Матеріальна відповідальність бухгалтера: за що та в якому порядку може застосовуватися

Матеріальна відповідальність бухгалтера: за що та в якому порядку може застосовуватися

Не секрет, що від бухгалтера на підприємстві залежить анітрохи не менше, ніж від керівника. А тому ціна його помилки може бути дуже високою. І платити її доводиться підприємству. Чи несе бухгалтер матеріальну відповідальність за допущені у своїй роботі помилки?

Ніна КОСТЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Якщо підприємство понесло матеріальні втрати внаслідок порушення бухгалтером покладених на нього трудових обов’язків, його можна притягти до матеріальної відповідальності відповідно до КЗпП.

Коротко нагадаємо загальні правила притягнення працівників до матеріальної відповідальності .

Із норм КЗпП випливає, що матеріальна відповідальність настає тільки:

1. Якщо шкода заподіяна внаслідок порушення покладених на працівника трудових обов’язків (ч. 1 ст. 130 КЗпП). Перелік трудових обов’язків працівника встановлюється у трудових договорах, посадових інструкціях тощо.

2. За пряму дійсну шкоду (ч. 2 ст. 130 КЗпП). За неотриманий підприємством прибуток працівник матеріальну відповідальність не несе. Так, до категорії прямої дійсної шкоди, до якої може мати відношення бухгалтер, відносять, зокрема:

а) витрати, заподіяні незаконними або необґрунтованими виплатами (переплатами) за цивільно-правовими договорами, а також переплатами на користь державного або місцевого бюджетів, фондів соціального страхування, якщо можливість стягнення таких виплат (переплат) з організацій (осіб), що їх отримали, втрачена. Так, бухгалтера, який, скажімо, помилився при заповненні платіжного доручення, унаслідок чого контрагенту за договором було перераховано суму, що перевищує розмір оплати за договором, може бути притягнуто до матеріальної відповідальності, але тільки за умови, що факт помилкового перерахування було виявлено вже після того, як підприємство-контрагент ліквідувалося або закінчилися строки позовної давності, тобто настали обставини, що перешкоджають можливості повернення помилково перерахованих коштів.

Інший приклад: виникнення в підприємства переплати за податковими зобов’язаннями. Нагадаємо: платник податків може або спрямувати переплату, що утворилася, у рахунок поточних платежів, або звернутися із заявою про повернення такої переплати протягом 1095 днів із дня її виникнення. Якщо зазначений строк буде пропущено, повернути суму такої переплати вже не вдасться. У такій ситуації підприємство може вимагати від бухгалтера відшкодувати шкоду;

б) витрати, спричинені зайвими виплатами на користь працівників (основної та додаткової заробітної плати, сум компенсацій, допомоги, інших виплат), за відсутності можливості стягнення цих сум із працівників, які безпідставно отримали відповідні суми. До категорії прямої дійсної шкоди належать і безпідставні натуральні виплати (видачі) на користь працівників.

Так, наприклад, якщо бухгалтер помилився при виплаті заробітної плати на користь працівника та зазначену переплату вже не можна повернути внаслідок закінчення строків давності, роботодавець може звернутися з вимогою про відшкодування матеріальної шкоди до бухгалтера, до обов’язків якого входило нарахування заробітної плати на момент, коли було допущено помилку;

в) виплачені на користь контрагентів за цивільно-правовими договорами, державного або місцевого бюджетів, державних органів суми неустойки, фінансових санкцій, пені.

Зазначена підстава притягнення бухгалтера до матеріальної відповідальності, як можна сміливо припустити, використовується на практиці найчастіше. Помилки, допущені бухгалтером при визначенні податкових зобов’язань, заповненні податкової звітності, несвоєчасне подання звітності, недотримання строків перерахування оплати за господарськими договорами та інші упущення, що можуть мати місце в роботі бухгалтера, неминуче призводять до штрафних санкцій, що накладаються на підприємство. Перекласти обов’язок з їх сплати на бухгалтера, навіть за наявності його вини, підприємство не може. Відповідальність має індивідуальний характер, а тому сплатити штраф підприємство повинно самостійно. Після цього в підприємства є можливість стягнути сплачені суми з бухгалтера, але тільки в передбаченому трудовим законодавством порядку, про який ітиметься далі;

г) виплати на користь інших суб’єктів в порядку відшкодування шкоди, оскільки організація відповідає за шкоду, заподіяну діями її працівників.

