Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат
Наказ від 15 лютого 2012 року № 123
(витяг)
Керуючись статтею 52 Податкового кодексу України, з метою забезпечення єдиного підходу щодо практичного застосування норм податкового законодавства наказую:
1. Затвердити Узагальнюючу податкову консультацію щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, що додається.
<…>
4. Цей наказ набирає чинності від дня оприлюднення.
<…>
Голова О. Клименко
Затверджено наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 р. № 123
Узагальнююча податкова консультація щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат
Відповідно до п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) витрати — це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 138.2 ст. 138 Кодексу визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.
Абзацом «г» п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Кодексу передбачено, що до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, включаються витрати на збут, зокрема витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.
У разі якщо маркетингові та рекламні послуги придбаваються у нерезидента, витрати на такі послуги враховуються при визначенні податкових зобов'язань з урахуванням обмежень, встановлених п.п. 139.1.13 п. 139.1 ст. 139 Кодексу.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про рекламу» реклама — інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару. Зазначений Закон поділяє рекламу на внутрішню, зовнішню, на транспорті, визначає заходи рекламного характеру, спеціальні виставкові заходи.
Згідно з п.п. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 Кодексу маркетингові послуги (маркетинг) — послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.
До маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Мерчандайзинг (англ. (merchandising) походить від англійського merchandise — товари, сприяння продажу будь-якого товару) — один із видів маркетингу, що сприяє інтенсивному просуванню товарів у роздрібній торгівлі без активної участі спеціального персоналу — вдале розміщення товарів у торговому залі, оригінальне оформлення прилавків та вітрин, організація презентацій з роздачею сувенірів, наданням знижок та пільг.
Рекламні та маркетингові послуги можуть, зокрема, оплачуватись та проводитись за ініціативи власника торговельної марки, виробника продукції, дистриб'ютора, торговельної мережі. При цьому витрати на маркетингові та рекламні послуги несе безпосередньо замовник цих послуг.
Методом просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь третіх осіб (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут (дистриб'ютори)).
Такі виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників третіми особами (дистриб'юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати включаються до витрат на збут.
Мотиваційні виплати можуть включати таке: премія (бонус) за дострокову сплату дебіторської заборгованості, за виконання плану закупівель товарів постачальника, за точність закупівельних прогнозів, за дотримання певного асортименту товарів при закупівлі.
Оскільки мотиваційні виплати спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), такі витрати можуть бути віднесені до маркетингових послуг.
Запитання: чи включаються витрати, понесені на оплату рекламних, маркетингових послуг та мотиваційних виплат на користь дистриб'юторів або роздрібних торгівців?
Відповідь: якщо в договорі поставки або в договорі комісії між виробником (імпортером) або власником торгової марки та продавцем (дистриб'ютором або роздрібним торговцем) передбачена оплата рекламних, маркетингових послуг, у тому числі мотиваційних виплат, до складу витрат виробника (імпортера) або власника торгової марки, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються витрати, понесені виробником (імпортером) або власником торгової марки на оплату таких послуг та виплат на користь дистриб'юторів або роздрібних торговців, з урахуванням обмежень, встановлених п.п. 139.1.13 п. 139.1 ст. 139 Кодексу.
Для врахування витрат на рекламні та маркетингові послуги, у тому числі мотиваційні виплати при обчисленні об'єкта оподаткування необхідне доведення безпосереднього зв'язку таких витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.
Заступник начальника управління адміністрування
податку на прибуток та податкових платежів
Департаменту оподаткування юридичних осіб
О. Задорожний
коментар редакції
Маркетингові витрати, у тому числі
мотиваційні виплати дистриб'юторам,
уключаються до податкових витрат
Одразу зазначимо: податкову консультацію, що коментується, можна охарактеризувати як позитивну, оскільки вона містить одразу два сприятливі для платників податків висновки.
Перша частина документа практично повністю повторює положення листа ДПСУ від 08.09.2011 р. № 16504/6/15-1415, присвяченого тому самому питанню (див. газету «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 5). У ній, як і в попередньому листі, податківці роблять цілком справедливий висновок: до податкових витрат уключаються витрати платників податків на передпродажну підготовку товарів, а також на оплату маркетингових і рекламних послуг. У тому числі це стосується витрат виробників продукції (імпортерів), а також власників торгових марок, понесених ними у зв'язку з реалізацією товарів через дистриб'юторів або мережу роздрібної торгівлі. Ідеться про такі добре відомі більшості «оптовиків» витрати на оплату послуг з:
— розміщення продукції в місцях продажу;
— вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту;
— унесення продукції (робіт, послуг) до інформаційних баз продажу;
— збору та поширення інформації про продукцію (роботи, послуги).
