Реєстрація податкових накладних

Реєстрація податкових накладних

Віталій СМЕРДОВ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Податкові накладні. Реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) підлягають такі податкові накладні (далі — ПН):

1. ПН, в яких сума ПДВ в одній ПН у момент виписування перевищує 10 тис. грн. (тобто при постачанні товару/послуги на суму понад 60 тис. грн. з урахуванням ПДВ), крім тих ПН, обидва примірники яких залишаються у постачальника, про що див. далі. Тут слід виділити три важливі моменти.

По-перше, при декількох часткових постачаннях/передоплатах протягом дня за одним договором перевищення зазначеної межі з метою реєстрації слід відстежувати за кожною окремою ПН, що складається на кожне часткове постачання/передоплату. Проте не виключено, що податківці для цілей реєстрації рахуватимуть сумарний денний обсяг ПДВ за такими «частковими» ПН (див. «Вісник податкової служби України», 2011, № 10, с. 25), що, звісно, неправомірно — адже згідно з п. 201.7 ПКУ ПН складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму авансу.

По-друге, реєструвати ПН доведеться лише при перевищенні цього критерію, тому навіть якщо сума ПДВ в одній ПН становить рівно 10 тис. грн., уносити її до ЄРПН не доведеться (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22).

По-третє, ПН, складені на пільговані або «нульові» постачання, за загальним правилом реєструвати не потрібно (виняток становлять постачання імпортних або підакцизних товарів, про що див. у п. 2 цього переліку);

2. ПН на постачання підакцизних та імпортних товарів (крім тих, обидва примірники яких залишаються у постачальника) незалежно від суми ПДВ у них, у тому числі при «нульових» та пільгових постачаннях (про це див. в Єдиній базі податкових знань, розділ 130.22). При цьому виділимо деякі особливості в розрізі постачання. Так, якщо здійснюється постачання:

а) підакцизних товарів. Якщо в межах однієї ПН зазначено як підакцизний, так і «звичайний» товар, то таку ПН необхідно реєструвати загальною сумою, а не тільки в її «підакцизній» частині. Таке ж правило діє при одночасному постачанні вітчизняного та імпортного товару (див. нашу думку в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 90, с. 26). Водночас нагадуємо, що код УКТЗЕД у графі 4 ПН слід указувати лише в підакцизних та імпортних товарних позиціях (див. лист ДПСУ від 29.12.2011 р. № 10768/7/15-3117);

б) товарів, увезених на митну територію України. При цьому звертаємо увагу: реєстрація ПН потрібна при кожному подальшому продажу/перепродажу імпортних товарів на митній території України. У свою чергу, дізнатися про те, що товар імпортний, можна за супровідними документами, етикеткою та/або маркуванням (див. «Вісник податкової служби України», 2011, № 45, с. 13) — ця інформація в будь-якому випадку повинна надаватися покупцю згідно з п. 1 ст. 15 Закону України «Про захист прав споживачів» від 12.05.91 р. № 1023-XII. Крім того, не зайвим буде нагадати: якщо при постачанні робіт/послуг використовуються імпортні товари, реєструвати ПН не потрібно — звісно, за умови, що імпортний товар не виділено в ПН окремо та сума ПДВ у такій ПН не перевищує 10 тис. грн. (див. нашу думку в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 90, с. 26);

3. ПН, які починають відповідати вказаним вище критеріям уже після їх виписки, у результаті зміни ціни/кількості/номенклатури товарів/послуг, що постачаються. Це правило поширюється на всі ПН, незалежно від дати їх складання, проте з його реалізацією щодо «старих» ПН можливі певні технічні проблеми, про які див. в окремому розділі цієї статті.

