Спецводозбір-2012. Частина 2

Спецводозбір-2012. Частина 2

Порівняно з правилами справляння збору за спеціальне використання води в першому півріччі 2012 року, про які ми розповіли у статті «Спецводозбір-2012: оголошується заплив і для єдиноподатників!»*, дотепер залишилися незмінними ставки збору, порядок обчислення та сплати, а також форма звітності щодо нього. Водночас з 1 липня змінилися перелік платників та об’єкт обкладення цим збором, причому ці зміни настільки серйозні, що залишити їх без детального аналізу ми не можемо. Відповімо в сьогоднішній статті на основні запитання, що виникають у водокористувачів при підготовці звітності зі спецводозбору за 9 місяців.

Ігор ХМЕЛЕВСЬКИЙ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua

* Див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 29, с. 28.

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Закон № 4834 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 р. № 4834-VI.

Порядок № 1494 — Порядок справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затверджений постановою КМУ від 16.08.99 р. № 1494.

Інструкція № 231 — Інструкція про порядок обчислення і справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затверджена наказом Мінфіну, ДПАУ, Мінекономіки, Мінекобезпеки від 01.10.99 р. № 231/539/118/219.

Наказ № 1009 — наказ ДПАУ «Про затвердження форм податкових декларацій збору за спеціальне використання води» від 24.12.2010 р. № 1009.

Незважаючи на те що внесені в середині літа зміни до ПКУ, що стосуються спецводозбору, уже обговорювалися на сторінках нашого видання (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 55, с. 45), стисло нагадаємо їх суть.

Отже, пунктом 94 розд. I Закону № 4834 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 54, с. 2) до ст. 323 ПКУ, що визначає платників збору за спеціальне використання води, з 1 липня 2012 року додано новий п. 323.2, який ми зважаючи на його важливість наведемо повністю:

323.2. Не є платниками збору водокористувачі, які використовують воду виключно для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення (сукупності людей, які знаходяться на даній території в той чи інший період часу, незалежно від характеру та тривалості проживання, в межах їх житлового фонду та присадибних ділянок), у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та платників єдиного податку.

Для цілей цього розділу під терміном «санітарно-гігієнічні потреби» слід розуміти використання води в туалетних, душових, ванних кімнатах і умивальниках та використання для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані

Аналогічно було доповнено п.п. 324.4.1 ПКУ, унаслідок чого після зазначеної дати припинено справляння збору за воду, що використовується «у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та платників єдиного податку».

Найімовірніше, законодавці, які ініціювали такі зміни, міркували приблизно так: оскільки витрати на адміністрування водозбору значно перевищують суми цього збору, що належать до сплати більшістю підприємств та фізосіб-підприємців, буде доцільніше повернутися до «докодексної» практики його справляння. Насамперед ідеться, звісно ж, про звільнення суб’єктів господарювання від сплати збору за воду в обсягах, що споживаються для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб, тобто до того правила, що діяло до 01.01.2011 р.

Тим часом, незважаючи на настільки очевидні наміри законодавців, які, до речі, убачаються з пояснювальної записки до відомого законопроекту № 9661 (на його підставі було прийнято Закон № 4834), не можна стовідсотково стверджувати, що обговорювані зміни автоматично розставили все на ті самі місця, як це було до набуття чинності ПКУ. І причин цьому декілька.

1. З історії справляння збору за використання водних ресурсів ми пам’ятаємо, що відповідно до п. 16 Порядку № 1494 (втратив чинність на початку минулого року) збір не справлявся, зокрема, за воду, яка використовувалася для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення. У п. 4.8 Інструкції № 231, яка також припинила на сьогодні свою дію, конкретизувалося, що зазначений збір не справляється за воду, яка використовується у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб підприємств, установ, організацій незалежно від форми власності та громадян — суб’єктів підприємницької діяльності.

При цьому сам термін «санітарно-гігієнічні потреби» раніше не був визначений узагалі (ані у підзаконних нормативних актах, ані тим більше на рівні закону), унаслідок чого доводилося звертатися до роз’яснень уповноважених держорганів. Серед них лист ДПАУ від 16.06.2007 р. № 12216/7/15-0817 («Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 71), а також листи Держводгоспу України від 10.12.2007 р. № 4427/2/11-07 («Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 7) та від 12.03.2011 р. № 983/9/11-11 (останній стосується вже практики справляння спецводозбору за ПКУ, проте до внесення до нього змін Законом № 4834).

