Про затвердження Змін до Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість
Наказ від 27.12.2011 р. № 1753
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 січня 2012 р. за № 104/20417
(витяг)
Відповідно до статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
НАКАЗУЮ:
1. Затвердити Зміни до Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 01.07.97 № 141, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 04.08.97 за № 284/2088 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 24.12.2004 № 818) (із змінами), схвалені Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів України, що додаються*.
* Зміни не публікуються, оскільки зазначену Інструкцію наводимо нижче в кодифікованому вигляді з урахуванням унесених змін. Зміни в тексті виділено напівжирним курсивом. — Прим. ред.
<…>
4. Цей наказ набирає чинності з дня його офіційного опублікування.
<…>
Міністр Ф. Ярошенко
Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 1 липня 1997 р. № 141
(у редакції наказу Міністерства фінансів України від 24 грудня 2004 р. № 818)
Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість
Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 4 серпня 1997 р. за № 284/2088
(із змінами і доповненнями, останні з яких унесено наказом Міністерства фінансів України від 27 грудня 2011 року № 1753)
1. Суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість відображаються платниками цього податку за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з дебетом:
1.1. Рахунків 70 «Доходи від реалізації», 71 «Інший операційний дохід», 74 «Інші доходи» (далі — рахунки обліку доходів) у випадках: поставки готової продукції, товарів, робіт, послуг, інших матеріальних цінностей, необоротних активів, в оплату за які кошти (інші активи) від покупця на дату поставки (передачі, виконання) підприємство не одержало; збільшення після поставки суми компенсації за поставку готової продукції, товарів, робіт, послуг, інших матеріальних цінностей, необоротних активів; одержання готівкових коштів за товари, роботи та послуги; передачі об'єкта фінансової оренди (лізингу) у користування орендарю (лізингоотримувачу); поставки товарів та послуг, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів (далі — комісійні товари); визнання комісіонером комісійної винагороди, комісійної винагороди при постачанні вживаних товарів, що придбані в осіб, не зареєстрованих платниками податку.
1.2. Субрахунку 643 «Податкові зобов'язання» у випадках: отримання підприємством коштів від покупців (замовників) в оплату продукції, товарів, робіт, послуг, інших матеріальних цінностей, необоротних активів і комісійних товарів, що підлягають поставці (передачі, виконанню); перевищення звичайної ціни продажу товарів, робіт, послуг, необоротних активів над фактичною ціною. Після поставки попередньо оплаченої продукції, товарів, робіт, послуг, інших матеріальних цінностей, необоротних активів, а також комісійних товарів рахунки обліку доходів дебетуються у кореспонденції з кредитом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання».
1.3. Рахунків обліку витрат діяльності — у випадках: втрат і витрат матеріальних цінностей та інших ресурсів понад встановлені норми; ліквідації основних засобів за рішенням платника податку у випадках, передбачених законодавством; безоплатної поставки матеріальних цінностей (у тому числі основних засобів), робіт і послуг; невиробничого використання матеріальних цінностей (окрім основних засобів), робіт і послуг.
1.4. Рахунків 10 «Основні засоби» і 11 «Інші необоротні матеріальні активи» — у випадку переведення виробничих основних засобів до складу невиробничих основних засобів у разі, якщо платник податків скористався правом на податковий кредит при придбанні зазначеного майна.
2. Сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання з податку на додану вартість звітного періоду згідно із законодавством (далі — податковий кредит з податку на додану вартість), за наявності митних декларацій або податкових накладних відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом:
2.1. Рахунків 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 68 «Розрахунки за іншими операціями» і 53 «Довгострокові зобов'язання з оренди» (далі — рахунки обліку зобов'язань) — у випадках: придбання (до оплати або передачі інших активів) матеріальних цінностей, робіт і послуг, основних засобів, нематеріальних активів, які придбані з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; збільшення після поставки зазначених цінностей суми компенсації їх вартості на користь платника податку — постачальника; фактичного отримання об'єкта фінансової оренди (фінансового лізингу) орендарем (лізингоотримувачем); отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління.