Розрахунки коригування. Як відомо, реєструватися в ЄРПН повинні і розрахунки коригування (у такому разі в їх верхній частині в полі «Включено до ЄРПН» робиться відмітка «Х») — це необхідно у двох випадках (п. 3 Порядку № 1246):

1) розрахунок коригування виписується до ПН, уже зареєстрованої в ЄРПН (незалежно від того, добровільно чи обов'язково), навіть якщо після коригування ПН перестає відповідати критеріям п. 11 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ;

2) розрахунок коригування виписується до ПН незалежно від дати її складання, яка після коригування (у тому числі при коригуванні номенклатури) починає відповідати критеріям п. 11 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. У тому числі реєстрація розрахунку коригування потрібна й тоді, коли в момент складання ПН вона не підлягала реєстрації, а після «зменшувального» коригування така ПН підпадає під оновлені критерії реєстрації в ЄРПН. Наприклад, при складанні ПН 28.12.2011 р. сума ПДВ у ній становила 16 тис. грн., а після коригування 11.01.2012 р. сума ПДВ зменшилася до 12 тис. грн. — у такому разі розрахунок коригування підлягає внесенню в ЄРПН (також див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 100, с. 25). Причому зверніть увагу, що спочатку до ЄРПН уключається ПН, а вже потім розрахунок коригування. Водночас, як уже зазначалося, у деяких випадках реалізація цього правила є проблематичною, про що див. в окремому розділі цієї статті.

Далі наведемо викладену інформацію в наочній формі:

Серед документів, які не потрібно вносити до ЄРПН, необхідно виділити такі:

1. ПН, в яких сума ПДВ не перевищує 10 тис. грн. (у тому числі дорівнює цій сумі), за винятком постачання підакцизних та імпортованих товарів.

2. ПН (розрахунки коригування), усі примірники яких залишаються у постачальника, навіть якщо постачається імпортований або підакцизний товар. Ідеться про ПН, виписані:

а) на умовне постачання;

б) на суму перевищення звичайної ціни над фактичною;

в) неплатникам ПДВ;

г) за підсумками дня та в інших ситуаціях, перелічених у п. 8 Порядку № 1379.

3. ПН (розрахунки коригування), складені на пільговані або «нульові» постачання, за винятком постачання підакцизних та імпортованих товарів (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22).

4. ПН (розрахунки коригування), складені на постачання робіт/послуг з використанням імпортного товару, за умови, що сума постачання не перевищує 10 тис. грн. та імпортований товар не виділено окремим рядком у ПН.

Як відомо, сьогодні для реєстрації ПН та розрахунків коригування передбачено строк у 20 календарних днів, який починає відлічуватися з наступного дня після їх складання (п. 201.10 ПКУ). При цьому майте на увазі: якщо останній день зазначеного строку припадає на вихідний або неробочий день, то реєстрацію в ЄРПН потрібно здійснити в робочий день, що йому передує, що також підтверджують і податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22).

Направити відповідний документ на реєстрацію в ЄРПН можна в межах операційного дня, який триває з 0.00 до 23.00 (п. 2 Порядку № 1246). Щодо проміжку часу з 23.00 до 0.00, то в цей період реєстрація не здійснюється (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22).

Щоб проілюструвати викладену інформацію, наведемо два приклади. Так, якщо ПН (чи розрахунок коригування) складено 26.01.2012 р., то вона має бути направлена до ЄРПН до 23.00 15.02.2012 р. Якщо ж ПН (розрахунок коригування) складається 30.01.2012 р., то направити її на реєстрацію слід до 23.00 17.02.2012 р. (оскільки 20-й день припадає на неділю, то реєстрацію має бути здійснено в робочий день, що йому передує).

На завершення розділу дамо пораду, яка особливо стане у пригоді тим, хто вперше стикається з ЄРПН: не варто зволікати з реєстрацією ПН (розрахунків коригування) до останнього дня, оскільки, виходячи з існуючої практики, далеко не всім удається здійснити її з першого разу. Причому часто виною тому не платники, а особливості програмного забезпечення та недоліки технології.

