Щодо відображення у складі витрат суми амортизації

Щодо відображення у складі витрат суми амортизації

Лист Державної податкової служби України від 02.12.2011 р. № 6761/6/15-1415

Державна податкова служба України розглянула лист <…> щодо відображення у складі витрат суми амортизації витрат на придбання кондиціонера, спліт-системи, пилососу та повідомляє.

Відповідно до п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі — ПКУ), основні засоби — матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2500 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 2500 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

У 2011 році норматив для основних засобів, визначений п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, встановлюється в розмірі 1000 гривень (п. 14 підрозд. 4 розд. XX ПКУ).

Господарська діяльність відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПКУ — це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. 144.1 ст. 144 ПКУ амортизації підлягають, зокрема, витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових і біологічних активів для використання в господарській діяльності.

Поряд з тим не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування, зокрема, витрати на придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів (п. 144.3 ст. 144 ПКУ). Термін «невиробничі основні засоби» означає необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.

Згідно з п. 138.1 ст. 138 ПКУ витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 — 138.9, підпунктами 138.10.2 — 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, та інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 ПКУ, крім витрат, визначених у пункті 138.3 цієї статті та у статті 139 ПКУ.

Амортизація витрат платника податку, пов'язаних із придбанням основних засобів, що використовуються у господарській діяльності юридичної особи, відображається у складі:

собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг згідно з п.п. «б» п.п. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 ПКУ;

інших витрат згідно з п.п. «в» п.п. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 ПКУ.

Враховуючи викладене, суми амортизації витрат на придбання основних засобів відображаються у складі витрат у залежності від напрямку їх використання за умови, що такі основні засоби використовуються безпосередньо в господарській діяльності та не є необоротними матеріальними активами.

Заступник Голови С. Лекарь

У листі, що коментується, податківці спробували відповісти на одвічне запитання, актуальність якого зростає з наближенням літньої спеки: чи включається до складу податкових витрат сума амортизації вартості придбаних кондиціонерів, спліт-систем, а також пилососів?

Чому спробували? Та тому, що з тексту цього документа важко зробити однозначний висновок про те, якої точки зору з цього приводу дотримуються його автори. Процитувавши велику кількість норм ПКУ, фахівці головного податкового відомства дійшли буквально такого висновку: «суми амортизації витрат на придбання основних засобів відображаються у складі витрат залежно від напрямку їх використання за умови, що такі основні засоби використовуються безпосередньо в господарській діяльності та не є необоротними матеріальними активами». Тобто, як це часто буває, у своєму роз'ясненні податківці так і не сказали головного: а чи можна вважати витрати на придбання цих об'єктів пов'язаними з господарською діяльністю?

На наш погляд, придбання кондиціонерів та пилососів — це необхідний захід щодо охорони праці, а витрати на їх придбання безпосередньо пов'язані зі здійсненням господарської діяльності підприємства. Аргументи на користь цієї точки зору див., наприклад, у статтях «Створюємо комфортні умови праці для своїх працівників» («Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 60), «Офісне майно: техніка й інвентар» («Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 20).

Проте в недалекому минулому (а саме в період дії Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР) податківці часто ставили під сумнів господарську спрямованість таких витрат і на цій підставі відмовляли платникам податків у праві на їх відображення в податковому обліку (а отже, і в праві на зменшення оподатковуваних доходів на суму амортизації вартості таких об'єктів основних фондів). Наприклад, подібний висновок випливав із листа ДПА в м. Києві від 20.06.2003 р. № 655/10/31-105, а також із неоднозначної, але радше «заборонної» консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2007, № 42, с. 18. Це, у свою чергу, змушувало суб'єктів підприємництва кілька разів подумати, перш ніж відображати такі витрати в податковому обліку.

На щастя, сьогодні ситуація для платників податків змінилася на краще. Так, у консультації, розміщеній у розділі 110.09.01 Єдиної бази податкових знань, податківці з посиланням на Перелік заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до витрат, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2003 р. № 994, визнали право платників податків на відображення витрат на придбання та встановлення системи кондиціонування в податковому обліку. При цьому такі витрати були розцінені ними як витрати на поліпшення приміщення (тобто сума таких витрат у межах 10 % «ремонтного» ліміту включається до складу податкових витрат, а сума перевищення збільшує балансову вартість об'єкта основних засобів групи 1 (приміщення, в якому система кондиціонування встановлюється)).

Судячи з усього, і листом, що коментується, податківці мали намір ще раз підтвердити вже висловлену раніше точку зору: витрати на придбання кондиціонерів (а також спліт-систем та пилососів) підлягають відображенню в податковому обліку та враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку. Водночас у самому листі жодного разу не згадуються пп. 146.11 — 146.12 ПКУ, що регламентують порядок податкового обліку витрат на ремонт та поліпшення основних засобів, а це означає, що податківці допускають і альтернативний варіант обліку таких об'єктів. Він полягає в тому, що на розсуд підприємства кондиціонер, який установлюється у приміщенні, визнається самостійним об'єктом основних засобів групи 6 і його вартість амортизуватиметься окремо від будівлі. До речі, на таку можливість указували і ми у статті «Офісне майно: техніка й інвентар» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 20.

Залежно від напряму використання кондиціонера (пилососа) амортизація вартості такого об'єкта включається до складу податкових витрат підприємства: загальновиробничих (п.п. «б» п.п. 138.8.5 ПКУ), адміністративних (п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПКУ), витрат на збут (п.п. «д» п.п. 138.10.3 ПКУ) та інших витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ).

На завершення висловимо надію, що незабаром податківці повернуться до теми податкового обліку витрат на придбання «спірних» об'єктів основних засобів і вже конкретнішою відповіддю розставлять всі крапки над «і» в цьому питанні. Доти платникам податків бажано бути готовими до того, що при проведенні податкової перевірки, як і раніше, доведеться відстоювати зв'язок витрат на придбання кондиціонерів (пилососів) з господарською діяльністю підприємства. А допоможуть у цьому аргументи, наведені у згаданих вище консультаціях.

Алла Свіріденко