2.2. Субрахунку 644 «Податковий кредит» — у випадках: здійснення попередньої оплати (до придбання) матеріальних цінностей, робіт і послуг, основних засобів, нематеріальних активів, які придбані з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Після отримання попередньо сплачених матеріальних цінностей, нематеріальних активів, виконання робіт і послуг, вартість яких попередньо сплачена, на суму податку на додану вартість дебетується субрахунок 644 «Податковий кредит» у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов'язань.
3. Суми податкового кредиту з податку на додану вартість, зазначені в:
належним чином оформлених транспортних квитках, готельному рахунку або рахунку, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;
належним чином оформлених касових чеках, які містять суму отриманих товарів, послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума отриманих товарів, послуг не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку);
відображаються за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», у кореспонденції з кредитом субрахунків 372 «Розрахунки з підзвітними особами» і 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
4. При перерахуванні повіреним коштів (у разі поставки в управління цінних паперів, інших документів, що засвідчують відносини боргу) на користь продавця товарів (робіт, послуг) або поставки інших видів компенсацій вартості таких товарів (робіт, послуг) сума податкового кредиту з податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» і кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит». При отриманні довірителем товарів (робіт, послуг) сума податкових зобов'язань з податку на додану вартість відображається повіреним за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» і дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит».
Довірителем при отриманні ним товарів (робіт, послуг), придбаних повіреним за його дорученням, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» і кредитом рахунків обліку зобов'язань.
4.1. При отриманні послуг, що постачаються нерезидентом, на дату сплати їх вартості або на дату оформлення документа (за першою подією), що засвідчує факт постачання послуг, сума податкових зобов'язань з отриманих від нерезидента послуг відображається за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит».
Сума податкового кредиту з отриманих від нерезидента послуг відображається у наступному звітному періоді за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит».
4.2. При ввезенні товарів на митну територію України на дату оформлення документа (за першою подією), що засвідчує факт ввезення товарів нерезидентом, сума податкових зобов'язань з податку на додану вартість відображається за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість».
5. При застосуванні підприємством — платником податку касового методу податкового обліку податкових зобов'язань і податкового кредиту з податку на додану вартість:
5.1. Суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість на дату одержання від покупців коштів або на дату отримання інших видів компенсацій вартості готової продукції (товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів, робіт і послуг) відображаються за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», у кореспонденції з дебетом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання». Сума податку на додану вартість з вартості відвантаженої готової продукції (товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів, виконаних робіт і послуг) відображається за кредитом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання» у кореспонденції з дебетом рахунків обліку доходів.
5.2. Якщо готова продукція, товари, інші матеріальні і нематеріальні активи, роботи і послуги залишаються неоплаченими у повній сумі (з урахуванням цього податку) протягом трьох податкових місяців, наступних за місяцем, у якому відбулася їх поставка платником податку (протягом кварталу, наступного за кварталом їх надання, для платників податку, що вибрали квартальний податковий період), та такий платник не розпочав процедуру врегулювання сумнівної, безнадійної заборгованості відповідно до податкового законодавства, то сума податку на додану вартість за наслідками наступного податкового періоду відображається за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», у кореспонденції з дебетом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання».
5.3. На дату перерахування коштів або на дату надання інших видів компенсацій вартості одержаних (або тих, що підлягають одержанню) сировини, матеріалів, товарів, робіт, послуг, основних засобів, нематеріальних активів, які придбаваються з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності покупця, сума податкового кредиту з податку на додану вартість відображається покупцем за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит». На дату отримання покупцем сировини, матеріалів, товарів, робіт, послуг, основних засобів, нематеріальних активів, які придбаваються з метою їх подальшого використання у виробництві для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності покупця, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит» у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов'язань.