Незважаючи на уявну простоту питання, до відповіді на нього сьогодні існує два підходи. Ми наведемо їх далі, після чого викладемо нашу думку.

Спершу викладемо позицію, що ґрунтується на формальному підході до чинного законодавства. Як відомо, згідно із загальним правилом постачальник за датою виникнення податкових зобов'язань повинен скласти ПН і цього ж дня надати її покупцю (п. 201.4 ПКУ). Водночас п. 201.10 ПКУ встановлено спеціальне правило, згідно з яким постачальник зобов'язаний видати покупцю ПН після її реєстрації в ЄРПН (при цьому відобразити таку ПН у своїх зобов'язаннях постачальник повинен уже в періоді її виписки незалежно від дати реєстрації). Це правило простежується ще чіткіше з формулювання п. 6.1 Порядку № 1379, де, зокрема, зазначено: ПН, що підлягає реєстрації в ЄРПН, видається покупцю тільки після такої реєстрації. У принципі, це і логічно, адже згідно з п. 201.10 ПКУ незареєстрована ПН не дає покупцю права на відображення податкового кредиту. Тому, навіть отримавши таку накладну, покупець формально не зміг би включити її до податкового кредиту до моменту реєстрації, дізнатися про який він міг би тільки періодично подаючи запити до ДПС (адже покупець може і не знати, в який день таку ПН буде зареєстровано), що, погодьтеся, нелогічно та незручно. Отже, виходячи з формального прочитання ПКУ постачальник повинен видати ПН лише після її реєстрації в ЄРПН, а покупець має право відобразити податковий кредит у періоді її отримання, який відповідає періоду реєстрації ПН в ЄРПН. у такому разі, якщо періоди складання ПН та її реєстрації не збігаються, то між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом з'явиться розбіжність, проте, у цьому контексті вона природна. Варто зауважити, що в ранніх консультаціях ДПСУ простежувалася аналогічна логіка (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.23).

Тепер запропонуємо вашій увазі найбільш свіжу думку податківців. Так, у листі ДПСУ від 20.12.2011 р. № 9749/7/15-3517 вони повторили і конкретизували свої висновки, наведені в Методрекомендаціях № 1332 (див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 84, с. 3). Зокрема, податківці прямо вказали на те, що ПН (розрахунок коригування) може бути включено до складу податкового кредиту в періоді її складання (при дотриманні умов для його відображення), якщо її буде зареєстровано в ЄРПН протягом 20 календарних днів з моменту виписки. При цьому в листі, імовірно, допущена неточність — адже в п. 201.10 ПКУ прямо вказано, що двадцятиденний строк для реєстрації ПН починає спливати з дня, наступного за її виписуванням. Водночас у практиці відомі випадки, коли податківці на місцях починали такий відлік із дня виписки, що, звісно ж, неправомірно. Незважаючи на недосконалість доказової бази, позиція ДПСУ досить лояльна і, більше того, вона дозволяє уникнути утворення розбіжностей між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом. Для наочності наведемо її висновок у вигляді алгоритму:

1) при складанні ПН, що підлягає реєстрації, постачальник зобов'язаний:

а) зареєструвати ПН протягом 20 календарних днів, наступних за днем її виписування;

б) відобразити ПН у зобов'язаннях з ПДВ у періоді її складання;

в) видати покупцю ПН після її реєстрації в ЄРПН.

2) у свою чергу, покупець:

а) має право включити ПН до податкового кредиту в періоді її виписування (при дотриманні умов для його відображення);

б) зобов'язаний упевнитися в тому, що ПН було належним чином зареєстровано за допомогою запиту до ЄРПН. Зверніть увагу, що це зобов'язання має суто рекомендаційний характер — адже згідно з п. 201.10 ПКУ подання запиту до ЄРПН є правом покупця, а не обов'язком. Отже, якщо покупець цілком довіряє постачальнику, він може взагалі не подавати запит про реєстрацію ПН у ЄРПН. Водночас деякі суди наполягають на тому, що подання такого запиту є обов'язком покупця (див. постанову Київського окружного адміністративного суду від 30.11.2011 р. у справі № 2а-4756/11/1070), що, на наш погляд, суперечить ПКУ.

