Продаж основних засобів неприбутковою організацією
Неприбуткова організація вирішила продати об'єкт основних засобів. Які особливості податкового обліку слід урахувати цій організації при продажу об'єкта основних засобів, що їй належить?
(м. Дніпропетровськ)
За встановленими ст. 157 ПКУ правилами окремі доходи неприбуткових організацій (перелічені в пп. 157.2 — 157.9 ПКУ) у межах їх основної діяльності звільняються від оподаткування. Ознайомившись з переліками пільгових (неоподатковуваних) доходів зі ст. 157 ПКУ, можна побачити, що доходи від реалізації майна (зокрема від продажу основних засобів) у неприбуткових організацій до звільнених доходів не належать (винятком є доходи від реалізації майна неприбутковими організаціями, визначеними п.п. «а» п. 157.1 ПКУ, тобто бюджетними організаціями — про них зазначимо окремо).
Доходи неприбуткових організацій від продажу основних засобів вважаються доходами від неосновної (тобто оподатковуваної) діяльності та підлягають оподаткуванню в порядку, установленому п. 157.11 ПКУ. Як зазначено в абз. 2 п. 157.11 ПКУ, у разі отримання доходів з інших джерел (ніж визначені пп. 157.2 — 157.9 ПКУ) неприбуткова організація зобов'язана сплатити податок з прибутку, що визначається шляхом зменшення суми отриманого доходу на суму витрат, пов'язаних з його отриманням, але не вище суми такого доходу. При цьому при визначенні оподатковуваного прибутку сума амортизаційних відрахувань не враховується.
За результатами податкового періоду, в якому відбувся перехід права власності на об'єкт основних засобів до покупця, неприбуткова організація повинна відобразити продаж об'єкта основних засобів, указавши в II частині Звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 31.01.2011 р. № 56 (далі — Звіт):
— у рядку 10 — доходи від продажу;
— у рядку 11 — витрати, пов'язані з отриманням доходу від такого продажу (згідно з п. 2.7 Порядку № 56 витрати відображаються в рядку 11 Звіту в тому звітному періоді, в якому отримано доходи, що підлягають оподаткуванню).
Витратами, пов'язаними з отриманням доходу від продажу неприбутковою організацією об'єкта основних засобів, можна вважати:
1) витрати неприбуткової організації, пов'язані з придбанням такого об'єкта основних засобів: вартість об'єкта основних засобів, сплачена постачальнику при придбанні такого об'єкта; понесені при купівлі транспортні витрати на доставку об'єкта; витрати на реєстрацію об'єкта основних засобів у держорганах (ДАІ, БТІ тощо); витрати на оформлення будь-яких дозвільних документів, необхідних для користування таким об'єктом;
2) витрати на поліпшення об'єкта основних засобів (див. консультацію податківців, розміщену в розділі 110.26 ЄБПЗ). Проте, незважаючи на те що в консультації податківців ідеться тільки про витрати на поліпшення об'єкта основних засобів, вважаємо, що сюди можна включити й витрати на ремонт такого об'єкта. Причому зверніть увагу: витрати на поліпшення та ремонт відображаються в повній сумі, яку витрачено неприбутковою організацією при його поліпшенні (ремонті). Адже передбачений пп. 146.11 — 146.12 ПКУ 10 % ліміт не застосовується до витрат на поліпшення та ремонт основних засобів у неприбуткових організацій.
При цьому суму прибутку, що підлягає оподаткуванню, та суму податку на прибуток підприємство визначить, заповнивши відповідно рядки 12— 15 Звіту.
Розглянемо приклад.
Приклад. Неприбуткова організація — платник ПДВ отримала як благодійну допомогу комп'ютер, який деякий час використовувала при здійсненні своєї статутної діяльності. Під час використання комп'ютера було проведено його поліпшення (додано оперативну пам'ять). У подальшому неприбутковою організацією було прийнято рішення про продаж комп'ютера за залишковою вартістю.
Первісна вартість комп'ютера (визначена за справедливою вартістю) становила 5000 грн.
Витрати на поліпшення комп'ютера (що збільшили первісну вартість комп'ютера) склали 600 грн.
Сума нарахованого зносу — 2500 грн.
Залишкова вартість комп'ютера — 3100 грн.