5.4. Дебетове сальдо субрахунків 643 «Податкові зобов'язання» і 644 «Податковий кредит» наводиться в статті «Інші оборотні активи», а кредитове сальдо субрахунків 643 «Податкові зобов'язання» і 644 «Податковий кредит» наводиться в статті «Інші поточні зобов'язання» Балансу.
6. Видача органам митного контролю податкового векселя на суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість, що справляється при ввезенні на митну територію України підприємствами суднобудівної промисловості (клас 35.11 група 35 КВЕД ДК 009:2005) устаткування, обладнання та комплектуючих, що не виробляються в Україні для використання у господарській діяльності, відображається за кредитом рахунків 51 «Довгострокові векселі видані», 62 «Короткострокові векселі видані» у кореспонденції з дебетом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання».
У місяці, в якому податковий вексель вважається погашеним, вексельна сума відображається за дебетом рахунків 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями», 62 «Короткострокові векселі видані» у кореспонденції з кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість». У наступному звітному (податковому) періоді сума, що була зазначена в податковому векселі, відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання».
У місяці погашення податкового векселя вексельна сума відображається за дебетом рахунків 51 «Довгострокові векселі видані», 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями», 62 «Короткострокові векселі видані» і кредитом рахунку 31 «Рахунки в банках». Одночасно зазначена сума коштів відображається записами за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом субрахунку 643 «Податкові зобов'язання».
7. При поверненні покупцем — платником податку на додану вартість раніше поставленої йому готової продукції (товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів), при зменшенні після поставки покупцю — платнику податку на додану вартість суми компенсації за поставку готової продукції (товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів, робіт і послуг) продавець (постачальник) суму надмірно нарахованого податкового зобов'язання з податку на додану вартість відображає способом сторно за дебетом рахунків обліку доходів і кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість». Такою самою кореспонденцією відображається сума податку на додану вартість: при поверненні постачальнику (продавцю) готової продукції (товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів) покупцем, який не був платником податку на додану вартість на дату поставки цих цінностей, за умови надання такому покупцю повної грошової компенсації їх вартості; при перегляді цін, пов'язаних із гарантійними замінами готової продукції (товарів, інших матеріальних активів).
Покупець, якщо він є платником податку на додану вартість на дату здійснення зазначених в абзаці першому цього пункту операцій та якщо він збільшив податковий кредит при отриманні готової продукції (товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів, робіт і послуг), суму податкового кредиту з операцій, зазначених в абзаці першому цього пункту, відображає способом сторно за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і кредитом рахунків обліку зобов'язань.
8. При неотриманні від продавця (постачальника) податкової накладної на отримані сировину, матеріали, товари, основні засоби та нематеріальні активи, на виконані роботи і послуги, які придбаваються з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, або при порушенні постачальником порядку її заповнення, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит» у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов'язань. При отриманні податкової накладної або поданні покупцем до органу державної податкової служби заяви, оформленої відповідно до податкового законодавства, зазначена в них сума податкового кредиту відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит».
9. Сума податку на додану вартість, що справляється при придбанні сировини, матеріалів і товарів, основних засобів і нематеріальних активів, при отриманні виконаних робіт і послуг, які не призначаються для їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, зараховується до первісної вартості виробничих запасів, товарів, основних засобів і нематеріальних активів, до витрат діяльності в кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов'язань.
Сума податку на додану вартість, що справляється при придбанні за рахунок бюджетних інвестиційних асигнувань матеріальних цінностей і нематеріальних активів, робіт і послуг, відображається, у випадку її невключення до податкового кредиту, за дебетом рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» і кредитом рахунків обліку зобов'язань.
10. У разі здійснення підприємством операцій, що звільнені від оподаткування податком на додану вартість або не є об'єктом такого оподаткування, суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у зв'язку із придбанням сировини, матеріалів, товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів, виконанням робіт і послуг, зараховуються до первісної вартості виробничих запасів, товарів, основних засобів і нематеріальних активів, до витрат діяльності в кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов'язань.
