Пенсійний збір з продажу ювелірних виробів

Пенсійний збір з продажу ювелірних виробів

Суб’єкти підприємницької діяльності, які торгують ювелірними виробами із золота, платини та дорогоцінного каміння, зобов’язані сплачувати збір на обов’язкове пенсійне страхування. У цій статті розглянемо, як правильно нарахувати та сплатити пенсійний збір, облікувати його та подати звітність.

Наталія ДЗЮБА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Хоча збір на обов’язкове пенсійне страхування не включено до переліку загальнообов’язкових податків і зборів, наведеного у ст. 9 ПКУ, проте він продовжує залишатися таким та справлятися за правилами, установленими Законом № 400.

Адже, як зазначено в п. 2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, збори (плата, внески), не встановлені цим Кодексом як загальнодержавні або місцеві, але встановлені законодавчими актами України як обов’язкові платежі до набуття чинності цим Кодексом, справляються за правилами, установленими цими законодавчими актами України, до набрання чинності законом про адміністративні послуги та іншими законами, що регулюватимуть справляння відповідних зборів (плати, внесків).

Таким чином, у питаннях нарахування, сплати та подання звітності з пенсійного збору слід орієнтуватися на Закон № 400 та Порядок № 1740.

Згідно з п. 6 ст. 1 Закону № 400 і п. 6 Порядку № 1740 платниками збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з операцій з продажу ювелірних виробів є суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють торгівлю ювелірними виробами із золота, платини і дорогоцінного каміння. При цьому збір сплачується незалежно від виду торгівлі: оптової чи роздрібної (лист ПФУ від 28.10.2002 р. № 04/6647).

Суб’єкти підприємницької діяльності — платники єдиного податку сплачують пенсійний збір при здійсненні торгівлі ювелірними виробами із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння на загальних підставах (ст. 1 Закону № 400). Детальніше див. статтю «Торгівля ювелірними виробами на спрощеній системі» на с. 4 цього номера.

Що саме охоплюється терміном «ювелірні вироби», докладно розглянуто в статті «Торгівля ювелірними виробами» на с. 4 цього номера. А тут лише зазначимо, що пенсійний збір не справлятиметься з вартості:

— годинників усіх видів — наручних, кишенькових тощо, із дорогоцінних металів (уключаючи браслети) — оскільки ці вироби не належать до ювелірних;

— біжутерії, оскільки ці ювелірні вироби виготовлено без дорогоцінного або напівдорогоцінного каміння, дорогоцінних металів або металів, плакованих дорогоцінними металами.

Пенсійний збір сплачується в розмірі 5 % вартості реалізованих ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння.

База нарахування пенсійного збору визначається з вартості ювелірного виробу без урахування ПДВ, з чим погоджуються й податківці та Пенсійний фонд (див. лист ПФУ від 13.02.2004 р. № 1424/04). Так, у листі ДПСУ від 24.01.2012 р. № 2306/7/15-3417-26 наведено приклад розрахунку пенсійного збору та ПДВ при продажу ювелірних виробів, де для розрахунку суми пенсійного збору береться ціна ювелірного виробу без урахування ПДВ.

Тобто виходить, що, наприклад, якщо вартість підвіски із золота становить 1500 грн. (без ПДВ), то сума збору до Пенсійного фонду розраховується так: 1500 грн. х 0,05 = 75 грн. Сума ПДВ (1500 грн. + 75 грн.) х 0,2 = 315 грн. Отже, загальна вартість підвіски 1500 грн. + 75 грн. + 315 грн. = 1890 грн.

Як випливає з п. 10 Порядку № 1740, пенсійний збір продавець включає в ціну ювелірних виробів і сплачує його з виручки від реалізації. Тобто пенсійний збір є невід’ємною складовою ціни ювелірного виробу, і фактично на нього витрачається покупець.