При цьому, якщо ПН не буде зареєстровано у двадцятиденний строк, покупець зможе відобразити податковий кредит на підставі скарги (додаток Д8 до декларації з ПДВ). Водночас подати її вийде лише з декларацією за той звітний період, в якому було отримано товар/послугу або здійснено передоплату, в іншому разі він безповоротно втратить свій податковий кредит (див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 90, с. 25).

Що стосується думки редакції, то в цьому випадку ми виражаємо солідарність позиції ДПСУ. Попри те, що такий підхід дещо не стикується з формальним з ПКУ, на практиці він спричинятиме менше проблем як платникам податків, так і контролерам, як мінімум, зважаючи на відсутність розбіжностей між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом. Проте це не означає, що ті, хто дотримувалися першого варіанта, зробили помилку — на цьому етапі обидва підходи є правомірними.

Передусім поставимо запитання: чи можна вилучити з реєстру ПН, яка не підлягала реєстрації (не відповідала вказаним критеріям), але була зареєстрована в ньому помилково? Вилучити з реєстру таку ПН не можна, оскільки це не передбачено ні ПКУ, ні Порядком № 1246 — такого висновку доходять і податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22). Водночас подібна «непотрібна» реєстрація не робить ПН недійсною і не спричинює жодних негативних наслідків, крім необхідності реєстрації розрахунку коригування (якщо він виписуватиметься) до такої ПН.

Другу ситуацію навіяно однією з консультацій податківців в Єдиній базі податкових знань (див. розділ 130.23). У ній наводилася відповідь про спосіб виправлення завищених податкових зобов'язань унаслідок повторної виписки ПН (за другою подією). Податківці дійшли висновку, що подібну помилку можна виправити за допомогою розрахунку коригування до помилково виписаної ПН. Водночас ПН, виписана за другою подією, не спричинює податкових наслідків ні для постачальника, ні для покупця, тому виправляти помилку в декларації логічніше через уточнюючий розрахунок. Проте, якщо ви скористаєтеся рекомендацією податківців, слід мати на увазі такий момент: якщо повторно виписана ПН була зареєстрована в ЄРПН, то розрахунок коригування до неї також необхідно зареєструвати.

Почати слід з того, що не кожну ПН, що містить помилку, можна зареєструвати в ЄРПН. Річ у тім, що при прийнятті документа до ЄРПН певні відомості в ньому підлягають обов'язковій перевірці. Якщо вони міститимуть явну помилку (наприклад, неприпустимі символи в порядковому номері, індивідуальному податковому номері тощо), то ПН не буде зареєстровано та постачальнику надійде квитанція про неприйняття документа до ЄРПН (п.п. 1 п. 9 Порядку № 1246). У такому разі йому не залишається нічого іншого, як виправити помилку та заново подати ПН на реєстрацію.

Водночас досить часто зустрічаються помилки, які у процесі реєстрації документа виявити просто неможливо (наприклад, помилка в порядковому номері ПН, числі в індивідуальному податковому номері, номенклатурі, сумі постачання тощо). При цьому, як відомо, виправити таку помилку, подавши на реєстрацію правильний варіант документа, уже не вдасться (п.п. 3 п. 9 Порядку № 1246). Ми вважаємо, що в такому разі єдиною можливістю виправлення помилки для постачальника є (за умови, що з моменту складання помилкової ПН не пройшло двадцяти календарних днів):

1) складання розрахунку коригування, яким він «відмінусує» помилкове постачання. При цьому зверніть увагу, що і помилкова ПН, і розрахунок коригування має бути відображено в Реєстрі виданих та отриманих податкових накладних як постачальника, так і покупця;

2) виписування та реєстрація ПН з правильними даними.

