Пошта редакції. Агент нерезидента із «залежним» статусом

Агент нерезидента із «залежним» статусом

Окремим п. 160.9 ПКУ виділено випадок, коли з нерезидентом, який не має постійного представництва на митній території України, працює резидент-посередник (у свою чергу, такі резиденти-посередники згідно з класифікацією, прийнятою в міжнародній практиці, можуть бути «із залежним» чи «з незалежним» статусом — відмінності буде розглянуто далі; при цьому резидентів-посередників з так званим залежним статусом стосується абзац перший п. 160.9 ПКУ).

Так, якщо резидент-посередник надає посередницькі (агентські, довірчі, комісійні та інші подібні) послуги з продажу або придбання товарів, робіт, послуг за рахунок та на користь тільки одного нерезидента (у тому числі з укладення договорів з іншими резидентами від імені та на користь цього нерезидента), то з метою оподаткування такий резидент-посередник прирівнюється до постійного представництва такого нерезидента (консультація в розділі 110.29.03 ЄБПЗ). Тобто такий «залежний» резидент-посередник має утримувати та перераховувати податок з доходів, отриманих таким нерезидентом із джерел в Україні, у такому самому порядку, як це роблять постійні представництва нерезидентів. При цьому такі «залежні» резиденти додатковій реєстрації в податкових органах як платники податку не підлягають.

Як уточнювалося із цього приводу в консультації з розділу 110.29.03 ЄБПЗ, діяльність нерезидента на території України через «залежного» агента, що діє від імені та на користь нерезидента, розцінюється як господарська діяльність нерезидента на території України. При цьому прибуток від такої діяльності підлягає оподаткуванню за тими ж правилами, що і в постійного представництва (у ролі якого в цьому випадку виступає «залежний» резидент-посередник).

У зв’язку з цим «залежний» резидент-посередник повинен вести окремий (тобто окремо від власної господарської діяльності) податковий облік діяльності нерезидента, формуючи при цьому доходи та витрати з метою визначення оподатковуваного прибутку нерезидента (консультація в розділі 110.29.04 ЄБПЗ). Причому, керуючись установленими для постійних представництв правилами обліку з п. 160.8 ПКУ, «залежний» резидент-посередник у такому разі може відповідно обрати один із трьох варіантів податкового обліку та визначення оподатковуваного прибутку нерезидента:

— у загальному порядку (абзац перший п. 160.8 ПКУ, розд. II Порядку № 115);

— на підставі відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності (абзац другий п. 160.8 ПКУ, розд. III Порядку № 115);

— як різниці між доходами та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7 (абзац третій п. 160.8 ПКУ, розд. IV Порядку № 115) (детальніше про кожен із варіантів обліку див. статтю на с. 18).

Відповідно залежно від вибраного варіанта податкового обліку діяльності нерезидента «залежний» резидент-посередник окремо за «нерезиденською» діяльністю подаватиме податковим органам відповідну податкову звітність (консультація в розділі 110.29.04 ЄБПЗ):

— декларацію з податку на прибуток (за загальновстановленою формою, затвердженою наказом Мінфіну України від 28.09.2011 р. № 1213 — у разі ведення податкового обліку в загальному порядку);

— Розрахунок податкових зобов’язань нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, на підставі складання відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності (за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 28.02.2011 р. № 115, — у разі складання відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності);

— Розрахунок оподатковуваного прибутку та податку на прибуток постійного представництва нерезидента, що здійснюється органом державної податкової служби (за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 28.02.2011 р. № 115, — у разі визначення оподатковуваного прибутку нерезидента як різниці між доходами та витратами, визначеними шляхом застосування до доходу коефіцієнта 0,7).

При цьому окремо від обліку «української» діяльності нерезидента резидент-посередник веде облік власної діяльності (у якому у тому числі відображає суму винагороди за послуги, надані нерезиденту), за результатами якої складає та подає «свою» податкову звітність — декларацію з податку на прибуток.

На завершення повторимо: розглянутий вище порядок оподаткування стосується ситуації, коли резидент-посередник працює виключно тільки з одним нерезидентом (саме в такому разі «залежний» резидент у цілях оподаткування прирівнюється до постійного представництва нерезидента і повинен вести облік діяльності нерезидента на митній території України так, як це роблять постійні представництва). А от якщо ж резиденти-посередники надають посередницькі (агентські, довірчі, комісійні та інші подібні) послуги з продажу або купівлі товарів, робіт, послуг за рахунок та на користь декількох нерезидентів у межах своєї основної (звичайної) діяльності (так звані резиденти-посередники з «незалежним» статусом), то до постійного представництва нерезидента з метою оподаткування вони не прирівнюються (абзац другий п. 160.9 ПКУ). У такому разі такі «незалежні» агенти-посередники обкладають доходи нерезидентів із джерелом їх походження з України за правилами п. 160.2 ПКУ , тобто зобов’язані при виплаті доходу нерезиденту утримувати податок з доходів нерезидента (так званий податок на репатріацію), якщо, звісно, такі «українські» доходи нерезидентів підлягають оподаткуванню та перелічені (як оподатковувані) у п. 160.1 ПКУ.

Залишається додати, що, наприклад, у міжнародних договорах про уникнення подвійного оподаткування (перелік яких, нагадаємо, станом на 01.01.2012 р. наведено в листі ДПСУ від 12.01.2012 р. № 811/7/12-1017) звичайний комісіонер, який працює з нерезидентом за договорами комісії (за рахунок нерезидента, проте водночас від свого імені), також визначений як резидент (агент) із незалежним статусом, що дає підстави, керуючись міжнародними правилами (ст. 3, 103 ПКУ) та апелюючи до «незалежності» комісіонера-посередника, говорити про відповідний порядок оподаткування.

Людмила Солошенко, економіст-аналітик