Порівняння чинного нині визначення цього терміна з п. 323.2 ПКУ (див. у врізці на с. 19) з тими визначеннями, які містяться в перелічених листах, свідчить на користь їх ідентичності. Проте після 1 липня податківці стали трактувати його жорсткіше ніж раніше, ще до набуття чинності ПКУ, зосередивши особливу увагу на слові «власних» (виділено нами вище напівжирним курсивом), що тут же позначилося, зокрема, на статусі водокористувачів — орендодавців нерухомості як платників спецводозбору (до детального аналізу цього питання ми ще повернемося).

2. Друга причина розбіжностей, що виникли з 01.07.2012 р. між старими («докодексними») та новими правилами справляння спецводозбору, криється в тому, що за минулі півтора роки оновилося законодавство про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності (подробиці див. у статті «Єдиний податок: нові правила роботи» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 95). Зрозуміло, це не могло не вплинути на порядок сплати «спрощенцями» в поточному році низки податків і зборів, у тому числі і збору за спеціальне водокористування (детальніше це питання також буде розкрито далі).

3. І останнє. Ідеться про необхідність сплачувати водозбір за «санітарно-гігієнічні» обсяги води в разі одночасного її споживання на інші потреби. Тут ситуація зворотна: чинне на сьогодні податкове законодавство регулює це питання ліберальніше, ніж до 01.01.2011 р., проте податківці не помічають цього послаблення та намагаються «фіскалити», як і раніше.

Як відомо, до набуття чинності ПКУ при використанні води одночасно для задоволення питних/санітарно-гігієнічних потреб та на інші цілі збір сплачувався з усього обсягу використаної води (така вимога тоді містилася в п. 4.5 Інструкції № 231). Зараз аналогічної норми в Кодексі немає, що не заважає податківцям у своїх роз’ясненнях по-старому формулювати фіскальні висновки на кшталт того, що прозвучав у листі ДПСУ від 01.08.2012 р. № 20820/7/15-2117: «…водокористувачі сплачують збір за спеціальне використання води на загальних підставах за весь обсяг фактично використаної води».

На наш погляд, такі висновки не можна вважати правильними, оскільки згідно з абзацом другим п.п. 324.4.1 ПКУ обсяги води, використані для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, не входять до об’єкта обкладення водозбором. Якщо системно трактувати норми розд. XVI цього Кодексу, то наявність зазначеного винятку свідчить про те, що існують суб’єкти господарювання, які не підпадають під дію п. 323.2 ПКУ (оскільки вони використовують воду на інші цілі, а отже, є платниками водозбору згідно з п. 323.1 цього Кодексу), у яких водночас є пільгові обсяги води (вода, що використовується на санітарно-гігієнічні потреби). В іншому разі п.п. 324.4.1 ПКУ взагалі зайвий, позаяк не існує платників, які б ним могли скористатися.

Відразу попередимо наших читачів: оскільки ДПСУ та нижчі за рівнем податкові органи дотримуються фіскального підходу до трактування нововведень, що обговорюються, то тим водокористувачам, які не мають наміру спорити з податківцями, спокійніше буде сплатити водозбір за всю спожиту воду.

Розглянемо докладніше в режимі «запитання — відповідь», як літні зміни до розд. XVI ПКУ позначилися на тих чи інших категоріях водокористувачів, а заразом торкнемося найбільш проблемних нюансів справляння збору за спеціальне використання води та подання звітності з нього. Почнемо з представників спрощеної системи оподаткування.

Перша частина цієї статті (її реквізити вказані у виносці на с. 19), серед іншого, мала на меті донести до платників єдиного податку думку про зміну з початку поточного року режиму їх обкладення спецводозбором. Пояснювалася така зміна тим, що з початку 2012 року на зміну колишньому «єдиноподатковому» законодавству прийшла гл. 1 розд. XIV ПКУ, тому за переліком податків і зборів, від сплати яких звільнялися єдиноподатники, слід було звертатися до п. 297.1 цього Кодексу. А оскільки в цьому переліку збір за спецводокористування не згадувався, то всі платники ЄП (як юридичні, так і фізичні особи) з початку 2012 року зобов’язані були сплачувати такий збір на загальних підставах. Більше того, протягом усього першого півріччя збір справлявся за весь обсяг спожитої води (без пільгування «санітарно-гігієнічних» обсягів), що, зрозуміло, поширювалося і на єдиноподатників (додатково про це можна прочитати в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 42, с. 32).

