам'ятати, що прописані в наказі про облікову політику положення зрештою безпосередньо позначаться на податковому результаті з податку на прибуток (так, наприклад, згідно з вимогами п.п. 145.1.9 ПКУ нарахування амортизації в цілях оподаткування здійснюється за методом, визначеним наказом про облікову політику), тому його опрацювання необхідно здійснювати якомога ретельніше.

За приписами п. 17 П(С)БО 1 питання встановлення та зміни облікової політики підприємства належать до компетенції власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) підприємства.

Повноваження власника (власників) підприємства щодо встановлення облікової політики реалізуються за допомогою визначення в наказі про облікову політику переліку методів оцінки, обліку та процедур, які використовуватимуться підприємством при складанні фінансових звітів, а також викладення конкретних аспектів облікової політики щодо окремих господарських операцій, об'єктів обліку та статей фінансової звітності. Слід зазначити при цьому, що на практиці, як правило, облікову політику розробляє та положення наказу прописує головний бухгалтер підприємства, а його керівник лише затверджує їх.

Як внутрішній правовий акт кожного конкретного підприємства, що видається його керівником, наказ про облікову політику повинен містити такі реквізити:

— найменування підприємства;

— дату документа;

— місце складання;

— порядковий номер документа;

— назву виду документа;

— заголовок до тексту;

— текст у вигляді констатуючої (преамбули) та розпорядчої частин;

— підпис керівника.

До подання на підпис керівнику проект наказу візується всіма зацікавленими посадовими особами.

До тексту наказу про облікову політику слід уключати тільки ті методи оцінки, обліку та процедури, які застосовуватимуться підприємством та щодо яких нормативно-методична база з бухгалтерського обліку передбачає більше одного їх варіанта. Принагідно нагадаємо, що облікова політика визначається на основі положень (стандартів) бухгалтерського обліку (далі — П(С)БО) та інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку та фінансової звітності (п. 1 розд. II Положення № 1213, лист № 27793). Отже, вимоги та норми, чітко ними приписані (передбачено тільки один варіант), дублювати в наказі про облікову політику немає жодної необхідності. У ньому підприємство має зробити свій вибір серед тих методів обліку, застосування яких дозволене в різних варіантах. Мінфін у листі № 27793 із цього приводу висловився так: «Одноваріантні методи оцінки, обліку і процедури до такого розпорядчого документа включати недоцільно як імперативні для застосування підприємством норми». Про невключення до розпорядчого документа про облікову політику підприємства одноваріантних методів оцінки, обліку і процедур ідеться також у п. 1 розд. II Положення № 1213.

Отже, у наказі про облікову політику підприємства потрібно чітко:

— зазначити обрані методи оцінки та обліку, варіантність яких передбачено нормативними актами з бухгалтерського обліку та фінансової звітності;

— застерегти варіанти елементів облікової політики, опис яких відсутній у нормативних документах та особливості застосування яких підприємство затверджує виходячи зі специфіки умов господарювання (галузевої належності, структури, розмірів тощо).

Інакше кажучи, при формуванні облікової політики в наказі потрібно розкрити облікові методи залежно від характеру та специфіки діяльності підприємства щодо тих чи інших операцій та подій його господарського життя.

Облікова політика, як відомо, розробляється та затверджується на тривалу перспективу і може змінюватися тільки у випадках, передбачених П(С)БО 6. Водночас заходи щодо організації бухгалтерського обліку на підприємстві можуть піддаватися коригуванням за власним розсудом підприємства в будь-який момент часу. У зв'язку з цим наказ про облікову політику, на нашу думку, повинен видаватися на підприємстві окремо від наказу щодо організації бухгалтерського обліку. Останнім, уточнимо, обирається форма бухгалтерського обліку на підприємстві, затверджуються правила документообігу та технологія обробки облікової інформації, передбачається застосування чи незастосування рахунків класу 8 «Витрати за елементами», затверджується робочий план рахунків тощо.

Перевидавати щорічно наказ про облікову політику немає жодної потреби, оскільки закріплені в ньому елементи облікової політики повинні базуватися на єдиних та незмінних методичних засадах, що застосовуються постійно (із року в рік). В іншому разі не дотримуватиметься регламентований Законом про бухоблік один з основних принципів бухгалтерського обліку та формування фінансової звітності — принцип послідовності. Цілком очевидно, що згодом за необхідності до прийнятого як базисний розпорядчого документа про облікову політику можна вносити зміни та доповнення, зумовлені в тому числі вимогами прийнятих та таких, що набирають чинності, нових або викладених у новій редакції П(С)БО. Крім цього, зміни, що вносяться практично щорічно до вже чинних П(С)БО, також зумовлюють необхідність у здійсненні тестування наказу про облікову політику на предмет його відповідності нормам бухоблікових стандартів та проведення коригування щодо тих моментів, які не знайшли відображення в затвердженому варіанті наказу.

