Вимога перевіряючих надати калькуляцію собівартості: чи правомірна?
Під час проведення планової податкової перевірки перевіряючі вимагають надати їм калькуляції за статтями витрат, уключеними до собівартості продукції. Чи правомірні такі вимоги та чи слід їх виконувати?
(м. Львів)
Запитання, напевно, виникло у зв'язку з тим, що калькуляція, тобто зображений у табличній формі бухгалтерський розрахунок витрат у грошовому виразі на виробництво одиниці виробу чи партії виробів, а також на виконання робіт і послуг (п. 597 Методрекомендацій № 373), первинним документом, як і, наприклад, норми витрачання тих чи інших матеріалів, які теж інколи представники податкових органів вимагають надати їм при перевірці, не є (докладніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 54, с. 19). Будучи за своєю сутністю розрахунком, калькуляція є підставою для визначення середніх витрат виробництва та встановлення собівартості продукції, але жодної господарської операції (тобто дії чи події, що викликає зміни у структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства) вона не підтверджує. Згоден з цим і Мінфін, який у листі від 29.05.2009 р. № 31-34000-10-16/14618 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 62) констатує: калькуляція собівартості одиниці виготовленої продукції не відповідає ознакам первинного документа, оскільки нею не фіксується жодна господарська операція, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції.
Однак чи означає це, що податковий орган не може при перевірці вимагати для ознайомлення документи, що не є первинними?
Права податкових органів названо у ст. 20 ПКУ. Відповідно до неї ці органи наділено, зокрема, повноваженнями:
— для здійснення функцій, визначених податковим законодавством, отримувати безкоштовно від платників податків у порядку, визначеному Кодексом, інформацію, довідки, копії документів (засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності)) про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, витрати платників податків та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, дотриманням вимог іншого законодавства, здійснення контролю за яким покладено на органи ДПС, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених Кодексом (п.п. 20.1.6 ПКУ);
— під час проведення перевірок вивчати і перевіряти первинні документи, що використовуються в бухгалтерському та податковому обліку, інші регістри, фінансову, статистичну звітність, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС (п.п. 20.1.8 ПКУ).
Як бачимо, у п.п. 20.1.8 ПКУ йдеться про можливість вивчення та перевірки податківцями під час проведення перевірок документів, калькуляція до яких не належить. Більше того, якщо звернутися до спеціального п.п. 75.1.2 ПКУ, що регламентує порядок проведення документальних перевірок, то й відповідно до нього документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, що використовуються в бухгалтерському і податковому обліку та пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів. Калькуляція не фігурує і в цьому переліку.
Що стосується п.п. 20.1.6 ПКУ , то наведений у ньому перелік документів є значно ширшим і калькуляцію до нього цілком можна включити. Однак є важливе застереження: реалізація закріплених у п.п. 20.1.6 ПКУ повноважень не може здійснюватися без урахування інших приписів ПКУ. Так, згідно зі ст. 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Стверджувати, що складання калькуляції — обов'язок платника податків, передбачений чинним законодавством, не можна. Загальні правила формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства встановлено в П(С)БО 16. Розробка на підприємстві робочої інструкції щодо обліку витрат на виробництво та калькуляції собівартості продукції — захід скоріше доцільний, ніж обов'язковий (див. докладно спецвипуск газети «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 7). Вимагати ж надання документів, ведення яких не передбачено законодавством України як обов'язкових для платника податків, податкові органи не можуть.
Зі свого боку звернемо увагу, що в наданні подібних документів може бути зацікавлене власне підприємство. Тим більше, що їх ненадання цілком може спричинити донарахування податкових зобов'язань і, отже, виникнення податкового спору. Для обґрунтування своєї правоти без пред'явлення їх у суді все одно не обійтися. Інколи суди самі витребують калькуляцію як докази, непред'явлення яких призводить до відмови в задоволенні вимог про визнання податкового повідомлення-рішення, яким донараховано податкові зобов'язання у зв'язку з невизнанням витрат, неправомірним (див., наприклад, постанови Запорізького окружного адмінсуду від 25.02.2010 р. у справі № 2а-6054/09/0870, Харківського окружного адмінсуду від 11.04.2012 р. у справі № 2-а-17610/11/2070).
Олена Уварова, юрист