Оновлені правила справляння водозбору, що набрали чинності в другому півріччі, стосуються й єдиноподатників, але, на жаль, вони не повернули ситуацію в торішнє русло. Через це наразі виходить, що починаючи з 01.07.2012 р. водокористувачі — платники єдиного податку не повинні сплачувати водозбір тільки у випадку, якщо обсяги спожитої ними води пішли на задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічно потреб. Із цим погоджуються і податківці, про що свідчить консультація провідних фахівців ДПСУ, опублікована у відомчому виданні «Вісник податкової служби України», 2012, № 29, с. 24.

Якщо єдиноподатник здійснює водоспоживання на цілі, відмінні від питних і санітарно-гігієнічних, то він продовжує залишатися платником водозбору і далі. При цьому, повторимо, податківці наполягають на сплаті збору за весь обсяг фактично спожитої води (див. про це у згаданій вище консультації). Нашу думку з цього приводу викладено в попередньому розділі статті, а от дослухатися до неї чи ні — особиста справа кожного.

До речі, цілком могло так скластися, що в період з 01.01.2012 р. до 01.07.2012 р. якийсь єдиноподатник, використовуючи воду тільки на санітарно-гігієнічні потреби, помилково не сплачував водозбір та не звітував з нього. Як тепер йому вийти з цієї ситуації, якщо він, як і раніше, використовує воду тільки на зазначені цілі, а отже, не є більше платником цього збору?

Відповідаючи на це запитання, зазначимо, що набуття суб’єктом господарювання статусу платника водозбору за загальним правилом не супроводжується додатковою реєстрацією в органах ДПС, а отже, втрата такого статусу також не призводить до необхідності «розреєстрації»*. У зв’язку з цим, вочевидь, не повинно виникати будь-яких труднощів** з поданням пропущеної «водної» звітності зараз, проте при цьому слід розуміти, що відбулося порушення вимог п. 328.3 ПКУ в частині строків подання податкової декларації збору.

* Про те, що ж усе-таки робити платникам податків, які втратили такий статус з 01.07.2012 р., зокрема, подавати чи ні декларацію збору до кінця цього року, поговоримо далі.

** Наприклад, таких, з якими зустрічаються колишні платники ПДВ, що бажають уточнити свої декларації в межах дозволених 1095 днів, але вже після зняття з ПДВ-обліку.

Відповідно до ст. 120 ПКУ за вказане порушення до платника податків застосовується штраф у розмірі 170 грн. за кожен випадок неподання або несвоєчасного подання звітності. У цій ситуації водокористувач не подав декларацію за два звітні періоди (I квартал та I півріччя 2012 року), отже, на нього буде накладено штраф у розмірі 340 грн. (2 х 170 грн.). Якщо ж платник уже притягувався до відповідальності протягом року за несвоєчасне подання або неподання податкової звітності, то тепер порушення вважатиметься повторним і до нього буде застосовано штраф у розмірі 1020 грн. за кожну неподану декларацію (див. п. 120.1 ПКУ).

Утім, виправити власну помилку такому єдиноподатнику все ж варто. Інакше, якщо водокористувач самостійно не виправить таку помилку до того, як її буде виявлено податківцями, до нього буде застосовано більш суворі санкції. Так, відповідно до п.п. 54.3.1 ПКУ в разі неподання податкової декларації в установлений строк контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податків і додатково до штрафів за ст. 120 цього Кодексу (по 170 грн. або 1020 грн. за кожний звітний період) стягнути з платника штраф за ст. 123 ПКУ в розмірі 25 % (при повторному порушенні протягом 1095 днів — 50 %) суми визначеного податкового зобов’язання. Докладнішу інформацію про решту нюансів накладення штрафів за неподані (і не тільки єдиноподатником) декларації водозбору див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 43, с. 43.