Утім, слід зауважити, що законодавчо не заборонено підприємству на свій розсуд видавати наказ про облікову політику щорічно — на підтвердження незмінності обраної облікової політики (хоча, повторимо, цілком допустимо вносити лише доповнення або зміни до вже прийнятого раніше розпорядчого документа).

А от новоствореним підприємствам потрібно розробити облікову політику до початку здійснення їх господарської діяльності, причому зробити це необхідно так, щоб перша господарська операція відбувалася вже після затвердження її положень відповідним наказом.

Як і до будь-якого іншого розпорядчого документа, зміни до наказу про облікову політику може вносити тільки керівник підприємства. При цьому обов'язковою умовою для внесення змін до наказу про облікову політику є перегляд облікової політики підприємства, який, у свою чергу, можливий тільки у визначених у п. 9 П(С)БО 6 випадках, а саме:

— коли змінюються статутні вимоги конкретного підприємства (тобто до статуту внесено зміни, що стосуються сфери бухгалтерського обліку на підприємстві);

— коли змінюються вимоги органу, який затверджує П(С)БО (ідеться про ті зміни до П(С)БО, що вносяться Мінфіном та вимагають доповнення чи зміни прийнятої на підприємстві облікової політики);

— якщо зміни облікової політики забезпечать достовірне відображення подій або господарських операцій у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності підприємства.

Водночас не вважається зміною облікової політики її встановлення для подій або операцій (п. 10 П(С)БО 6):

— що відрізняються за змістом від попередніх подій або операцій;

— які не відбувалися раніше (тобто тих, що виникли вперше в діяльності підприємства).

За наявності хоча б однієї з наведених у п. 9 П(С)БО 6 підстав підприємство має право обрати один із таких шляхів унесення змін та доповнень до своєї облікової політики:

— унести зміни та доповнення до базового наказу про облікову політику;

— викласти наказ про облікову політику в новій редакції з урахуванням моментів, які не знайшли відображення в попередньому його варіанті або зазнали змін.

Обрання того чи іншого варіанта оформлення змін та доповнень до наказу про облікову політику — справа кожного конкретного підприємства. Мінфін, до речі, в листі № 27793 пропонує повністю викласти розпорядчий документ про облікову політику в новій редакції у випадку, коли зміни, що вносяться до облікової політики, за обсягом охоплюють більшу частину тексту або істотно впливають на його зміст.

У межах обговорюваних змін варто звернути увагу на ще один доволі важливий момент. Так, ані Закон про бухоблік , ані інші нормативні акти у сфері бухгалтерського обліку не містять прямих вказівок щодо строків та періодичності змін облікової політики (тобто видання наказів про зміну (доповнення) облікової політики підприємства), що вносяться до неї підприємством на добровільній основі. Отже, у разі необхідності змінювати облікову політику за власним розсудом підприємство може в будь-який момент протягом звітного року, а не обов'язково тільки з 1 січня майбутнього року. Тобто теоретично нову облікову політику можна ввести з будь-якої дати, самостійно призначеної підприємством. Проте, з практичної точки зору найбільш зручним моментом для запровадження добровільних змін є саме початок нового звітного року — 1 січня. Безумовно, в окремих випадках розпорядчий документ може визначати іншу конкретну дату початку застосування того чи іншого зі змінених підприємством елементів облікової політики. Украй важливо при цьому, щоб необхідність внесення коректив до наказу про облікову політику зумовлювалась зміненими статутними вимогами самого підприємства або ж його прагненням забезпечити більш достовірне відображення подій або господарських операцій у фінансовій звітності.

Що стосується випадків обов'язкової зміни облікової політики, то дата відображення їх наслідків установлюється Мінфіном при виданні нових П(С)БО, а також внесенні змін та доповнень до тих, що вже діють.

Зважаючи на те, що положення прийнятої підприємством облікової політики є обов'язковими, зі змістом наказу про її встановлення слід ознайомити всіх без винятку працівників, які безпосередньо повинні виконувати його вимоги. Зробити це потрібно своєчасно, щоб працівники змогли застосувати розроблену облікову політику до всіх подій та господарських операцій, що відбуваються на підприємстві, з початку нового звітного року (або з будь-якої іншої обумовленої в наказі дати).

За відступ від закріплених у наказі методів оцінки та інших конкретних аспектів облікової політики, що спричинює перекручення облікових даних та показників фінансової звітності, винних в цьому осіб може бути притягнуто до дисциплінарної та іншої відповідальності, установленої внутрішніми правилами кожного конкретного підприємства.

Одночасно з цим, за порушення встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку, внесення недостовірних даних до фінансової звітності посадових осіб підприємства може бути притягнуто до адміністративної відповідальності за ст. 164² КУпАП у вигляді штрафу в розмірі від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (тобто від 136 до 255 грн.), а при повторному протягом року порушенні — від 10 до 20 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (тобто від 170 до 340 грн.).