При цьому, якщо ювелірні вироби реалізуються комісіонером, то пенсійний збір нараховується та сплачується з вартості товарів, що включає й комісійну винагороду, незалежно від порядку проведення розрахунків (див. лист ПФУ від 08.09.2010 р. № 21401/Г-11). Детальніше про комісійну торгівлю див. далі.

Правила сплати пенсійного збору з реалізації ювелірних виробів наведено в п. 8 Порядку № 1740:

(1) якщо протягом робочого дня сума збору дорівнюватиме або перевищуватиме 50 грн., то його слід сплатити впродовж наступного робочого дня;

(2) якщо протягом робочого дня сума збору буде менше 50 грн., то його слід сплатити не пізніше робочого дня, коли сума збору досягне 50 грн.

Розглянемо встановлені правила сплати пенсійного збору на прикладах.

Приклад 1. У перший день роботи торговельного підприємства (21 травня) виручка з продажу ювелірних виробів (крім обручок) становила 2016 грн. Із них сума нарахованого за день пенсійного збору склала 80 грн. (перевищила 50 грн.). У цьому випадку сума пенсійного збору (80 грн.) сплачується на наступний робочий день (22 травня).

Приклад 2. Торговельне підприємство в перший робочий день нарахувало 20 грн. пенсійного збору, у другий день — 15 грн., а у третій робочий день сума пенсійного збору склала 220 грн. Відповідно в цей же робочий день (третій) торговельне підприємство повинне сплатити пенсійний збір у сумі 255 грн.

Відповідно до п. 188.1 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, який використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові та вироблених із них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов’язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового мобільного зв’язку).

При комісії вживаних товарів, отриманих від неплатників ПДВ, своя база оподаткування — відповідно до п. 189.3 ПКУ. Про неї див. далі.

Зважаючи норми п. 188.1 та п. 2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, а також на те, що пенсійний збір із продажу ювелірних виробів не виключено з бази обкладення ПДВ, як, наприклад, пенсійний збір з продажу послуг стільникового зв’язку, база обкладення ПДВ при продажу ювелірних виробів повинна формуватися з урахуванням пенсійного збору.

На те, що з 1 січня 2011 року суми пенсійного збору, що справляється при продажу ювелірних виробів, уключаються до бази обкладення ПДВ, звертають увагу і податківці (див. лист ДПАУ від 18.03.2011 № 5451/6/17-0715 і лист ДПСУ від 24.01.2012 р. № 2306/7/15-3417-26. Причому і в докодексний період податківці дотримувалися саме такої позиції (див. листи ДПАУ від 11.08.2006 р. № 8861/6/23-8019 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 79, від 07.11.2007 р. № 22703/7/16-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 15 та від 12.03.2008 р. № 2195/6/16-1515-6), з чим ми повністю були згодні (див. «Пенсійний збір з окремих видів діяльності: минуле, сьогодення та… його невизначене майбутнє» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 97, с. 15).

Наприклад, вартість підвіски із золота (без ПДВ) становить 1500 грн. Сума збору до пенсійного фонду розраховується так: 1500 грн. х 0,05 = 75 грн.

До податкової накладної сума збору потрапляє вже у складі ціни (вартості) товару, що продається, яка, у свою чергу, і формує базу обкладення ПДВ (1575 грн.), тому сума ПДВ розраховується так: (1500 + 75) х 20 = 315 грн. Разом вартість виробу на виході 1890 грн.

Якщо реалізація ювелірних виробів здійснюється за готівку кінцевому споживачу, то виписується підсумкова податкова накладна (п. 8.4 Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом МФУ від 01.11.2011 р. № 1379).

Підприємства, які торгують ювелірними виробами, повинні здійснювати розрахунки з покупцями через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій (РРО) з обов’язковою видачею розрахункового документа (чека РРО), що підтверджує виконання розрахункових операцій.

При цьому важливо правильно запрограмувати РРО, оскільки при торгівлі ювелірними виробами, крім ПДВ, справляється збір до Пенсійного фонду України. Водночас порядок програмування РРО для продажу цієї категорії товарів відсутній.