11. Суми податку на додану вартість, перераховані до бюджету, відображаються за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом рахунку 31 «Рахунки в банках». Відшкодування платнику податку з бюджету сум податкового кредиту шляхом зарахування коштів на рахунок в установах банків відображається зворотним записом.
12. Одержання облігацій внутрішньої державної позики у рахунок погашення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість відображається за номінальною вартістю за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з дебетом рахунку 14 «Довгострокові фінансові інвестиції».
Щорічне одержання частини основної суми боргу відображається за дебетом рахунку 31 «Рахунки в банках» і кредитом рахунку 14 «Довгострокові фінансові інвестиції». Щорічне одержання доходів за облігаціями відображається за дебетом рахунку 31 «Рахунки в банках» і кредитом рахунку 73 «Інші фінансові доходи».
13. Підприємствами сільського і лісового господарства та рибальства, якими відповідно до законодавства обрано спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість (далі — сільськогосподарське підприємство), а також переробними підприємствами (далі — переробне підприємство), бухгалтерський облік розрахунків з податку на додану вартість здійснюється з урахуванням особливостей, наведених у цьому пункті.
13.1. Для аналітичного обліку зобов'язань і податкового кредиту з податку на додану вартість за операціями, що оподатковуються за спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського і лісового господарства та рибальства, використовується аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість за операціями із спеціальним режимом оподаткування» (далі — аналітичний рахунок) субрахунку 641 «Розрахунки за податками».
13.2. Перевищення суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість над сумою податкового кредиту з податку на додану вартість, що визначається сільськогосподарським підприємством за операціями із спеціальним режимом оподаткування, яке залишилось відповідно до законодавства у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства, відображається у звітному періоді за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і кредитом рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
Перерахування зазначених сум податку на додану вартість сільськогосподарським підприємством відповідно до законодавства з поточного рахунку на спеціальний рахунок відображається у звітному періоді за дебетом субрахунку 313 «Інші рахунки в банку в національній валюті» і кредитом субрахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Використання цільового фінансування сільськогосподарські підприємства відображають за кредитом субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» в кореспонденції з дебетом рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
13.3. Перевищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість над сумою податкового зобов'язання з податку на додану вартість, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, відображається за кредитом аналітичного субрахунку 644 «Податковий кредит» рахунку 64 «Розрахунки за податками й платежами».
13.4. У разі вивезення (експорту) сільськогосподарської продукції (послуг) за межі митної території України сума податку на додану вартість, на яку сільськогосподарське підприємство має право на бюджетне відшкодування, відображається у звітному періоді за дебетом аналітичного рахунку субрахунку 641 «Розрахунки за податками» і кредитом рахунку 70 «Доходи від реалізації».
13.5. Для аналітичного обліку зобов'язань з податку на додану вартість за операціями з поставки покупцям молока, молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів і податкового кредиту з податку на додану вартість за операціями з одержання товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), пов'язаних із переробкою молока та м'яса в живій вазі, переробним підприємством використовується аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість за операціями із заготівлі та реалізації молока, молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів» субрахунку 641 «Розрахунки за податками».
14. При передачі готової продукції, товарів, інших матеріальних і нематеріальних активів як внеску до статутного капіталу юридичної особи в обмін на емітовані нею корпоративні права сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість відображається засновниками (учасниками) за кредитом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і дебетом рахунків обліку доходів.
При отриманні сировини, матеріалів, товарів, основних засобів, нематеріальних активів, які внесені платником податку до статутного капіталу та призначаються для їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, сума податкового кредиту з податку на додану вартість відображається платником податку за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», у кореспонденції з кредитом рахунку 46 «Неоплачений капітал».
15. Сума податку на додану вартість, зазначена у простому або простому авальованому векселі, який видається податковому органу при здійсненні операцій з давальницькою сировиною нерезидента, що ввозиться на митну територію України, відображається збільшенням залишку на рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані». При вивезенні готової продукції, виготовленої на території України з давальницької сировини нерезидента, за межі митної території України погашення зазначених векселів відображається зменшенням залишку на рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані».