На завершення ще раз підкреслимо, що формальне ставлення до підготовки наказу про облікову політику, а також внесення до нього змін та доповнень може призвести не лише до складання підприємством недостовірної фінансової звітності, а й до негативних податкових наслідків. Далі наведено зразок наказу про облікову політику, в якому знайшли відображення ті варіанти елементів облікової політики, вибір яких залишено нормативно-правовими актами у сфері бухгалтерського обліку за самим підприємством (див. зразок).

Зразок

Товариство з обмеженою відповідальністю «Березіль»

НАКАЗ

Про облікову політику підприємства

На виконання вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV, положень (стандартів) бухгалтерського обліку, затверджених Міністерством фінансів України, та з метою складання достовірної фінансової звітності

НАКАЗУЮ:

1. Установити такий поріг суттєвості:

— для окремих об'єктів обліку, що належать до активів, зобов'язань та власного капіталу підприємства, — 5 % підсумку всіх активів, зобов'язань і власного капіталу відповідно;

— для окремих видів доходів та витрат — 2 % чистого прибутку (збитку) підприємства;

— для проведення переоцінки або зменшення корисності об'єктів основних засобів та нематеріальних активів — 10 % відхилення залишкової вартості об'єктів основних засобів та нематеріальних активів від їх справедливої вартості;

— для визначення подібних активів — не більше 10 % різниці між справедливою вартістю об'єктів обміну.

2. Установити такий порядок обліку необоротних активів:

2.1. Матеріальні активи зі строком корисного використання (експлуатації) більше одного року, вартістю менше 2500 грн. (без урахування ПДВ) уключати до складу малоцінних необоротних матеріальних активів.

2.2. Застосовувати при нарахуванні амортизації об'єктів основних засобів та інших необоротних матеріальних активів (за винятком зазначених в п.п. 2.4 цього наказу) прямолінійний метод.

2.3. Нарахування амортизації нематеріальних активів здійснювати з використанням прямолінійного методу.

2.4. Нарахування амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів та бібліотечних фондів провадити в першому місяці використання таких об'єктів у розмірі 100 % їх вартості.

2.5. Здійснювати переоцінку тих об'єктів основних засобів, залишкова вартість яких відрізняється від їх справедливої вартості на дату балансу більш ніж на 10 %.

2.6. Зарахування перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості переоціненого об'єкта основних засобів до складу нерозподіленого прибутку проводити при вибутті переоціненого об'єкта.

3. Установити такий порядок обліку запасів:

3.1. Одиницею бухгалтерського обліку запасів вважати кожне їх найменування.

3.2. Облік транспортно-заготівельних витрат вести загалом на окремому субрахунку з розподілом за середнім відсотком.

3.3. При відпуску запасів у виробництво, продажу чи іншому вибутті застосовувати такі методи оцінки їх вибуття:

— середньозваженої собівартості — при відпуску виробничих запасів у виробництво та при реалізації готової продукції;

— ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів — при продажу великогабаритних товарів, що мають номер заводу-виробника;

— за цінами продажу — при реалізації товарів, що продаються у роздріб у громадському харчуванні.

3.4. Здійснювати визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів один раз на місяць.

4. Обчислювати величину резерву сумнівних боргів із застосуванням методу абсолютної суми сумнівної заборгованості.

5. Створювати забезпечення на виконання гарантійних зобов'язань.

6. Здійснювати оцінку ступеня завершеності операції з надання послуг (виконання робіт) шляхом вивчення виконаної роботи з відображенням у бухгалтерському обліку доходів у звітному періоді підписання акта наданих послуг (виконаних робіт).

7. Установити такий порядок обліку витрат:

7.1. Для калькулювання виробничої собівартості готової продукції застосовувати:

— в основному виробництві — позаказний із застосуванням елементів нормативного (у ливарному виробництві — попередільний) метод обліку витрат на виробництво та калькулювання фактичної виробничої собівартості продукції;

— у цехах допоміжного виробництва: ремонтно-механічному та інструментальному — позаказний метод, у решті цехів допоміжного виробництва — простий метод калькулювання.

7.2. Затвердити Перелік та склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), що додається (додаток 1* до наказу).

7.3. Затвердити Перелік та склад змінних і постійних загальновиробничих витрат, що додається (додаток 2* до наказу).

7.4. Прийняти як базу розподілу змінних та постійних розподілених загальновиробничих витрат на кожний об'єкт витрат прямі витрати, що включаються до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).

8. Відображати відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов'язання в сумі, визначеній один раз на рік на дату складання річної фінансової звітності.

9. Контроль за виконанням цього наказу покласти на фінансового директора та головного бухгалтера.