У п. 9 Порядку № 1740 зазначено: документом, що підтверджує продаж ювелірного виробу, є касовий чек, в якому сума збору включена до складу загального податку, що сплачується при придбанні. Відповідно до цього ж пункту платники повинні вести окремий бухгалтерський облік суми збору, виділяючи його із загальної суми податку. У спільному листі ДПАУ та ПФУ від 22.12.98 р. № 15282/10/23-3117\04/483 ідеться про можливість програмування в РРО ціни з використанням загальної суми податку (ПДВ та пенсійного збору 25 %). Причому податківці вважають зазначене вище роз’яснення таким, що відповідає закону (див. лист ДПАУ від 11.08.2006 р. № 8861/6/23-8019 // «Податки та бухгалтерський облік», 2006, № 79, с. 6).

Однак, на наш погляд, продавці ювелірних виробів у чеку РРО повинні окремо виділяти суму пенсійного збору (5 %) й окремо суму ПДВ (20 %), нарахованого на вартість ювелірних виробів з урахуванням пенсійного збору, а не показувати їх загальною сумою (25 %). Адже, по-перше, згідно з п. 3.2 Положення № 614 у фіскальному касовому чеку має бути виділена сума ПДВ, а не загальна сума податку, що включає і пенсійний збір. По-друге, зазначені в попередньому абзаці правила на сьогодні не відповідають профільному законодавству. Згідно з п. 4.2 Порядку № 614 РРО може використовуватися лише у сфері господарської діяльності, визначеної для нього у графі 8 Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом ДПСУ від 06.04.2012 р. № 271. А в цій графі наведено позиції — моделі РРО, які можуть ураховувати дві податкові ставки (у цьому випадку це пенсійний збір — 5 % та ПДВ — 20 %), — їх саме й призначено для використання при торгівлі ювелірними виробами. Унаслідок цього торговці ювелірними виробами, які використовують РРО з однією ставкою, ризикують потрапити під примусову розреєстрацію своїх касових апаратів, що може провадитися виходячи з пп. 2.11 — 2.13 Порядку № 614.

Недотримання торговцями ювелірними виробами вимог, що висуваються до заповнення розрахункових документів та до сфери використання РРО, а саме роздрукування чеків РРО, в яких буде вказано одну загальну ставку (25 %), може спричинити невизнання таких чеків розрахунковими документами. А це загрожуватиме підприємству штрафом за п. 1. ст. 17 Закону про РРО за реалізацію товару без роздрукування відповідного розрахункового документа:

— якщо порушення вчинено вперше — штраф у розмірі 1 грн.;

— якщо порушення вчинено вдруге — штраф у розмірі 100 % вартості проданих з порушеннями товарів;

— за кожне наступне порушення — штраф у п’ятикратному розмірі вартості проданих з порушеннями товарів. Детальніше див. «Нові штрафи щодо РРО» // «Податки та бухгалтерський облік, 2011, № 66, с. 11.

У податковому обліку сума пенсійного збору у складі вартості реалізованих ювелірних виробів збільшить доходи звітного періоду платника податку на прибуток (п.п. 135.4 ПКУ), через рядок 02 декларації з податку на прибуток (за формою, затвердженою наказом МФУ від 28.09.2011 р. № 1213). Датою визнання такого доходу буде дата переходу до покупця права власності на ювелірний виріб. Майже завжди це відбувається в момент передачі покупцю товару (якщо інше не встановлено додатковим договором).

Суми нарахованого та перерахованого до бюджету пенсійного збору з продажу ювелірних виробів уключаються до складу податкових витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ), оскільки вони мають характер обов’язкового платежу, установленого законодавчим актом, — а саме Законом № 400. При цьому витрати на суму пенсійного збору відображаються в останній день звітного податкового періоду, за який проводиться його нарахування (п.п. 138.5.1 ПКУ). Нарахований пенсійний збір відображається в рядку 06.4 декларації з податку на прибуток та в рядку 06.4.13 Додатка ІВ.