16. Для складання податкової декларації з податку на додану вартість використовуються дані субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість». Платники податку на додану вартість запроваджують ведення аналітичного обліку з іншою потрібною деталізацією для забезпечення узагальнення інформації для складання податкової декларації з податку на додану вартість та оперативного контролю розрахунків за податком на додану вартість.
У регістрах бухгалтерського обліку розрахунків з постачальниками, підрядниками та іншими кредиторами, записи в яких здійснюються на підставі первинних документів (накладних, платіжно-розрахункових документів, податкових накладних, митних декларацій тощо), суми податку на додану вартість виділяються в окремі графи (дебет субрахунків 641 і 644).
У регістрах бухгалтерського обліку грошових коштів (у випадках поставки товарів за готівку), розрахунків з покупцями та замовниками сума податкового зобов'язання виділяється в окрему графу «у тому числі сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість».
коментар редакції
Мінфін підкоригував Інструкцію з бухобліку ПДВ
Наказом від 27.12.2011 р. № 1753 (набув чинності з 17.02.2012 р.) Мінфін уніс низку уточнень до Інструкції з бухобліку ПДВ, що не змінювалася ще з «докодексних» часів (останні зміни вносилися у травні 2009 року). Отже, зміни насамперед продиктовані часом та спрямовані на приведення тексту Інструкції у відповідність до чинного законодавства — норм ПКУ. Щоправда, не все вийшло гладко.
Зупинимося на головних моментах докладніше.
1. Посередницькі операції .
Тут, по-перше, оновлено положення, що стосуються договорів комісії — застарілі норми переформульовано з урахуванням нових змінених правил оподаткування таких операцій, запроваджених з 01.01.2011 р. п. 189.4 ПКУ. Нагадаємо, що згідно з цим пунктом комітент та комісіонер у ПДВ-обліку керуються правилом першої події. Водночас мінфінівські правки в цьому випадку внесено вибірково та не охоплюють, приміром, усіх можливих ситуацій та етапів щодо посередництва. У зв'язку з цим нагадаємо, що докладно оподаткування посередницьких операцій за правилами ПКУ, і зокрема ПДВ-облік, розглядалося в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 23 і 25.
По-друге, щодо постачання вживаних товарів (комісійна торгівля), придбаних у осіб, не зареєстрованих платниками ПДВ (п. 189.3 ПКУ), окремо уточнюється, що базою оподаткування в такому разі є комісійна винагорода (п.п. 1.1 Інструкції № 141 доповнено відповідним застереженням).
2. Перевищення звичайної ціни над фактичною .
Записом Дт 643 — Кт 641 при продажу товарів, послуг, необоротних активів слід відображати нарахування ПДВ на суму перевищення звичайної ціни над фактичною (п.п. 1.2 Інструкції № 141). Нагадаємо: на різницю, що виникає в цьому випадку, виписується податкова накладна (з типом причини «01»), обидва примірники якої залишаються у платника податків. Що стосується подальшого закриття субрахунку 643, про що, на жаль, Інструкція № 141 умовчує, то його, на наш погляд, слід закривати на витрати (Дт 949, 943, 977 — Кт 643).
3. Переведення основних засобів у невиробничі .
Нарахування ПДВ при переведенні основних засобів до складу невиробничих (п. 189.1 ПКУ) відбувається, як тепер, на відміну від ПКУ, справедливо уточнюється в п.п. 1.4 Інструкції № 141, у разі якщо раніше при придбанні таких ОЗ було показано податковий кредит. Щоправда, при цьому як і раніше, пропонується нараховувати ПДВ проводкою Дт 10, 11 — Кт 641 (хоча, на наш погляд, первісну вартість необоротних активів у такому разі правильніше було б не чіпати, а відображати нарахування податкових зобов'язань з ПДВ (із супутнім виписуванням податкової накладної з типом причини «06») записом Дт 949 — Кт 641, тобто з віднесенням на витрати періоду).
