Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення до певної групи (другої або третьої) платників єдиного податку фізичних осіб — підприємців, які здійснюють діяльність з надання послуг
Наказ від 20 лютого 2012 року № 137
(витяг)
Керуючись статтею 52 Податкового кодексу України, з метою забезпечення єдиного підходу до практичного застосування норм податкового законодавства наказую:
1. Затвердити Узагальнюючу податкову консультацію щодо віднесення до певної групи (другої або третьої) платників єдиного податку фізичних осіб — підприємців, які здійснюють діяльність з надання послуг (додається).
<…>
Голова О. Клименко
Затверджено наказом ДПС України від 20.02.2012 р. № 137
Узагальнююча податкова консультація щодо віднесення до певної групи (другої або третьої) платників єдиного податку фізичних осіб — підприємців, які здійснюють діяльність з надання послуг
В Узагальнюючій податковій консультації вживаються такі скорочення:
Податковий кодекс України — Кодекс;
Закон України від 4 листопада 2011 року № 4014-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності» — Закон № 4014;
Господарський кодекс України — ГКУ.
Абзацом другим пункту 291.4 статті 291 глави 1 розділу XIV Кодексу (у редакції Закону № 4014) встановлено, що фізичні особи — підприємці — платники єдиного податку, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб, обсяг доходу не перевищує 1000000 грн., мають право обрати другу групу єдиного податку.
При цьому дія цього підпункту не поширюється на фізичних осіб — підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005). Такі фізичні особи — підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для третьої групи.
Третю групу можуть обрати фізичні особи — підприємці, які протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:
не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 20 осіб, обсяг доходу не перевищує 3000000 грн. (абзац третій п. 291.4 Кодексу).
Господарські відносини між суб'єктами господарювання регулюються ГКУ.
Відповідно до глав 19 та 20 розділу IV ГКУ, господарські зобов'язання можуть виникати з господарського договору та інших угод, передбачених законодавством, а також з угод, не передбачених законодавством, але таких, які йому не суперечать.
Між учасниками господарських відносин при здійсненні господарської діяльності виникають майново-господарські або цивільно-правові зобов'язання, в силу яких зобов'язана сторона повинна вчинити певну господарську дію на користь іншої сторони, а управнена сторона має право вимагати від зобов'язаної сторони виконання її обов'язку.
У разі якщо фізична особа — підприємець платник єдиного податку у господарських відносинах з іншим суб'єктом господарювання (який не є платником єдиного податку) відповідно до умов договору або угоди виступає як споживач послуг, такий підприємець має право обрати другу групу платників єдиного податку.
Якщо фізична особа — підприємець — платник єдиного податку у господарських відносинах з іншим суб'єктом господарювання (який не є платником єдиного податку) відповідно до умов договору або угоди виступає як виконавець послуг, такий підприємець повинен обрати третю групу платників єдиного податку.
Запитання 1: Яку групу має право обрати фізична особа — підприємець, яка здійснює господарську діяльність з автотранспортного перевезення пасажирів, якщо оплата за проїзд здійснюється пасажирами через касу автостанції?
Відповідь: Фізична особа — підприємець, яка здійснює перевезення пасажирів відповідно до договору, згідно з яким замовником є автотранспортне підприємство (автостанція) — не платник єдиного податку, повинна обрати третю групу платників єдиного податку, оскільки послуги безпосередньо надаються суб'єкту господарювання, який перебуває на загальній системі оподаткування, тобто підприємцем не дотримуються вимоги пункту 291.4 статті 291 Кодексу.
Якщо фізична особа — підприємець укладає угоду з автотранспортним підприємством (автостанцією), яка не є платником єдиного податку і виступає замовником послуг із продажу квитків на підставі договору та акта виконаних робіт, то у цьому випадку підприємець має право обрати другу групу платника єдиного податку.
Запитання 2: Яку групу має право обрати фізична особа — підприємець, яка здійснює пасажирські перевезення на підставі договору з підприємством, яке не є платником єдиного податку, та проводить продаж квитків самостійно?