Підсумовуючи викладене, зазначимо, що для виправлення допущеної помилки потрібно всього лише самостійно розрахувати суму збору за спецводокористування та подати звичайні звітні декларації водозбору, форми яких затверджено наказом № 1009. Крім того, сплатити нараховані в цих деклараціях суми водозбору слід не пізніше дня їх подання. У такому разі, як указується у відповідній консультації з ЄБПЗ за кодом 510.01, чинній до 12.08.2012 р., до порушника не застосовуються штрафні санкції та не нараховується пеня за несвоєчасну сплату податку, а посадові особи не притягуються до адмінвідповідальності. Щоправда, відносно штрафних санкцій податківці, схоже, переборщили (штрафи за ст. 120 ПКУ будуть у будь-якому разі, оскільки порушення строків подання звітності фактично сталося), але з іншими висновками консультації ми згодні.

На це запитання, що зустрічається доволі часто, ми вже відповідали навздогін змінам, унесеним Законом № 4834 до правил справляння спецводозбору (див. спецвипуск газети «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 8, с. 77). Тоді ми дійшли таких висновків.

Якщо договір на постачання води з водопостачальною організацією укладено орендарем, то:

а) у випадках, коли водоспоживання спрямовано на задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб орендаря (юридичної особи або фізичної особи — підприємця), такий орендар не буде платником зазначеного збору;

б) при використанні води також і на інші потреби водокористувач, тобто орендар, стає за загальним правилом платником спецводозбору (за версією податківців — за весь обсяг використаної води, за нашою версією — за виключенням води, що пішла на його санітарно-гігієнічні потреби).

Як бачимо, тут усе просто: оскільки наявність укладеного договору на постачання води з водопостачальником є первинним фактором при визначенні особи, яка має бути платником збору за спеціальне використання води при оренді об’єкта нерухомості (це випливає з абзацу другого п. 326.2 ПКУ), то орендодавець при такому розкладі взагалі залишається осторонь від проблеми сплати зазначеного збору за воду, спожиту у приміщенні, переданому ним в оренду.

Складніше у випадку, коли договір на постачання води з водопостачальною організацією укладено орендодавцем. У згаданій вище публікації зазначалося: якщо в переданому в оренду приміщенні орендар використовуватиме воду на задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, то, імовірно, об’єкт для справляння збору за спеціальне використання води виникати не повинен ані у орендаря (через те, що він не має договору з водопостачальною організацією), ані в орендодавця такого приміщення. Щодо останнього це можна мотивувати тим, що вода фактично використовується на ті цілі, які Законом № 4834 з 01.07.2012 р. спеціально виведено з-під обкладення спецводозбором, і тут не повинно мати значення, споживається ця вода працівниками орендодавця чи орендаря*.

* Принаймні, саме таким шляхом ішла практика справляння спецводозбору до набуття чинності ПКУ (ми писали про це в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 71, с. 38 і 2008, № 32, с. 17) і контролюючі органи цьому не опиралися.

На сьогодні не можна з повною впевненістю стверджувати, що податківці будуть так само, як ми, ліберально трактувати «звільняючі» норми Закону № 4834, що стосуються спецводозбору. Запитання, аналогічне сформульованому на початку цієї частини статті, в ЄБПЗ (див. підрозділ 270.01) поки що залишається без відповіді.

Заради справедливості слід зазначити про консультацію з того ж підрозділу, де йдеться про сплату спецводозбору в разі, коли орендодавцем є фізособа-підприємець. Її висновки такі: орендодавець не є платником збору тільки за умови використання води виключно для задоволення своїх власних питних і санітарно-гігієнічних потреб. Проте як тільки він почне використовувати воду на інші потреби та/або вода стане використовуватися для здійснення господарської діяльності* іншим суб’єктом господарювання (орендарем), який не має договору на постачання води або дозволу на спецводокористування, збір доведеться сплачувати за весь обсяг фактично використаної води.

* Щоправда, при цьому не зовсім зрозуміло, про який напрям використання води орендарем для здійснення своєї госпдіяльності говорять податківці. Якщо йдеться про суто виробничі потреби орендаря, то з їх висновками слід погодитися.