4. Податковий кредит без податкової накладної .
У дусі положень п. 201.11 ПКУ сформульовано п. 3 Інструкції № 141, що стосується відображення податкового кредиту без податкової накладної — за касовими чеками (на загальну суму (без ПДВ) не більше 200 грн. на день), транспортними квитками, готельними рахунками, рахунками за послуги зв'язку тощо (Дт 641 — Кт 372, 685). Принагідно нагадаємо, що можливості відображення (навіть часткового) податкового кредиту за касовим чеком на суму, що перевищує 240 грн. (у тому числі ПДВ — 40 грн.), податківці не допускають (консультація в розділі 130.18 ЄБПЗ). При цьому застарілу норму про можливість відображення податкового кредиту за товарними чеками чи іншими платіжними або розрахунковими документами в разі проведення готівкових розрахунків у межах граничної, установленої НБУ, суми в 10000 грн. (що була в минулому передбачена абзацом першим п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ та втратила чинність після 01.01.2011 р. — з переходом на ПКУ) із п. 3 вилучено.
5. Послуги від нерезидента .
Оновлена редакція п.п. 4.1 Інструкції, присвячена відображенню ПДВ з послуг нерезидента, обумовлює момент нарахування податкових зобов'язань з ПДВ (Дт 644 — Кт 641) за першою з подій — оплатою або отриманням послуг від нерезидента (ст. 208, пп. 187.8, 190.2 ПКУ), а також прямо вказує при цьому на можливість формування податкового кредиту з таких нерезидентських послуг (Дт 641 — Кт 644) у наступному звітному періоді (пп. 198.2, 201.12 ПКУ). Щоправда, на наш погляд, у цьому випадку коректніше все ж було б обліковувати операції в такий спосіб: нарахування податкових зобов'язань з ПДВ показувати проводкою Дт 643 — Кт 641 (тобто з використанням за Дт субрахунку 643), а право на податковий кредит, що виникає в наступному періоді, — записом Дт 641 — Кт 644, з одночасним відображенням закриття розрахунків з ПДВ записом Дт 644 — Кт 643 (докладніше про оподаткування послуг нерезидентів див. також «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 14).
6. Імпортний ПДВ .
А от доданий до Інструкції № 141 п.п. 4.2 (призначенням якого, мабуть, було уточнити порядок нарахування ПДВ при імпорті товарів) навряд чи можна назвати вдалим. Згадка про ввезення товару виключно «нерезидентом» (імпортером може бути і резидент) та «першу подію» в ньому поза сумнівом зайва, адже, як відомо, правило першої події при імпорті не працює. Так, перерахування передоплати за товар нерезиденту на ПДВ-облік жодним чином не впливає (п. 187.11 ПКУ), а податкові зобов'язання з ПДВ при ввезенні виникають на дату подання ВМД для митного оформлення (п. 187.8 ПКУ). Отже, для ПДВ у цьому випадку важливий виключно факт увезення товару, підкріплений ВМД. До того ж імпортному ПДВ властива своя особливість: хоча в цьому випадку й ідеться про нарахування податкових зобов'язань, у розділі I декларації з ПДВ (у складі податкових зобов'язань) сума ввізного ПДВ не відображається (тому Кт 641, як це помилково вказується в п. 4.2 Інструкції № 141, у цьому випадку бути не може). При цьому, сплативши ввізний ПДВ на митниці, платник податків має право віднести його до податкового кредиту (пп. 198.1, 198.2, 201.12 ПКУ), відобразивши в розділі II декларації з ПДВ (відповідно в рядках 12.1, 13.1, 14.1, 15 — залежно від напряму подальшого використання імпортних товарів). У зв'язку з цим в обліку сплата імпортного ПДВ при митному оформленні з подальшим включенням до складу податкового кредиту відображається такими записами: Дт 377 — Кт 311, Дт 641 — Кт 377. Докладніше про імпортні операції див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 84.