Відповідь: Фізична особа — підприємець, яка здійснює перевезення пасажирів відповідно до договору, згідно з яким замовником є автотранспортне підприємство (автостанція) — не платник єдиного податку, та при цьому проводить продаж квитків самостійно, повинна обирати третю групу платників єдиного податку, оскільки послуги безпосередньо надаються суб'єкту господарювання, який перебуває на загальній системі оподаткування, тобто підприємцем не дотримуються вимоги пункту 291.4 статті 291 Кодексу.
Запитання 3: Яку групу має право обрати фізична особа — підприємець, яка здійснює господарську діяльність з ремонту автотранспортних засобів та надає зазначені послуги безпосередньо фізичній особі, при цьому оплату за виконані роботи отримує від страхової компанії?
Відповідь: Якщо фізична особа — підприємець здійснює ремонт автотранспортного засобу відповідно до договору, згідно з яким замовником є фізична особа (у якої виник страховий випадок), яка підписує акт виконаних робіт, але оплату виконаних послуг з ремонту автотранспортного засобу фізичної особи здійснює страхова компанія, то такий підприємець має право обрати другу групу платника єдиного податку.
Якщо фізична особа — підприємець здійснює ремонт автотранспортного засобу відповідно до договору, згідно з яким замовником є страхова компанія, яка підписує акт виконаних робіт та здійснює оплату за виконання послуг у зв'язку з настанням страхового випадку, то такий підприємець має право обрати третю групу платника єдиного податку.
Директор Департаменту оподаткування фізичних осіб В. Бусарєв
коментар редакції
«Єдиноподатник надасть послуги»: яку групу вибрати — другу чи третю?
Як свідчить статистика, друга група на сьогодні має серед підприємців найбільшу популярність, що пояснюється:
— досить широким переліком можливих видів діяльності — підприємці цієї групи можуть надавати послуги (у тому числі побутові) єдиноподатникам та/або населенню, виробляти та/або продавати товари, здійснювати діяльність у сфері ресторанного господарства;
— граничним обсягом річного доходу в 1 млн грн.;
— можливістю наймати працівників у кількості 10 осіб одночасно;
— прийнятною фіксованою ставкою єдиного податку в розмірі від 2 до 20 відсотків мінзарплати.
Однак уже сьогодні від податкових органів звучать попередження про те, що групу платників єдиного податку підприємець визначає під свою відповідальність. Видаючи свідоцтво про сплату єдиного податку, податкова інспекція зовсім не підтверджує, що вибір підприємця дійсно відповідає приписам ПКУ. Наслідки ж здійснення діяльності, що не допускається в межах тієї чи іншої групи платників єдиного податку, можуть виявитися для підприємця дуже серйозними. Податківці напевно наполягатимуть на тому, що починаючи з кварталу, наступного за кварталом, в якому складено документ, що підтверджує здійснення забороненої для підприємця угоди, він вважатиметься таким, що перебуває на загальній системі оподаткування. Крім того, підприємець другої групи має застосувати до доходу від діяльності, яку він не міг здійснювати, єдиний податок за ставкою 15 %.
Застереження про те, що перелічені вище наслідки неправильного вибору групи платників єдиного податку застосовуватимуться саме за наполяганням податкових органів, зроблено нами не випадково. Справа в тому, що сам ПКУ не визначає спеціальних наслідків порушення умов перебування в тій чи іншій групі єдиноподатників, що стосуються кола суб'єктів, з якими можуть укладатися договори. Ні в п. 293.4 ПКУ, де перелічено підстави застосування ставки єдиного податку в розмірі 15 відсотків до доходів підприємця, ні в п.п. 298.2.3 ПКУ, де названо підстави, у разі настання яких у єдиноподатника виникає обов'язок перейти на загальну систему оподаткування, ні в п. 299.15 ПКУ, що передбачає обставини, які дають податковому органу право анулювати свідоцтво платника єдиного податку, порушення умов перебування в тій чи іншій групі платників єдиного податку в частині суб'єктного складу договірних правовідносин не фігурує.
