Комісійні операції: облік у комісіонера - підприємця-загальносистемника
Фізична особа — підприємець, що працює на загальній системі оподаткування, на підставі договору комісії реалізує товар комітента. Комітенту грошові кошти за товар виплачуються тільки після його продажу. Які податкові наслідки таких операцій для комісіонера? Чи включається вартість комісійного товару до його доходів та витрат? Чи відображається вона в його Книзі обліку доходів і витрат?
(м. Сімферополь)
Спеціальних правил оподаткування «посередницьких» договорів для підприємців на загальній системі у ПКУ немає, тому вони повинні керуватися загальними правилами.
Згідно з п. 177.2 ПКУ для фізосіб-підприємців на загальній системі оподаткування доходом є виручка у грошовій або негрошовій формі, а витратами — витрати, пов'язані з отриманням такого доходу, підтверджені документально та вказані в переліку розд. III ПКУ. Тут маються на увазі операційні витрати. Вважаємо, що і склад доходів фізособи-підприємці визначають відповідно до розд. III ПКУ.
Тобто об'єктом оподаткування є чистий дохід: різниця між виручкою та витратами.
Водночас щодо доходів і витрат за комісійними операціями діє свій порядок.
Насамперед слід зауважити, що виходячи з визначення терміна «продаж (реалізація) товарів», наданого в п.п. 14.1.202 ПКУ, операції з надання товарів у межах договорів комісії не вважаються продажем товарів, оскільки такі договори не передбачають переходу права власності на товари, що передаються.
У зв'язку з цим вартість товару , отриманого від комітента для реалізації при комісії на продаж, у податковому обліку комісіонера не відображається, тобто ні до доходів, ні до витрат комісіонера не включається. На це вказує п.п. 153.4.1 ПКУ.
Згідно з п.п. 136.1.19 ПКУ грошові кошти або вартість майна, що надходять комісіонеру (повіреному, агенту тощо) у межах договорів комісії, доручення, консигнації та інших аналогічних цивільно-правових договорів, не враховуються у складі доходів для визначення об'єкта оподаткування, як власне і платежі платника податків у сумі вартості товару, перераховані на виконання зазначених договорів на користь комітента, принципала тощо, не включаються й до податкових витрат такого платника-комісіонера (див. п.п. 139.1.2 ПКУ).
Інакше кажучи, комісіонер, який реалізує за договором комісії від свого імені товар, що належить комітенту, не повинен відображати вартість проданого товару у складі доходів, а його собівартість — у складі витрат.
Відповідно і кошти, які перераховуються комітенту (власнику товару) після продажу його товару, не повинні враховуватися у складі доходів комісіонера та записуватися ним до Книги обліку доходів і витрат, форму якої затверджено наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1025 .
До доходів комісіонера потрапить тільки сума винагороди за договором комісії. Датою збільшення такого доходу буде дата отримання комісійної винагороди (якщо комісійна послуга надана, але не оплачена комітентом, дохід у підприємця-комісіонера не виникає).
Відповідно у Книзі обліку доходів і витрат комісіонер зафіксує дохід у вигляді комісійної винагороди та пов'язані з його отриманням витрати.
Для наочності інформацію про податкові наслідки описаних комісійних операцій наведемо в таблиці.
Податкові наслідки комісійної операції
у підприємця на загальній системі
| № з/п | Етап договору комісії на продаж | Порядок відображення доходів і витрат | Порядок заповнення Книги обліку доходів і витрат |
| 1 | Передача товару від комітента комісіонеру для подальшого продажу | У цьому випадку право власності від одного суб'єкта до іншого не переходить, така передача не вважається реалізацією, а отже, жодні податкові наслідки не виникають. Тобто у комісіонера не буде витрат | — |
| 2 | Продаж комісіонером товару, отриманого від комітента | На етапі перерахування грошових коштів за проданий товар від покупця комісіонеру також не буде податкових наслідків в обліку комісіонера. Пояснюється це тим, що у комісіонера отримані кошти проходят «транзитом» і не є його виручкою, оскільки товари йому не належали | — |
| 3 | Перерахування комітенту грошових коштів за проданий товар | В обліку комісіонера така операція не відображається (п.п. 139.1.2 ПКУ) | — |
| 4 | Отримання комісійної винагороди | Завершальним етапом за договором комісії, як правило, є отримання комісіонером плати за надані послуги з реалізації товару — комісійної винагороди.
| У графі 3 вказується сума комісійної винагороди (дохід комісіонера). |
Наталя Білова, економіст-аналітик