7. Видача податкових векселів підприємствами суднобудування при імпорті .
Відповідні уточнення внесено до п. 6 Інструкції № 141 щодо видачі податкових векселів (на суму ввізного ПДВ) при імпорті. Нагадаємо, на сьогодні таку можливість надано підприємствам суднобудування при ввезенні устаткування, пристроїв та комплектуючих, що не виробляються в Україні (підрозд. 3 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ). Видача податкового векселя митним органам у такому разі відображається записом Дт 643 — Кт 51, 62, а погашення грошовими коштами — Дт 51, 61, 62 — Кт 311, з одночасним формуванням податкового кредиту — Дт 641 — Кт 643 (п. 7 підрозд. 3 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ). На цьому тлі абзац другий, що зберігся (з незрозумілих причин) у п. 6, втратив, слід зауважити, на сьогодні свою актуальність та виявився просто не потрібним; мабуть, при внесенні змін виключити його просто забули.
8. Спецрежим у сільському господарстві .
Підкоригований п. 13 Інструкції № 141, що стосується спецрежимників, тепер передбачає, що:
— сума перевищення податкових зобов'язань над податковим кредитом, що залишається у розпорядженні сільгосппідприємства (п. 209.2 ПКУ), обліковується як цільове фінансування (Дт 641 — Кт 48), перерахування якого на спецрахунок відображається записом Дт 313 — Кт 311, а використання — проводкою Дт 48 — Кт 719 (хоча, на наш погляд, дотримуючись Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291, «використання» правильніше все ж було б показувати записом Дт 48 — Кт 718);
— у зворотній ситуації сума перевищення податкового кредиту над податковими зобов'язаннями підлягає перенесенню «на майбутнє» та зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду (п. 209.3 ПКУ). Наведене ж у п. 13.2 Інструкції № 141 уточнення щодо її відображення за Кт 644 при цьому виглядає некоректним. Адже в цьому випадку такий перехідний мінус уже «сидить» за Дт 641 і просто буде врахований у подальшому, а отже, відображати його в обліку повторно в будь-який спосіб не потрібно.
А от внесені в Інструкцію зміни щодо обліку ПДВ переробними підприємствами, виглядають, чесно кажучи, дещо дивно. Вилучення згадки про дотації, а саме в п. 13 слів: «які сплачують дотації сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені молоко і м'ясо в живій вазі», а в п.п. 13.5 — другого і третього абзаців, якими, зокрема, установлювався порядок відображення на рахунках бухгалтерського обліку нарахованих дотацій, було б виправданим тільки в минулому 2011 році, коли не діяв дотаційний порядок. В умовах же поточного року, при поверненні з 01.01.2012 р. (згідно із Законом України від 22.12.2011 р. № 4268-VI) порядку виплати переробними підприємствами дотацій сільгосптоваровиробникам, вилучене, на нашу думку, логічно було б відновити.
Ну й інші косметичні правки. Так:
— основні «фонди» в Інструкції № 141 з урахуванням термінології, що використовується в ПКУ, підправлено на основні «засоби»;
— також із тексту документа вилучено застереження про «легкові автомобілі (крім таксомоторів)», що свого часу, нагадаємо, обмежувало податковий кредит при купівлі легкових автомобілів, які зараховуються платником податків до складу основних фондів (яке було запроваджено в минулому Законом України від 25.03.2005 р. № 2505-IV та проіснувало до 01.01.2011 р. — набуття чинності розділом V ПКУ).
Водночас Мінфіном так і залишився непоміченим (розроблений ще під «старий» п.п. 7.3.9 Закону про ПДВ) п.п. 5.2 Інструкції № 141, що стосується касового методу (і, зокрема, ситуації з появою у платника податків неоплачених протягом 3 місяців поставок). Хоча норми цього підпункту і збережено в Інструкції, на сьогодні вони застаріли та насправді вже не працюють.
Людмила Солошенко