На завершення слід зауважити, що насамперед у правильності реєстрації ПН зацікавлені покупці — адже якщо в ЄРПН міститимуться неправильні відомості, то про податковий кредит за такою ПН можна буде забути. Отже, до перевірки правильності інформації, внесеної до ЄРПН постачальником, слід поставитися серйозно та в разі виявлення помилки відобразити податковий кредит на підставі скарги.

Ця ситуація має місце, якщо постачальник був зобов'язаний зареєструвати ПН, проте не зробив цього, після чого склав до неї розрахунок коригування. При цьому вказана проблема особливо актуальна в частині тих ПН, які складалися до 06.08.2011 р., коли, нагадаємо, реєстрація ПН мала здійснюватися в день її складання.

Як правильно відмітили податківці, реєстрація розрахунку коригування до такої ПН неможлива (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22). Водночас згідно з п. 201.10 ПКУ незареєстрована ПН не звільняє постачальника від обов'язку її включення до зобов'язання з ПДВ, а отже, і розрахунок коригування до неї також має відобразитися в податковому обліку постачальника — причому як у бік збільшення податкових зобов'язань, так і в бік їх зменшення. Разом із тим у згаданій консультації податківці висловилися про коригування податкових зобов'язань лише у бік збільшення, промовчавши про можливість їх зменшення, що, на наш погляд, некоректно.

Що стосується покупця, то його зазначене питання взагалі не стосується, оскільки за незареєстрованою ПН права на податковий кредит не виникає.

Цій проблемі недарма присвячено окремий розділ, сьогодні з нею стикається значна кількість платників податків. Нагадаємо її зміст.

Напевно, усім відоме правило, установлене п. 3 Порядку № 1246: якщо розрахунок коригування виписується до ПН (яка в момент складання не підлягала реєстрації в ЄРПН), після чого вона починає відповідати критеріям п. 11 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, то в ЄРПН доведеться зареєструвати спочатку таку ПН, а потім і розрахунок коригування до неї. Водночас наразі виконати вказаний припис з технічної точки зору неможливо, що цілком пов'язане з недосконалістю технології. Цікаво при цьому, що податківці продовжують настоювати на необхідності реєстрації цих документів. Точніше, недоробка ДПСУ перетворилася на проблему для платників податків, особливо покупців, які втрачають право на податковий кредит (зокрема, при збільшенні вартості постачання).

Постачальнику не залишається нічого іншого, як направити на реєстрацію ПН та розрахунок коригування, після чого він, зважаючи на п.п. 2 п. 9 Порядку № 1246, отримає від ДПСУ квитанцію про відмову в реєстрації. Таку квитанцію слід підколоти до розрахунку коригування та видати його покупцю. Це буде хоча б якоюсь зачіпкою для відображення податкового кредиту. Незважаючи на уявну абсурдність наведеного порядку, наскільки нам відомо, податківці на місцях не проти такого механізму.

Якщо ж покупець не захоче довіряти долю свого податкового кредиту такому спірному порядку, то він зможе відобразити його на підставі скарги (з відповідними первинними документами), доданої до декларації за звітний період, в якому відбувається коригування. З правомірністю додавання скарги до розрахунку коригування погоджуються і податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.10). Водночас нагадуємо, що така скарга є підставою для документальної позапланової виїзної перевірки постачальника, що, зрозуміло, не додасть теплоти відносинам з контрагентом.

При цьому звертаємо увагу читачів: наведені дії актуальні лише в контексті «збільшуючого» розрахунку коригування. Якщо ж ідеться про зменшення вартості постачання, покупцю найбезпечніше зменшити податковий кредит уже в періоді повернення товару/оплати, незалежно від факту складання та реєстрації розрахунку коригування. Крім того, ми вважаємо, що постачальник у разі зменшення вартості постачання може зменшити зобов'язання з ПДВ також незалежно від факту реєстрації розрахунку коригування — причому «в ідеалі» у такому разі зменшення податкових зобов'язань постачальника та податкового кредиту покупця має відобразитися в одному звітному періоді. Водночас податківці, найімовірніше, вимагатимуть наявності у постачальника розрахунку коригування, підписаного покупцем та зареєстрованого в ЄРПН.