У бухгалтерському обліку сума пенсійного збору віднімається з доходу, що випливає з п. 16 П(С)БО 3, в якому зазначається, що суми інших зборів (куди входить і пенсійний) повинні відображатися у вільному рядку (025) форми 2 «Звіт про фінансові результати».

Як торговцю ювелірними виробами розрахувати суму пенсійного збору при продажу ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння та відобразити його нарахування і сплату в податковому та бухгалтерському обліку, розглянемо на прикладі.

Приклад 3. Підприємство роздрібної торгівлі — платник ПДВ придбало за договором купівлі-продажу ювелірні вироби із золота на суму 3600 грн. (у тому числі ПДВ — 600 грн.) та обручки на суму 960 грн. (у тому числі ПДВ — 160 грн.). Ювелірні вироби обліковуються за цінами продажу. Придбаний товар реалізовано кінцевим споживачам — неплатникам ПДВ.

Вартість з урахуванням націнки (30 %) на первісну вартість без ПДВ:

— ювелірних виробів із золота — 3900 грн.;

— обручок — 1040 грн.

Сума пенсійного збору з реалізації ювелірних виробів із золота (3900 грн. х 5 %) — 195 грн.

Реалізаційна вартість з ПДВ:

— ювелірних виробів із золота — 4914 грн.;

— обручок — 1248 грн.

Загальна сума торговельної націнки:

— ювелірних виробів із золота — 1914 грн.;

— обручок — 448 грн.

Податковий та бухгалтерський облік придбання та реалізації ювелірних виробів, а також облік нарахування та сплати пенсійного збору (ПЗ) наведемо в табл. 1.

Таблиця 1

Облік нарахування та сплати ПЗ торговцями ювелірними виробами

Податок на прибуток. Виступаючи в ролі комісіонера, підприємство, що реалізує ювелірні вироби, не включає до свого податкового доходу вартість узятих на комісію ювелірних виробів (п.п. 136.1.19 ПКУ) і не збільшує податкові витрати на суму, що виплачується власнику реалізованих ювелірних виробів (п.п. 139.1.2 ПКУ).

Оподаткуванню в нього підлягає тільки сума комісійної винагороди (плата за послуги посередника), яку він згідно з п.п. 135.4.1 ПКУ визнає доходом від операційної діяльності, показавши в рядку 02 декларації з податку на прибуток. Дохід від надання посередницьких послуг визнається за датою складання акта чи іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує факт надання таких послуг (п. 137.1 ПКУ).

ПДВ. При продажу вживаного товару, прийнятого на комісію від осіб, не зареєстрованих платниками ПДВ, базою оподаткування є комісійна винагорода торговця, а не вся продажна вартість (абз. 1 п. 189.3 ПКУ). На відміну від бази згідно з п. 188.1 ПКУ, у цьому випадку ПДВ на ПЗ не «накручується».

Як у чеку РРО відображати суму ПДВ при продажу в роздріб прийнятого на комісію вживаного товару, див. лист ДПСУ від 21.10.2011 р. № 3962/7/15-3417-26 та «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 38, с. 36.

У підсумковій податковій накладній з такого продажу враховується лише комісійна винагорода.

Пенсійний збір. Для розрахунку ПЗ з продажу вживаних ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння прийнятих на комісію від фізичних осіб — неплатників ПДВ потрібно користуватися такою формулою:

ПЗ = (А - В : 6) х 5 % : 105 %,

де А — узгоджена вартість продажу ювелірного виробу;

В — сума комісійної винагороди (у тому числі ПДВ).

Оскільки ювелірні вироби реалізуються комісіонером, то пенсійний збір нараховується та сплачується з вартості товарів, що включає й комісійну винагороду, незалежно від порядку проведення розрахунків (принаймні такі висновки випливають з листа ПФУ від 08.09.2010 р. № 21401/Г-11).

Облік нарахування та сплати пенсійного збору при реалізації ювелірних виробів за договором комісії розглянемо на прикладах.