Наприклад, якщо з вини бухгалтера працівнику, який звільняється, було виплачено належні йому суми не в повному розмірі, унаслідок чого за весь період після звільнення і до погашення заборгованості перед колишнім працівником підприємство було змушене заплатити йому його середній заробіток, може бути поставлене питання про матеріальну відповідальність бухгалтера. Знову ж таки — на умовах, передбачених трудовим законодавством.

3. Шкода заподіяна винними протиправними діями (бездіяльністю) працівника (ч. 2 ст. 130 КЗпП) та не належить до категорії нормального виробничо-господарського ризику (ч. 4 ст. 130 КЗпП).

4. Працівник, який заподіяв шкоду, не перебував у стані крайньої необхідності (ч. 4 ст. 130 КЗпП).

Для покладання на працівника матеріальної відповідальності за заподіяну шкоду роботодавець повинен довести наявність усіх названих вище умов (ст. 138 КЗпП). Сам же роботодавець зобов’язаний створити працівнику необхідні умови для нормальної роботи (ч. 1 ст. 131 КЗпП). Якщо такі умови не створено, то це може бути підставою для зменшення судами розміру шкоди, що відшкодовується працівником. Так, бухгалтера не може бути притягнуто до матеріальної відповідальності на тій підставі, що підприємству довелося заплатити штраф за несвоєчасну сплату податкових зобов’язань, якщо причиною порушення строків стала відсутність у підприємства з причин, незалежних від бухгалтера, грошових коштів, які могли бути спрямовані на сплату податків. Не можна вимагати від бухгалтера й відшкодування суми штрафу, покладеного на підприємство у зв’язку з несвоєчасним поданням податкової звітності, якщо причиною порушення строків подання стало, наприклад, непідписання звітності керівником унаслідок його відсутності (хвороба, відрядження тощо) у ситуації, коли питання про те, хто має право діяти від імені керівника під час його відсутності, на підприємстві не врегульоване.

На підприємстві може бути розроблено та затверджено наказом керівника (директора) документ, що регламентує порядок притягнення працівників до матеріальної відповідальності. Із ним необхідно ознайомити всіх працівників підприємства. При розробці такого документа за основу можна взяти, наприклад, Методичні рекомендації Держводгоспу України з питань, пов’язаних із матеріальною відповідальністю працівників за трудовим правом України, визначенням розміру шкоди та порядком її покриття, затверджені наказом Держкомводгоспу від 26.04.2004 р. № 99.

Матеріальна відповідальність працівників за шкоду, заподіяну роботодавцю, може бути обмеженою, повною або кратною.

За загальним правилом, у разі заподіяння працівником матеріальної шкоди підприємству настає обмежена матеріальна відповідальність. Це означає, що працівник відшкодовує шкоду, заподіяну підприємству при виконанні трудових обов’язків, лише в межах завданої шкоди, але не більше свого середнього місячного заробітку . Розмір середньомісячного заробітку визначається відповідно до Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженого постановою КМУ від 08.02.95 р. № 100. Сума шкоди, що перевищує цей розмір, працівником не відшкодовується. Якщо ж фактична сума шкоди менше середнього місячного заробітку, то працівник зобов’язаний відшкодувати всю суму заподіяної роботодавцю шкоди. При цьому розмір заподіяної шкоди визначають за фактичними втратами на підставі даних бухгалтерського обліку, виходячи з балансової вартості (собівартості) матеріальних цінностей за вирахуванням зносу відповідно до встановлених норм (абзац перший ст. 135³ КЗпП).

Повна матеріальна відповідальність означає, що працівник повинен відшкодувати заподіяну роботодавцю шкоду в повному розмірі без будь-яких обмежень. Перелік випадків, при настанні яких працівник несе повну матеріальну відповідальність, наведено у ст. 134 КЗпП. Серед них — завдання шкоди нестачею, умисним знищенням або умисним пошкодженням матеріалів, напівфабрикатів, виробів (продукції), у тому числі при їх виготовленні, а також інструментів, вимірювальних приладів, спеціального одягу та інших предметів, виданих підприємством працівнику в користування (п. 5 ст. 134 КЗпП). Слід підкреслити: якщо таку шкоду завдано працівником через недбалість, то згідно зі ст. 133 КЗпП настає обмежена матеріальна відповідальність. Отже, щоб із працівника стягнути шкоду в повному обсязі, необхідно встановити, що нестачу, знищення або зіпсуття майна було допущено умисно. Якщо ж такі дії було вчинено внаслідок необережності або недбалості, то працівника можна притягти тільки до обмеженої матеріальної відповідальності (у розмірі середнього заробітку).