Нагадаємо, що зовсім недавно податківці відмовляли в податкових витратах за витратами на просування товарів у ритейлерській мережі, аргументуючи це тим, що товари, передані роздрібному продавцю, уже не є власністю підприємства, а тому й витрати, пов'язані з їх подальшим продажем, уже не є для нього господарськими. Саме тому вдвічі приємніше, що сьогоднішнім роз'ясненням податківці ще раз підтвердили відмову від своєї колишньої фіскальної позиції.
До речі зверніть увагу: на нашу думку право на податкові витрати за цими виплатами мають не тільки виробники продукції (імпортери), власники торгових марок, а й оптові продавці, які реалізовують свої товари через мережу роздрібної торгівлі.
У другій частині консультації, що коментується, податківці пішли ще далі й «дали добро» на включення до складу податкових витрат так званих мотиваційних виплат дистриб'юторам і роздрібним продавцям. Зокрема, до таких виплат належать премії (бонуси) за:
— дострокове погашення дебіторської заборгованості;
— виконання плану закупівлі товарів;
— дотримання встановленого асортименту товарів при закупівлі тощо.
Мотиваційні виплати сьогодні набули широкого поширення як частина маркетингових програм, спрямованих на підтримку зацікавленості дистриб'юторів у розвитку продажів конкретних товарів. Тому для більшості продавців, які здійснюють такі виплати на практиці, буде цікаво дізнатися позицію податківців щодо оподаткування платежів подібного роду.
Проте тут потрібно звернути увагу на два важливі нюанси.
По-перше , податківці стверджують, що мотиваційна премія (бонус) є маркетинговою послугою, наданою оптовику роздрібним продавцем. Зі свого боку зазначимо, що такий підхід призведе до того, що така виплата, на підставі п.п. «б» п. 185.1 ПКУ має оподатковуватися ПДВ. Звісно, до складу витрат суми премій (бонусів) потрапляють без ПДВ. У свою чергу суми ПДВ роздрібні торговці відображають у складі податкових зобов'язань, а в оптових продавців вона потрапляє до податкового кредиту (звичайно, за наявності належним чином оформленої податкової накладної).
По-друге, далеко не завжди виплата премій (бонусів) оформляється як окрема послуга. Замість винагороди роздрібному продавцю може надаватися знижка, наприклад, за дострокову оплату товару (дострокове погашення дебіторської заборгованості). У такому разі, закріпивши можливість надання знижки в договорі та застерігши умови її отримання, в обліку сторін операції відображатимуться як продаж/купівля товару зі знижкою. Тобто витрати на виплату винагороди в податковому обліку окремо не відображаються: у продавця зменшується дохід і податкові зобов'язання з ПДВ, а в покупця зменшується собівартість товару та податковий кредит з ПДВ. Зауважимо, що такий «знижковий» варіант особливо вигідний, коли йдеться про продаж пільгованих товарів. Тоді сума бонусу пройде повз ПДВ-облік. А якщо вдатися до маркетингової послуги (мотиваційної виплати), то ПДВ на вартість послуги доведеться нарахувати.
Насамкінець нагадаємо, що для включення перелічених витрат до складу податкових витрат факт їх здійснення, а також їх зв'язок з господарською діяльністю платника податків обов'язково мають бути підтверджені відповідними, у тому числі первісними, документами (п. 138.2 ПКУ).
Перш за все, і про це податківці прямо зазначають у своїй консультації, можливість надання рекламних та маркетингових послуг, а також мотиваційних виплат має бути передбачена договором між постачальником продукції та дистриб'ютором (роздрібним торговцем). Крім того, факт надання таких послуг має бути оформлено відповідним актом, що містить детальний перелік наданих послуг. І, нарешті, не зайве, на нашу думку, буде обзавестися й іншими підтверджуючими документами, конкретний склад яких залежить від змісту отриманих маркетингових послуг, і може включати: наказ про проведення рекламних маркетингових заходів, план рекламних (маркетингових) заходів, звіти про проведені маркетингові дослідження, довідки та звіти про проведені соціологічні опитування тощо.
Звичайно ж оформлення такої кількості документів додасть суб'єкту господарювання клопоту, але водночас стане додатковим обґрунтуванням «господарності» таких витрат, а отже, і права на податкові витрати за ним.
Алла Свіріденко