Як бачимо, і в цій консультації, і в останніх листах ДПСУ, присвячених спецводозбору (зокрема, від 01.08.2012 р. № 13653/6/15-2116 та особливо від 01.08.2012 р. № 20820/7/15-2117), надмірна увага акцентується на використанні води саме на власні санітарно-гігієнічні потреби як на необхідній умові звільнення від сплати збору. Утім, слово «власні» у цьому випадку слід розуміти абсолютно в іншому контексті. Задум законодавця, найімовірніше, полягав в тому, щоб в оновлених нормах ст. 323 і п.п. 324.4.1 ПКУ сказати не про санітарно-гігієнічні потреби суб’єкта господарювання (яких, до речі, юрособа взагалі мати не може), а про власні санітарно-гігієнічні потреби працівників.

Фіскальний підхід податківців, формально додержуючи букву закону, на жаль, вихолощує його суть, яка полягає в пільгуванні будь-якого «санітарно-гігієнічного» водоспоживання. Тому, як нам здається, за наявності в орендодавця договору на постачання води з водопостачальною організацією ситуація зі сплатою водозбору має виглядати так:

— якщо потреби орендаря у воді обмежено виключно санітарно-гігієнічними цілями, а орендодавець, у свою чергу, також не споживає воду з іншою метою, то водозбір у такому разі взагалі не сплачується. За наявності у орендодавця іншого водоспоживання він зобов’язаний сплачувати водозбір тільки за обсяги, використані на такі цілі (хоча за логікою податківців, йому доведеться заплатити і за «санітарно-гігієнічні» обсяги орендаря);

— якщо орендар напевне використовуватиме воду на виробничі потреби, то орендодавець стає платником збору за таку воду і має право передбачити в договорі оренди компенсацію збору.

До речі, напрями використання води орендарем досить легко визначити з договору оренди, проаналізувавши, на які цілі передано в оренду об’єкт нерухомості. Наприклад, оренда приміщення під офіс або магазин жодного іншого водоспоживання, крім санітарно-гігієнічного, і не передбачає. А от якщо будівля (споруда, приміщення) здаються під кафе, спортклуб, автомийку, інші виробничі потреби, то напрошується протилежний висновок. Водночас незрозуміло, чи погодяться з таким підходом податківці, а власної відповіді на запитання «Що є підтвердженням факту використання води суб’єктом господарювання виключно для власних питних і санітарно-гігієнічних потреб?» у підрозділі 270.07 ЄБПЗ вони поки що не дали.

Окремий інтерес викликає запитання, хто сплачуватиме спецводозбір, якщо в договорі оренди передбачено, що орендодавець власними силами здійснює прибирання переданого в оренду приміщення (вартість таких послуг входить до орендної плати)? Відповідь на нього ми б виводили з визначення терміна «санітарно-гігієнічні потреби» (див. у врізці на с. 19), яким охоплено у тому числі й використання води для утримання приміщень в належному санітарно-гігієнічному стані. От тільки чи погодяться податківці з тим, що орендодавець задовольняє власні санітарно-гігієнічні потреби, якщо миє підлогу у приміщеннях, зайнятих орендарем? Найімовірніше, вони вважатимуть, що орендодавець надає послугу з прибирання приміщення, отже, використовує воду у виробничих цілях, а тому зобов’язаний сплачувати спецводозбір…

Підбиваючи підсумок цієї частини статті, зауважимо, що уникнути непорозумінь щодо сплати водозбору як з контролюючими органами, так і між сторонами договору оренди, найдоцільніше за допомогою укладення орендарем прямого договору на постачання води з водопостачальною організацією. Якщо ж це технічно неможливо (наприклад, здаються в оренду торговельні площі в багатоповерховому торговельному центрі), тоді в орендодавця залишається два шляхи:

— чітко прописувати в договорі мету передачі нерухомості в оренду і виходячи з цього вирішувати питання щодо сплати водозбору згідно з нашими рекомендаціями, наведеними вище, будучи готовим відстоювати свою правоту в суді,

або

— погодитися з позицією податкових органів та сплачувати збір за весь обсяг води, використаний орендарем та орендодавцем (без зменшення його на «санітарно-гігієнічні» обсяги того та іншого).

На перший погляд, відповідь на це запитання досить проста. Так, у п. 326.7 ПКУ прямо прописано, що справляння збору за спеціальне використання води для потреб гідроенергетики, водного транспорту та рибництва не звільняє водокористувачів від сплати збору за спеціальне використання води (такий самий висновок міститься й у листі ДПСУ від 01.08.2012 р. № 13653/6/15-2116). Водночас, щоб внести однозначність до розуміння наведеної норми, її слід додатково прокоментувати.