Як відомо, сьогодні при постачанні імпортних (як імпортером, так і при кожному наступному перепродажу) та підакцизних товарів у графі 4 необхідно вказувати їх код УКТЗЕД. При цьому у відносно недавніх роз'ясненнях податківці визнавали те, що код УКТЗЕД у визначених Інструкцією № 307 ситуаціях може складатися менше ніж із 10 цифр (див. лист ДПСУ від 29.12.2011 р. № 10768/7/15-3117 і консультацію в журналі «Вісник податкової служби України», 2011, № 45, с. 14). Разом із тим, як з'ясувалося, на практиці зареєструвати ПН з таким скороченим кодом неможливо — у відповідь надходить квитанція про неприйняття ПН.

На жаль, у цьому випадку не залишається нічого іншого, як самостійно підбирати бракуючі цифри коду УКТЗЕД, яких бракує — на такому порядку у своїх усних роз'ясненнях наполягають і податківці. Водночас кожному, хто стикався з класифікацією товарів згідно з УКТЗЕД, зрозуміло, що при реалізації цього підходу дуже легко допустити помилки, які можуть призвести до втрати покупцем податкового кредиту. У зв'язку з цим, сподіваємося, що податківці найближчим часом приведуть своє програмне забезпечення у відповідність до нормативно-правової бази або, як мінімум, запропонують більш реальний вихід із ситуації.

Що стосується покупців, які не бажають залишитися без податкового кредиту, то можемо порадити лише таке: при очевидній невідповідності коду УКТЗЕД у ПН відобразити податковий кредит слід на підставі скарги.

Крім того, не виключений і більш ризикований варіант: просити постачальників подавати на реєстрацію ПН зі скороченим кодом УКТЗЕД, після чого додавати квитанцію про неможливість реєстрації до примірника ПН покупця. Причому як підставу для відображення ПН слід наводити посилання на вказані вище консультації податківців та Інструкцію № 307, в якій визнавалося, що код УКТЗЕД може складатися менше ніж із 10 цифр. Водночас цей порядок не ґрунтується на законодавстві, зважаючи на що користуватися ним ми не рекомендуємо. Більше того, довести свою правоту на підставі квитанції про неприйняття буде досить проблематично.

Як відомо, у п. 11 Порядку № 1246 установлено, що квитанція про реєстрацію (чи відмову в реєстрації) має надійти постачальнику протягом операційного дня, в якому ПН (розрахунок коригування) було направлено на реєстрацію. Якщо ж квитанція не надійде або надійде протягом наступного операційного дня, у тому числі якщо це буде квитанція про неприйняття документа до ЄРПН, то така ПН (розрахунок коригування) вважається зареєстрованою. Із цим в Єдиній базі податкових знань (розділ 130.22) погоджуються і податківці. Водночас реалізація цього правила потребує уточнення, для чого необхідно згадати засади реєстрації ЄРПН.

Відповідно до п. 8 Порядку № 1246 підтвердженням реєстрації ПН або розрахунку коригування в ЄРПН для постачальника є відповідна квитанція. Це правильно, але лише частково. Насправді така квитанція буде другим документом (!), який отримає постачальник у відповідь на направлення ПН (розрахунку коригування) до ЄРПН.

Першим же документом, що надходить у відповідь на направлення ПН (розрахунку коригування) до ЄРПН, є так зване повідомлення про отримання звітності. У ньому зазначається, що відповідний документ надійшов до поштової скриньки податкової служби.