Повна матеріальна відповідальність покладається на працівника, якщо бракуючі або пошкоджені (знищені) матцінності було йому видано в користування у зв’язку з виконанням трудових обов’язків (як предмет або засіб виконання трудової функції) і це підтверджено документально (див., наприклад, ухвалу Апеляційного суду Харківської області від 03.03.2010 р. у справі № 22-ц-1192). Розмір шкоди в такій ситуації визначається за середніми цінами, що діють у цій місцевості на день відшкодування шкоди (абзац другий ст. 135³ КЗпП).

Деякі фахівці вважають, що в усіх випадках нестачі ТМЦ автоматичному застосуванню підлягає Порядок № 116, тим більше, що п. 11.12 Інструкції № 69 прямо до нього відсилає. Нагадаємо: на початку цього року до знайомого кожному бухгалтеру Порядку № 116 було внесено зміни, у результаті яких текст цього Порядку став помітно лаконічніше. Якщо раніше розмір збитків розраховувався підприємством самостійно згідно зі спеціально наведеними формулами (загальна формула та декілька спеціальних формул, що застосовувалися в разі крадіжки, нестачі або знищення (псування) окремих видів майна), то тепер установлено одне загальне правило (незалежно від виду товарно-матеріальних цінностей): розмір збитків визначається шляхом проведення незалежної оцінки згідно з національними стандартами оцінки. Для визначення розміру збитків, нанесених державі, територіальній громаді або суб’єкту господарювання з державною (комунальною) часткою у статутному капіталі, застосовується не Порядок № 116, а затверджена Кабміном методика оцінки майна. При цьому під національними стандартами оцінки маються на увазі: Національний стандарт № 1 «Загальні засади оцінки майна і майнових прав», затверджений постановою Кабміну від 10.09.2003 р. № 1440; Національний стандарт № 2 «Оцінка нерухомого майна», затверджений постановою Кабміну від 28.10.2004 р. № 1442; Національний стандарт № 3 «Оцінка цілісних майнових комплексів», затверджений постановою Кабміну від 29.11.2006 р. № 1655; Національний стандарт № 4 «Оцінка майнових прав інтелектуальної власності», затверджений постановою Кабміну від 03.10.2007 р. № 1185.

Для відшкодування працівником заподіяної шкоди, якщо її розмір не перевищує середнього місячного заробітку працівника, роботодавцю достатньо видати розпорядження для відшкодування ним шкоди шляхом утримань із його заробітної плати. Розпорядження видається у двотижневий строк із дня виявлення завданої шкоди.

Якщо ж працівник заперечує свою вину у заподіянні шкоди, або його звільнено, або закінчився строк для видання розпорядження, а також у разі перевищення розміру шкоди середнього місячного заробітку працівника, роботодавець протягом року із дня виявлення шкоди може звернутися з позовом до районного, районного в місті, міського суду (ст. 136 КЗпП).

Звернутися до суду з позовом може і сам працівник, який не згоден з відрахуваннями для покриття шкоди, здійсненими роботодавцем, або з їх розміром.

Водночас, якщо працівник, який притягується до матеріальної відповідальності, визнає свою вину та не заперечує проти розрахованого розміру шкоди, він може відшкодувати шкоду добровільно (ч. 5 ст. 130 КЗпП).