Звернемося насамперед до п.п. 14.1.67 ПКУ, яким установлені напрями справляння цього загальнодержавного збору. Так, збір справляється за спеціальне використання води:

а) водних об’єктів;

б) отриманої від інших водокористувачів;

в) без її вилучення з водних об’єктів для потреб гідроенергетики і водного транспорту;

г) для потреб рибництва.

Зі змісту ст. 324 ПКУ, що визначає об’єкт обкладення збором, також видно, що законодавець виділяє випадки спеціального використання води без її вилучення з водних об’єктів (див. п. 324.2 цього Кодексу) та решту випадків (див. пп. 324.1 і 324.3 цього Кодексу).

Перша класифікаційна група — «без вилучення води з водних об’єктів» (відповідає абз. «в» п.п. 14.1.67 ПКУ) — у свою чергу поділяється на дві підгрупи:

— вода використовується для потреб гідроенергетики (тоді об’єктом обкладення збором згідно з п.п. 324.2.1 ПКУ є фактичний обсяг води, що пропускається через турбіни гідроелектростанцій для вироблення електроенергії)

та

— вода використовується для потреб водного транспорту (тут об’єктом обкладення збором згідно з п.п. 324.2.2 ПКУ є час використання поверхневих вод вантажним самохідним і несамохідним флотом, що експлуатується (залежно від його тоннажності), та пасажирським флотом, що експлуатується (залежно від кількості місць)).

Зауважимо, що для платників спецводозбору, які потрапляють до кожної із зазначених підгруп першої групи, розроблено власні податкові декларації збору (їх форми теж затверджено наказом № 1009), що дозволяє коректно відзвітувати з нього як підприємствам гідроенергетики, так і підприємствам водного транспорту.

До другої класифікаційної групи (її можна умовно назвати «з вилученням води з водних об’єктів») потрапляє, зокрема, випадок, коли вода використовується для потреб рибництва (відповідає абз. «г» п.п. 14.1.67 ПКУ). У цьому випадку об’єктом обкладення збором згідно з п. 324.3 ПКУ буде фактичний обсяг води, необхідної для поповнення водних об’єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів, у тому числі для поповнення, яке пов’язане із втратами води на фільтрацію та випаровування.

Крім того, до цієї ж класифікаційної групи належить найбільш поширений випадок, коли вода використовується шляхом забору з водних об’єктів та/або від первинних чи інших водокористувачів (відповідає абз. «а» і «б» п.п. 14.1.67 ПКУ). При цьому об’єктом обкладення збором згідно з п. 324.1 ПКУ є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання.

Для всіх платників спецводозбору, які потрапляють до другої групи, розроблено єдину податкову декларацію збору (її форму теж затверджено наказом № 1009). Цю декларацію застосовують як суб’єкти господарювання, які займаються розведенням риби, так і переважна більшість звичайних водокористувачів.

Так-от, цілком реальною є ситуація, коли підприємство гідроенергетики або підприємство водного транспорту, крім спеціального водокористування на свої основні потреби, тобто без вилучення води з водних об’єктів, користується також водою для задоволення інших виробничих потреб (наприклад, для приготування їжі та миття посуду у власній їдальні). Саме для такої ситуації і призначено процитований вище п. 326.7 ПКУ, що зобов’язує водокористувачів сплачувати спецводозбір не лише за воду, використану для цілей гідроенергетики та/або водного транспорту, а й для інших цілей. При цьому таким водокористувачам доведеться подавати декілька (як мінімум дві) податкових декларацій збору за відповідними формами за один і той самий звітний період.

До речі, і суб’єкти господарювання, які займаються рибництвом, не звільнені від сплати збору за воду, використану на «непрофільні» потреби (про це також ідеться в п. 326.7 ПКУ), але декларація за такі різновиди збору ними подається одна.