Виходячи з викладеного, у реалізації припису п. 11 Порядку № 1246 теоретично можливі декілька варіантів:

1) постачальник отримав квитанцію про неприйняття ПН (розрахунку коригування) протягом наступного операційного дня, проте за умови, що повідомлення про прийняття звітності було отримане протягом поточного операційного дня — у такому разі ПН повинна вважатися зареєстрованою;

2) постачальник протягом операційного дня отримав повідомлення про отримання звітності, але не отримав квитанцію — у такому разі ПН (розрахунок коригування) повинна вважатися зареєстрованою;

3) постачальник не отримав повідомлення про отримання звітності (і відповідно квитанцію) — у такому разі ПН (розрахунок коригування) не вважатиметься зареєстрованою (хоча б тому, що у постачальника не буде документа, що підтверджує направлення ПН/розрахунку коригування на реєстрацію).

Реєстрація. Перш ніж платник зможе зареєструвати ПН, йому потрібно:

1) встановити необхідне програмне забезпечення. Як правило, для цієї мети підходить будь-яке ПЗ, що використовується для формування/подання звітності в електронному вигляді;

2) придбати електронний цифровий підпис (далі — ЕЦП);

3) укласти договір з податковою інспекцією про визнання документів в електронному вигляді (з примірною формою договору можна ознайомитися в додатку 1 до Інструкції № 233). Звертаємо увагу: без укладення такого договору подати на реєстрацію ПН не вдасться, про що також див. в Єдиній базі податкових знань (розділ 130.22).

Для включення ПН (чи розрахунку коригування) до ЄРПН платник повинен:

1) скласти її за допомогою відповідного програмного забезпечення;

2) зберегти її в необхідному форматі (*.xml);

3) підписати її за допомогою ЕЦП (перший підпис — бухгалтера/головного бухгалтера або керівника, другий — аналог відбитку печатки продавця) та зашифрувати. Водночас платник має право делегувати право підпису ПН для цілей реєстрації в ЄРПН іншій особі (п. 5 Порядку № 1246). При цьому звертаємо увагу на те, що особа, уповноважена на підписання ПН та особа, чия ЕЦП накладається на ПН для цілей її реєстрації, в ідеалі повинні збігатися (цей висновок опосередковано випливає з того ж п. 5 Порядку № 1246). В іншому разі є ризик визнання ПН недійсною.

4) у межах операційного дня (з 0.00 до 23.00) (з урахуванням 20-денного строку) направити її в електронному вигляді до податкової інспекції (адреса: zvit@sta.gov.ua). Підтвердженням того, що ПН надійшла до поштової скриньки ДПСУ є повідомлення про отримання звітності. У свою чергу, доказом реєстрації ПН (чи відмови в ній) буде підписана ЕЦП та зашифрована квитанція (п. 8 Порядку № 1246), яку платник повинен отримати протягом цього ж операційного дня.

Вище було наведено ідеальний варіант, тоді як у реальності можливі деякі відхилення — розглянемо найбільш поширені з них:

1. квитанція з податкової не надійшла — згідно з п. 11 Порядку № 1246 у такому разі ПН вважається зареєстрованою, але лише за умови, що постачальнику надійшло повідомлення про отримання звітності. Докладніше про це див. вище.

2. надійшла квитанція з відмовою в реєстрації. Згідно з п. 9 Порядку № 1246 причиною відмови в реєстрації можуть бути:

а) помилки — у такому разі не залишається нічого іншого, як виправити помилку та направити ПН заново;

б) відсутність відомостей про ПН, до якої подається розрахунок коригування, — у цій ситуації слід уключити до реєстру ПН, а вже потім і розрахунок коригування (п. 3 Порядку № 1246);

в) виявлення реєстрації ПН з такими самими реквізитами. Наприклад, подібна ситуація може мати місце, якщо в ЄРПН уже була зареєстрована ПН з правильними реквізитами, але з помилкою в сумах. Виходом із цієї ситуації може бути складання розрахунку коригування до такої ПН. Докладніше про помилки при реєстрації ПН див. вище.