Приклад 4. Ювелірний магазин прийняв на реалізацію вживаний ювелірний виріб із золота у фізособи — неплатника ПДВ. Його вартість на продаж узгоджена в сумі 2800 грн. (у тому числі пенсійний збір). Комісійна винагорода (у тому числі ПДВ) за домовленістю становить 30 % від визначеної вартості на продаж — 840 грн.

Розрахуємо суму пенсійного збору: (2800 - 840 : 6) х 5 : 105 = 126,67 грн.

Таблиця 2

Облік реалізації вживаних ювелірних виробів, прийнятих на комісію від фізособи — неплатника ПДВ

Якщо на комісію прийнято ювелірні вироби від суб’єкта господарювання — платника ПДВ, то передача товарів у межах договору комісії вважається постачанням товарів (п.п. «е» п. 14.1.191 ПКУ), а податкові зобов’язання та податковий кредит за такими операціями згідно з п. 189.4 визначаються в загальному порядку за правилом першої події.

Отже, знаючи вартість ювелірних виробів, що обкладаються пенсійним збором, підприємство без проблем зможе визначити суму пенсійного збору, застосувавши таку формулу:

ПЗ = А : 25,2 ,

де А — вартість проданих ювелірних виробів, що обкладаються пенсійним збором.

Приклад 5. Ювелірний магазин прийняв на реалізацію нові ювелірні вироби із золота (крім обручок) у юридичної особи — платника ПДВ. Їх продажна вартість узгоджена в сумі 60000 грн. (у тому числі ПДВ та сума пенсійного збору). Комісійна винагорода становить 30 % від узгодженої суми — 18000 грн.

Розрахуємо суму пенсійного збору: 60000 : 25,2 = 2380,95 грн.

Таблиця 3

Облік реалізації нових ювелірних виробів, прийнятих на комісію від юрособи — платника ПДВ

Суб’єкти господарювання, які реалізують ювелірні вироби із золота, платини і дорогоцінного каміння, щоквартально до 20 числа місяця, наступного за останнім місяцем звітного кварталу, зобов’язані подати Звіт про нарахування та сплату збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з операцій з продажу ювелірних виробів із золота (крім обручок), платини і дорогоцінного каміння за формою, наведеною в додатку 3 до Порядку № 1740. Заповнюється він поквартально, без наростаючого підсумку. У цьому звіті наводяться фактичні суми у гривнях.

Заповнення рядків звіту

У спеціальному законодавстві — Законі № 400 та Порядку № 1740 — про штрафні санкції при порушеннях у сплаті пенсійного збору з продажу ювелірних виробів та неподанні (несвоєчасному поданні) Звіту нічого не зазначено.

Водночас застосувати санкції, передбачені ПКУ за неподання податкової декларації та несплату зобов’язання, не можна. Адже, по-перше, штраф за неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності, про яке йдеться у ст. 120 ПКУ, не може бути застосований у випадку з пенсійним збором, оскільки Звіти, які повинні подавати певні категорії осіб, не потрапляють під визначення податкової декларації відповідно до ПКУ.

По-друге, штраф за несплату (несвоєчасну сплату) згідно зі ст. 126 ПКУ накладається за несплату узгодженого податкового зобов’язання. І все було б добре, коли б не те, що податкове зобов’язання стає узгодженим у двох випадках:

— при поданні декларації (розрахунку), чого у випадку з пенсійним збором не відбувається;

— при отриманні податкового повідомлення від контролюючого органу після того, як той визначить суму податкового зобов’язання на підставі ст. 123 ПКУ. У цьому випадку також виникає перешкода, пов’язана зі статусом Звіту з пенсійного збору.

Утім, незважаючи на проблематичність накладення санкцій за ПКУ, ми все ж радимо ставитися до пенсійного збору з усією серйозністю та своєчасно й у повній сумі здійснювати його сплату та звітувати за ним, подаючи в установлені строки Звіт.