Зверніть увагу на такий важливий момент: якщо крім використання води для потреб гідроенергетики/водного транспорту/рибництва, «непрофільне» водокористування обмежується виключно задоволенням власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, то спецводозбір, на наше тверде переконання, слід сплачувати тільки за «профільне» водокористування, а не за сумарний обсяг води. Інакше кажучи, вимога податківців, висловлена ними, наприклад, у листі ДПСУ від 01.08.2012 р. № 20820/7/15-2117 («Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 67, с. 3) щодо сплати збору за весь обсяг фактично використаної води, на такі ситуації не поширюється.

Пунктом 324.1 ПКУ встановлено, що об’єктом обкладення збором є фактичний обсяг води, використаної водокористувачами, з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання, який обчислюється ними самостійно на підставі даних первинного обліку згідно з показаннями вимірювальних приладів (див. п 326.10 цього Кодексу).

За відсутності вимірювальних приладів обсяг фактично використаної води визначається водокористувачем за технологічними даними (тривалість роботи агрегатів, обсяг виробленої продукції або наданих послуг, витрати електроенергії, пропускна спроможність водопровідних труб за одиницю часу тощо). У разі відсутності вимірювальних приладів, якщо можливість їх установлення існує, збір сплачується у двократному розмірі.

Розглядаючи основні моменти обчислення спецводозбору в першому півріччі цього року, ми звертали увагу на відсутність на той час роз’яснень з приводу того, хто і на підставі якої інформації уповноважений робити висновок про неможливість установлення водолічильників. На сьогодні таке роз’яснення з’явилося у відповідній консультації з ЄБПЗ за кодом 270.07.

Так, податківці стверджують, що повноваження щодо визначення можливості встановлення вимірювальних приладів надано Міністерству регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України. У разі надання зазначеним Міністерством платнику збору за спеціальне використання води висновку про можливість установлення водолічильника такий платник сплачує збір у двократному розмірі.

Утім, не зрозуміло, хто і на підставі чого уповноважив Мінрегіон видавати такі висновки, адже згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади зобов’язані діяти тільки на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Додамо також, що в Положенні про це міністерство , затвердженому Указом Президента України від 31.05.2011 р. № 633/2011, про такі його повноваження нічого не зазначено. Не вдалося нам розшукати хоч якусь інформацію із цього приводу і на офіційному сайті Мінрегіону. Схоже, норма п. 326.10 ПКУ про двократний розмір збору, як і раніше, не працює.

На початку статті ми спеціально підкреслювали, що після набуття чинності змінами до ПКУ, унесеними Законом № 4834, порядок декларування сум водозбору, що підлягають сплаті, та форма такої декларації не змінилися. У принципі, це можна було б вважати відповіддю на поставлене запитання, коли б не один нюанс…

За загальним правилом, за спеціальне використання поверхневих і підземних вод, а також спеціальне використання води, що входить виключно до складу напоїв, суб’єкт господарювання щоквартально протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, повинен подати органу ДПС за місцем податкової реєстрації податкову декларацію збору, форму якої затверджено наказом № 1009. Крім того, як уже зазначалося, цим наказом затверджено форми податкових декларацій, що використовують для складання звітності зі збору за спеціальне використання води для потреб гідроенергетики та водного транспорту, але через певну специфіку ми їх тут не розглядатимемо.

Як відомо, декларація водозбору складається наростаючим підсумком з початку року (за I квартал, півріччя, 3 квартали, рік). У зв’язку з цим у суб’єктів господарювання, які сплачували збір у I півріччі поточного року та припинили сплачувати його після 01.07.2012 р. унаслідок використання води тільки на санітарно-гігієнічні цілі, виникло резонне запитання: як бути з поданням звітності до кінця року?

Згідно з роз’ясненням податківців з ЄБПЗ за кодом 270.07 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 83, с. 47), починаючи з ІІІ кварталу 2012 року суб’єкти господарювання, які не є платниками спецводозбору з викладених вище підстав, можуть не подавати податкову декларацію збору за наступні звітні періоди за умови повідомлення про це відповідного податкового органу за місцем податкової реєстрації та подання заяви про відсутність у них у наступних звітних періодах об’єктів обчислення збору.

Вважаємо, що хоча процедура подання такої заяви відносно спецводозбору чинним законодавством не передбачена, до вказаного роз’яснення варто дослухатися, оскільки певне раціональне зерно в ньому все ж є. А для більшої впевненості у правомірності своїх дій можна отримати індивідуальну податкову консультацію з місцевої ДПІ в порядку, установленому ст. 52 ПКУ. Наслідком застосування такої консультації буде те, що платника податків, який діяв відповідно до неї, не можна притягнути до відповідальності в разі скасування або внесення змін до неї в майбутньому (див. п. 53.1 ПКУ).