Що стосується порядку реєстрації розрахунку коригування, то він аналогічний реєстрації ПН.

Підтвердження відомостей. У п. 201.10 ПКУ вказано, що покупець має право звіряти дані ПН на відповідність з інформацією з ЄРПН. У зв'язку з цим логічно, що в Порядку № 1246 є норми, що дозволяють надане право реалізувати, — зокрема, покупець має право подати запит до ЄРПН та отримати звідти відповідний витяг. При цьому, щоб отримати інформацію з ЄРПН, покупцю, так само як і продавцю, необхідно мати спеціальне програмне забезпечення, ЕЦП та договір з податковою про визнання електронних документів (див. вище).

Запит підлягає підписанню ЕЦП (перший підпис — бухгалтера/головного бухгалтера або керівника, другий — аналог відбитку печатки покупця) та шифруванню, після чого надсилається до податкової (zvit@sta.gov.ua). Не пізніше наступного операційного дня платнику повинні направити підписаний ЕЦП та зашифрований витяг з ЄРПН, в якому вказуються (п. 13 Порядку № 1246):

1) витяг з відповідною інформацією — на запит про ПН/розрахунок коригування;

2) витяг з відомостями про ПН та розрахунок коригування — на запит про ПН, до якої на день надходження запиту зареєстровано розрахунок коригування;

3) витяг з відомостями про ПН та розрахунок коригуванню — на запит про розрахунок коригування.

На завершення цього розділу звертаємо увагу читачів: зазначений вище порядок є єдиною законною можливістю покупця дізнатися про реєстрацію ПН (розрахунку коригування) в ЄРПН. У свою чергу, на практиці досить часто трапляються ситуації, коли покупці вимагають від постачальників підколювати до своїх примірників ПН квитанції про їх реєстрацію. Слід зауважити, що подібні вимоги не мають під собою правової підстави, тобто можуть виконуватися постачальниками виключно на власний розсуд.

Для кращого розуміння викладеного матеріалу наведемо його в наочній формі (з урахуванням останніх роз'яснень податківців):

Відповідно до п. 201.8 ПКУ право на складання ПН надається виключно особам, зареєстрованим як платники ПДВ. Водночас, якщо філії та інші відокремлені підрозділи платника ПДВ самостійно здійснюють постачання товарів/послуг, то платник ПДВ може делегувати їм право виписування ПН (п. 1 Порядку № 1379). Для цього платник повинен присвоїти кожній філії або відокремленому підрозділу окремий числовий номер та подати до своєї податкової інспекції повідомлення за формою, наведеною в додатку 2 до Порядку № 1492. Причому в такому разі реєструвати ПН повинні філії (відокремлені підрозділи), з чим погоджуються і податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22). Крім того, податківці зазначають, що з цією метою платник повинен отримати додаткові ЕЦП:

1) ЕЦП посадової особи філії, яка підписуватиме ПН (п. 5 Порядку № 1246);

2) ЕЦП, що є аналогом печатки продавця.

Наслідки для постачальника. Відразу ж зауважимо, що для постачальника наслідки відсутності ПН/розрахунку коригування в ЄРПН менш негативні, ніж для покупця. Так, якщо постачальник не зареєструє ПН, покупець може подати на нього скаргу (п. 201.10 ПКУ). При цьому максимум, що загрожує постачальнику, — це позапланова виїзна перевірка податківців (виключно з цього питання) та адмінштраф згідно зі ст. 163¹ КпАП (від 5 до 10 нмдг).

Наслідки для покупця. Відповідно до п. 201.10 ПКУ відсутність факту реєстрації ПН в ЄРПН позбавляє покупця права на податковий кредит за такою ПН. Виправити ситуацію покупець може лише в межах звітного періоду (як правило, місяця), в якому він мав право нарахувати податковий кредит, — за допомогою скарги (додаток Д8 до декларації з ПДВ), яка і буде підставою для відображення податкового кредиту.