Таку прогалину в законодавчому регулюванні може бути використано суб'єктом господарювання у спорі з податковими органами у самому крайньому разі. У будь-якому випадку неправильний вибір групи коштуватиме підприємцеві великої кількості часу, сил та енергії, які доведеться витратити на судові баталії з податковим органом. Тому поставитися до вибору групи слід дуже уважно. І якщо підприємець виявив свою помилку, то йому необхідно подати заяву про застосування спрощеної системи оподаткування (за тією ж формою, затвердженою наказом Мінфіну від 20.12.2011 р. № 1675), у п. 5.2 якої як підставу подання заяви вказати зміну групи платника єдиного податку.
Слід зауважити: назвати наказ, що коментується, таким, що відповідає на всі або хоча б на більшу частину запитань, котрі виникають у підприємців при виборі між другою та третьою групами платників єдиного податку, було б перебільшенням. Узагальнення вийшло досить фрагментарним. Але окремі його положення будуть для підприємців корисними:
1. Підприємці другої групи можуть бути замовниками послуг, незалежно від того, хто їх надає, — чи то єдиноподатник, загальносистемник, проста фізична особа, резидент або нерезидент, прибуткова організація чи неприбуткова.
2. Фізичним особам — підприємцям, які обрали другу групу платників єдиного податку, важливо стежити за тим, хто виступає замовником послуг, які надаються ними. Так, у разі коли замовником є фізична особа (договір, якщо він укладається в письмовій формі, та акт про надання послуги підписується фізичною особою), то незалежно від того, хто здійснює оплату за її надання (наприклад, страхова компанія, що перебуває на загальній системі оподаткування, чи банк, що видає кредит), підприємець може бути платником єдиного податку другої групи. Якщо ж має місце зворотна ситуація — замовником виступає суб'єкт господарювання на загальній системі оподаткування, хоча безпосереднім споживачем послуги є звичайні фізичні особи (наприклад, перевезення фізичних осіб замовляє підприємство, що перебуває на загальній системі оподаткування), підприємець має працювати у третій групі.
Нагадаємо: продавати товар підприємці можуть будь-яким суб'єктам незалежно від їх статусу. Тому в деяких випадках є сенс (якщо є така можливість) подумати про зміну форми договірних відносин. Наприклад, договір замовлення на виготовлення меблів замінити договором їх поставки.
3. Узагальнююча податкова консультація, у чому її плюс, розвіяла сумніви в питанні про те, чи можуть платники другої групи виконувати роботи. Справа в тому, що в п. 291.4 ПКУ їх прямо не названо (у ньому йдеться лише про послуги, які можуть надаватися тільки єдиноподатникам та/або населенню, виробництво та продаж товарів, а також про ресторанне господарство). Це давало підстави сумніватися в тому, чи можуть узагалі роботи виконуватися платниками другої групи. Як бачимо з відповіді на третє запитання, ДПСУ дає на нього позитивну відповідь, поширюючи на роботи умови, передбачені для надання послуг. Інакше кажучи, єдиноподатники другої групи можуть виконувати роботи, якщо їх замовниками виступають фізичні або юридичні особи, які перебувають на спрощеній системі оподаткування, або населення.
Звертаємо увагу: отримання оплати за послуги, надані підприємцем суб'єкту господарювання, який перебуває на загальній системі оподаткування, до 01.01.2012 р. (підписаний сторонами акт виконаних робіт/наданих послуг має бути датовано числом до 01.01.2012 р.), не є підставою для втрати ним можливості перебування у другій групі платників єдиного податку.
На жаль, узагальнююча податкова консультація, що коментується, не пролила світло на питання про те, які фізичні особи охоплюються поняттям «населення». Багато місцевих податкових органів на сьогодні озброїлися критерієм резидентства, а тому виходять з неприпустимості надання послуг фізичній особі — нерезиденту єдиноподатниками третьої групи. На наш погляд, підприємці, які бажають працювати у другій групі, можуть намагатися відстоювати інший підхід, що передбачає включення до населення всіх фізичних осіб, які перебувають у момент надання їм послуги на території України. Інакше кажучи, якщо в документі, що підтверджує надання послуги, буде зазначено Україну як місце його складання, вважаємо, цього вистачить підприємцю, щоб поборотися за право перебування у другій групі платників єдиного податку.
Очікуємо наступних узагальнень і сподіваємося на їх позитивний для платників податків характер.
Олена Уварова