Головна особливість у цьому випадку полягає в тому, що протягом усього 2012 року, як ми пам’ятаємо, діють різні ставки збору (детальніше про це див. у редакційному коментарі до листа ДПСУ від 28.02.2012 р. № 5847/15-2117//
«Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 22). Унаслідок цього при складанні звітності за I квартал 2012 року податківці рекомендували в декларації спецводозбору відображати дані двома окремими рядками, з відповідною приміткою в цих рядках: «з 01.01.2012 р. по 12.01.2012 р. включно» та «з 13.01.2012 р. по 31.03.2012 р. включно».

Про порядок розподілу за такими рядками річного ліміту водоспоживання, установленого водокористувачу, роз’яснювалося у відповідній консультації з ЄБПЗ за кодом 270.04, висновки якої щодо 9-місячного звітного періоду можна сформулювати так:

— у першому періоді (з 01.01.2012 р. по 12.01.2012 р. включно) ліміт установлюється на рівні фактично використаної води за цей період, але не більше встановленого річного ліміту;

— у другому періоді (з 13.01.2012 р. по 30.09.2012 р. включно) ліміт установлюється в розмірі самостійно обчисленого річного ліміту на використання води, за вирахуванням фактично використаних обсягів води за перший період (у разі від’ємного значення цієї різниці ліміт на наступні періоди не визначається).

Утім, в іншій консультації з ЄБПЗ за тим же кодом ідею про заповнення декларації водозбору до кінця року двома рядками податківці вирішили проігнорувати. Тепер вони стверджують, що платники збору повинні подавати податкові декларації збору за спеціальне використання води наростаючим підсумком за півріччя, за 3 квартали 2012 року та за 2012 рік, відображаючи дані одним рядком.

Таким чином, згідно з останніми рекомендаціями ДПСУ в деклараціях водозбору за спеціальне використання води немає необхідності виділяти рядки:

— за півріччя — «з 01.01.2012 по 12.01.2012 включно» та «з 13.01.2012 по 30.06.2012 включно»;

— за 3 квартали 2012 року — «з 01.01.2012 по 12.01.2012 включно» та «з 13.01.2012 по 30.09.2012 включно»;

— за 2012 рік — «з 01.01.2012 по 12.01.2012 включно» та «з 13.01.2012 по 31.12.2012 включно».

Судячи з усього, у разі такого способу заповнення декларації все одно доведеться навести двома рядками ставки, що діяли в різні періоди, та фактичні обсяги водоспоживання за ці періоди, інакше взагалі неможливо коректно скласти декларацію водозбору. Ми дотримуємося саме такого підходу, проте не виключено, що при прийнятті декларації на місцях вимагатимуть згорнути і ці дані одним рядком, указавши при цьому в кол. 4 ставку, що діє сьогодні. Тому цей момент краще заздалегідь уточнити в своїй податковій інспекції.

Як бути в такому разі з лімітом, розрахованим за двома періодами окремо, особливо, якщо, скажімо, за 9 місяців відбулося його перевищення, залишається загадкою. Мабуть, податківці вважають, що всі розрахунки платник податків повинен виконати окремо, а в декларації навести лише підсумкові величини одним рядком.

На завершення статті розглянемо умовний числовий приклад.

Приклад. Підприємство, розташоване в м. Харкові, споживає воду на виробничі потреби з міського водопроводу (розмір ставки збору, який слід застосовувати в цьому випадку за кожним з періодів, ми обговорювали в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 42, с. 32). У договорі з водопостачальною організацією річний ліміт установлено на рівні 5000 м³. За показаннями приладу обліку за 9 місяців 2012 року підприємство використало 3250 м³, у тому числі за період до 13 січня 2012 року — 62 м³. За попередній звітний період (I півріччя 2012 року) нарахування з водозбору склали 1000 грн. (сума умовна).

У такому разі декларація за 9 місяців 2012 року має виглядати так:

Фрагмент заповнення декларації спецводозбору за 9 місяців 2012 року