Покрити заподіяну роботодавцю шкоду , як добровільно відшкодовувану працівником, так і за рішенням суду, можна одним із таких способів:

1) шляхом утримання із заробітної плати працівника (а) за його заявою, (б) на підставі розпорядження керівника або (в) за рішенням суду. При цьому необхідно пам’ятати: якщо утримання здійснюється за розпорядженням керівника або за рішенням суду, то ст. 128 КЗпП і ст. 26 Закону про оплату праці передбачено обмеження на утримання із зарплати при кожній її виплаті — не більше 20 % суми «чистої» заробітної плати. Не допускаються утримання з вихідної допомоги, компенсаційних та інших виплат, на які згідно із законодавством не звертається стягнення (ст. 129 КЗпП). Якщо ж працівник вирішив відшкодувати шкоду добровільно, для чого подав заяву про відрахування відповідних сум із його зарплати, то він має право самостійно визначити розмір таких відрахувань без оглядки на 20-відсоткове обмеження;

2) шляхом унесення грошових коштів до каси або на банківський рахунок роботодавця — у цьому випадку розмір коштів, що вносяться, не обмежується;

3) за згодою власника (уповноваженого ним органу) працівник може передати для покриття заподіяної шкоди рівноцінне майно або виправити пошкоджене.

Слід зауважити: навіть якщо на момент виявлення матеріальної шкоди особа вже не перебуває у трудових відносинах із підприємством, для стягнення з такої особи завданої шкоди мають дотримуватися всі правила притягнення працівників до матеріальної відповідальності. Особливість полягатиме тільки в тому, що відносно особи, з якою вже розірвано трудовий договір, не можна застосувати такий спосіб стягнення, як відрахування із заробітної плати. Тому якщо шкода не буде відшкодована такою особою добровільно, роботодавцю доведеться займатися стягненням боргу в судовому порядку.

Що стосується сумісників, то вони несуть матеріальну відповідальність у загальному порядку. Будь-яких обмежень для стягнення з цієї категорії працівників завданої ними підприємству матеріальної шкоди законодавство не передбачає.

На практиці часто виникає запитання: притягнення до матеріальної відповідальності є правом роботодавця чи все ж він за наявності виявленого факту заподіяння шкоди підприємству зобов’язаний стягнути з винного завдану ним матеріальну шкоду? На нашу думку, слід виходити з того, що роботодавець наділений правом притягувати працівника до матеріальної відповідальності в порядку, передбаченому КЗпП та іншими чинними нормативно-правовими актами. Він може або реалізувати це право, або повністю або частково відмовитися від стягнення з винного працівника шкоди з урахуванням конкретних обставин, за яких було завдано шкоду*. Причому така відмова допустима незалежно від того, обмежену матеріальну відповідальність несе працівник чи в повному розмірі. Водночас власник приватного підприємства або засновники господарського товариства можуть обмежити вказане право керівника підприємства на відмову від стягнення з працівника заподіяної майнової шкоди (повністю або частково).

* Винятком із наведеного вище правила є підприємства, установи, організації, що фінансуються за рахунок бюджетних коштів, керівників яких за відмову від ужиття заходів щодо відшкодування завданої шкоди може бути, зокрема, притягнуто до відповідальності за ст. 164² КпАП у вигляді штрафу від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, тобто від 136 до 255 грн.

Якщо винну у заподіянні шкоди особу встановлено, але до матеріальної відповідальності не притягнено, суму заподіяної нею шкоди може бути розцінено податковим органом як дохід такої особи, незалежно від того, є вона ще працівником підприємства чи вже ні. Головне — факт перебування у трудових відносинах з підприємством на момент заподіяння шкоди.

Бухгалтер підприємства не є матеріально відповідальною особою. Його посада не передбачає виконання робіт, безпосередньо пов’язаних зі зберіганням, обробкою, продажем (відпуском), перевезенням або застосуванням у процесі виробництва переданих йому цінностей. До того ж цієї посади немає в Переліку посад і робіт, що заміщаються або виконуються працівниками, з якими підприємством, установою, організацією можуть укладатися письмові договори про повну матеріальну відповідальність за незабезпечення збереження цінностей, переданих їм для зберігання, обробки, продажу (відпуску), перевезення або застосування в процесі виробництва, затвердженому постановою Держкомпраці СРСР та Секретаріату ВЦРПС від 28.12.77 р. № 447/24* (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 59), що містить список посад працівників, з якими можна укладати договори про повну матеріальну відповідальність. А отже, такий договір з бухгалтером не укладається.

* Цей документ продовжує діяти на території України відповідно до постанови Верховної Ради України «Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР» від 12.09.91 р. № 1545-XII.

Виняток становлять лише випадки, коли бухгалтер виконує функції касира. За таких умов із ним обов’язково має бути укладено договір про повну матеріальну відповідальність.

Як звертає увагу Мінпраці в листі від 27.05.2008 р. № 146/06/186-88, договір про повну матеріальну індивідуальну відповідальність може укладатись у разі дотримання одночасно двох умов.