Продаж комп'ютера неприбутковою організацією
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | доходи | витрати | |||
| 1 | Підготовлено комп'ютер до продажу: | |||||
| — відображено переведення об'єкта до складу активів, утримуваних для продажу | 286 | 104 | 3100 | — | — | |
| — списано суму нарахованого зносу | 131 | 104 | 2500 | — | — | |
| 2 | Передано комп'ютер покупцю | 377 | 712 | 3720 | 3100 | 600* |
| 3 | Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ | 712 | 641 | 620 | — | — |
| 4 | Списано балансову вартість об'єкта, що реалізується** | 943 | 286 | 3100 | — | — |
| 5 | Отримано оплату від покупця | 311 | 377 | 3720 | — | — |
| * Одночасно з доходами від продажу об'єкта основних засобів неприбуткова організація в податковому обліку відображає витрати, пов'язані з отриманням таких доходів. У зв'язку з тим, що комп'ютер було отримано безоплатно, витрат на придбання такого об'єкта в неприбуткової організації не буде. До рядка 11 Звіту потраплять тільки витрати на поліпшення такого об'єкта — 600 грн. ** Не забудьте при цьому зменшити залишок додаткового капіталу, відображеного при отриманні комп’ютера: Дт 424 — Кт 745. | ||||||
А тепер окремо розглянемо порядок оподаткування доходів від продажу об'єкта основних засобів у бюджетних організацій (установ), якими є органи державної влади та місцевого самоврядування і створені ними установи та організації, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів (п.п. «а» п. 157.1 ПКУ).
Відповідно до п. 157.10 ПКУ доходи неприбуткових організацій, визначених у п.п. «а» п. 157.1 ПКУ, у тому числі доходи закладів та установ освіти, науки, культури, охорони здоров'я, а також архівних установ та реабілітаційних установ для інвалідів і дітей-інвалідів, що мають відповідну ліцензію, які утримуються за рахунок бюджету, зараховуються до складу кошторисів (на спеціальний рахунок) для утримання таких неприбуткових організацій та використовуються виключно на фінансування видатків такого кошторису (у тому числі фінансування господарської діяльності згідно з їх статутами), розрахованого та затвердженого в порядку, установленому Кабінетом Міністрів України.
Згідно з ч. 4 ст. 13 БКУ надходження бюджетних установ від реалізації в установленому порядку майна (крім нерухомого майна) належать до першої групи власних надходжень бюджетних установ — надходження від плати за послуги, що надаються бюджетними установами згідно із законодавством, які отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету та включаються до спеціального фонду бюджету.
Згідно з п. 157.2 ПКУ від оподаткування звільняються доходи бюджетних організацій, отримані у вигляді коштів від надання платних послуг, пов'язаних з їх основною діяльністю.
Тобто виходить, що доходи бюджетних установ та організацій від реалізації в установленому порядку майна (крім нерухомого майна) є власними надходженнями (надходженнями від плати за послуги) бюджетних установ та організацій, що звільняються від обкладення податком на прибуток підприємств за умови, що такі послуги пов'язані з їх основною статутною діяльністю.
У листі ДПСУ від 19.09.2011 р. № 299/5/15-1415, а також у консультації, розміщеній у розділі 110.26 ЄБПЗ, податківці роз'яснили, що доходи від реалізації майна в установленому порядку (крім нерухомого) відображаються в рядку 1.3.7 «інші надходження, що зараховуються до складу кошторисів (на спеціальні рахунки)» частини I Звіту.
А от у разі реалізації бюджетними установами та організаціями нерухомого майна податківці (див. розділ 110.26 ЄБПЗ) стверджують, що доходи від такої реалізації обкладаються податком на прибуток на загальних підставах у порядку, установленому п. 157.11 ПКУ. При цьому доходи від реалізації нерухомого майна відображаються в рядку 10 частини ІІ Звіту за результатами податкового періоду, в якому відбувся перехід права власності до покупця на придбане майно. У рядку 11 частини ІІ Звіту відображаються витрати, пов'язані з придбанням та поліпшенням такого майна.
Проте така позиція суперечить бюджетному законодавству. Річ у тім, що кошти, отримані бюджетною організацією від продажу нерухомого майна, не є її власними надходженнями та не залишаються в її розпорядженні. Ці кошти повністю спрямовуються (перераховуються) до загального фонду бюджету. Як зазначено в п.п. 1 п. 2 ст. 13 БКУ, до загального фонду бюджету надходять усі доходи бюджету, крім тих, які зараховуються до спеціального фонду бюджету (куди віднесено і власні надходження бюджетних установ). Тобто при реалізації нерухомості бюджетна організація не отримує доходів у розумінні п.п. 14.1.56 ПКУ (отримані суми від продажу об'єкта нерухомості будуть доходами бюджету).
Отже, у бюджетної організації об'єкта обкладення податком на прибуток не виникає, і у Звіті доходи від реалізації нерухомого майна показувати не потрібно.
Наталія Дзюба, економіст-аналітик