Першою умовою є наявність посади, яку обіймає працівник, або роботи, яку він виконує, у Переліку № 447.

Проте сьогодні визначення кола працівників, з якими може бути укладено договір про повну матеріальну відповідальність, значно ускладнене тим, що Перелік № 447 було складено в 1977 році, а записи до трудових книжок працівників робляться відповідно до Класифікатора професій 2010 року (див. статтю «Зустрічаємо новий Класифікатор професій» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 93), що зумовлює необхідність установлення співвідношення між Переліком № 447 та Класифікатором професій . Так, наприклад, договори про повну матеріальну відповідальність сьогодні можуть укладатися з начальником (завідувачем) складу (каси) та їх заступниками; касиром, головним (старшим) касиром, головним (старшим) контролером, контролером-касиром; управителем магазину, завідувачем товарного комплексу та їх заступниками; управителем підприємства харчування, завідувачем підприємства громадського харчування, керівником виробничого підрозділу в закладах ресторанного господарства тощо.

Друга обов’язкова умова: виконання обов’язків згідно з посадою, виконання роботи за спеціальністю має бути безпосередньо пов’язане зі зберіганням, обробкою, продажем (відпуском), перевезенням або застосуванням у процесі виробництва довірених працівникам цінностей.

Таким чином, один формальний момент (наявність посади або роботи в Переліку № 447) не дає підстави для укладення договору про повну матеріальну відповідальність, якщо серед трудових функцій працівника відсутні перелічені обов’язки. На думку Мінпраці, укладення договору про повну матвідповідальність у разі, коли посаду, яку обіймає працівник (роботу, що ним виконується), указано в Переліку № 447, але фактично до трудових обов’язків працівника такі функції не входять, суперечитиме законодавству. Наприклад, якщо контролер-касир фактично не здійснює приймання та видачу готівки, інші роботи з прийняття на зберігання, обробки, зберігання, відпуску матеріальних цінностей, то договір про повну матвідповідальність із ним укладати не слід.

Крім того, у деяких інших випадках, перелічених у ст. 134 КЗпП, бухгалтера також може бути притягнуто до повної матеріальної відповідальності, що полягає у відшкодуванні всього розміру шкоди, заподіяної підприємству. Це відбувається, якщо:

— майно чи інші цінності було отримано ним під звіт за разовою довіреністю або за іншими разовими документами;

— шкоди завдано його діями, що мають ознаки діянь, що переслідуються у кримінальному порядку;

— шкоди завдано, коли він перебував у нетверезому стані;

— шкоди завдано нестачею, умисним знищенням або умисним зіпсуттям матеріалів, напівфабрикатів, виробів (продукції), у тому числі при їх виготовленні, а також інструментів, вимірювальних приладів, спецодягу та інших предметів, виданих підприємством йому в користування;

— шкоди завдано не при виконанні трудових обов’язків.

Повертаючись до однієї з найбільш поширених ситуацій, коли з вини бухгалтера підприємству доводиться сплатити досить істотну суму штрафних санкцій, зауважимо, що за загальним правилом у цьому випадку керівнику необхідно:

1) звернутися до бухгалтера з метою отримання від нього письмових пояснень причин, які призвели до порушення вимог законодавства, що стало підставою для застосування санкцій до підприємства;

2) якщо вказані бухгалтером причини не виключають його вини в допущених порушеннях, керівник може видати наказ про притягнення бухгалтера до матеріальної відповідальності, з яким ознайомити бухгалтера;

3) якщо з дня отримання рішення про накладення на підприємство штрафних санкцій або, якщо таке рішення оскаржувалося, із дня закінчення процедури оскарження минуло не більше двох тижнів і бухгалтер не заперечує своєї вини, керівник може видати розпорядження про відшкодування матеріальної шкоди шляхом утримань із заробітної плати бухгалтера. Якщо хоча б одна з умов не дотримується, стягнення може здійснюватися лише в судовому порядку.

У ситуації, яка розглядається, слід пам’ятати, що згідно зі ст. 128 КЗпП при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не повинен перевищувати 20 %. Бухгалтер може піти назустріч підприємству та відшкодувати шкоду добровільно. У цьому випадку обмеження розміру щомісячних утримань не працює.