Філії та податок на прибуток

Філії та податок на прибуток

Відкриваючи відокремлені підрозділи, слід мати на увазі, що філії в ПКУ також названо платниками податку на прибуток. Як філії можуть сплачувати цей податок, а також як їм слід вести податковий облік доходів та витрат, розглянемо в цій статті.

Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Як установлює п. 133.1 ПКУ, до платників податку на прибуток належать як суб’єкти господарювання — юридичні особи (п.п. 133.1.1 ПКУ), так і їх відокремлені підрозділи (п.п. 133.1.5 ПКУ). При цьому порядок сплати податку на прибуток підприємствами, які мають у своєму складі відокремлені підрозділи (філії), обумовлено п. 152.4 ПКУ. Так, згідно з цим пунктом підприємство, що має філії, розташовані на території іншої територіальної громади*, може сплачувати податок на прибуток одним з таких способів:

— самостійно (у такому разі філії сплачують податок на прибуток кожна «сама за себе» у загальновстановленому порядку);

— консолідовано (у такому разі податок на прибуток «за себе» та «за філії» за їх місцезнаходженням сплачує головне підприємство).

* Що стосується філій, розташованих на території однієї з головним підприємством територіальної громади, то вони разом з головним підприємством повинні розглядатися єдиним платником податку на прибуток (далі, кажучи про філії, матимемо на увазі філії, розташовані на території інших, ніж головне підприємство, територіальних громад).

Який зі способів сплати податку на прибуток вибрати — вирішує підприємство.

Проте в разі вибору консолідованого податку на прибуток слід ураховувати, що:

— про це потрібно «завчасно» — до 1 липня поточного року (п. 152.4 ПКУ) повідомити за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням своїх філій податкові органи, направивши їм Повідомлення платника податку про прийняття рішення про сплату консолідованого податку на прибуток підприємства (далі — повідомлення) за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 24.01.2011 р. № 36. Тому перейти, наприклад, з 1 січня 2013 року на консолідований податок на прибуток зможуть лише ті підприємства з філіями, які своєчасно повідомили про це податкові органи у відведений для цього строк (тобто відповідно до 1 липня поточного 2012 року);

— подавши такі повідомлення (повідомивши податківців), перейти на сплату консолідованого податку підприємство з філіями зможе тільки з початку наступного звітного року.

Виняток , щоправда, при цьому зроблено (тобто більш «прискорений» перехід на консолідований податок дозволено) лише для «безфілійних» платників податків, відокремлені підрозділи (філії), в яких уперше тільки створюються — такі підприємства, можуть відразу перейти на консолідований податок уже в році створення філії (про прийняття такого рішення платник податків повинен повідомити податкові органи протягом 20 днів із моменту його прийняття). Отже, таким платникам податків чекати, наприклад, початку наступного календарного року для переходу на консолідований податок не потрібно.

Якщо ж, навпаки, припустимо, чергову філію відкриває підприємство, яке вже має філії та вже сплачує консолідований податок, то рішення про сплату консолідованого податку також поширюватиметься на таку нову створену філію автоматично;

— протягом року змінювати вибраний порядок сплати податку на прибуток не дозволяється;

— вибраний порядок сплати податку не потребує щорічного підтвердження. Тому кожного разу щорік підтверджувати статус консолідованого (як і «самостійного») платника податку на прибуток (скажімо, шляхом щорічного подання податковим органам до 1 липня повідомлень) підприємству не потрібно, а необхідність у сповіщенні податкових органів у підприємства виникне тільки в разі зміни порядку сплати податку (тобто прийняття із цього приводу іншого рішення — наприклад, відмови від консолідованого податку та повернення до загального порядку сплати податку на прибуток, про що платнику податків також потрібно повідомити податкові органи за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням своїх філій у той самий строк — до 1 липня поточного року, подавши повідомлення в довільній формі, див. консультацію в розділі 110.04 Єдиної бази податкових знань, розміщеної на сайті ДПСУ, далі — ЄБПЗ).

На кожному зі способів сплати податку на прибуток філіями зупинимося докладніше.

У цьому випадку і головне підприємство, і його філії сплачують податок на прибуток кожне «за себе» окремо. При цьому філії самостійно ведуть податковий облік своєї діяльності в загальновстановленому порядку, складаючи та подаючи декларацію з податку на прибуток до податкових органів за своїм місцезнаходженням, керуючись загальними нормами ПКУ та наказу № 1213. У разі такої «роздільної» сплати податку до філії застосовуються всі положення законодавства про податок на прибуток (ведення обліку «податкових» доходів, «податкових» витрат, уключаючи амортизацію, складання декларації з податку на прибуток тощо).

До речі, зауважимо, що податківці в такому випадку наполягають на тому, що філії, які є самостійними платниками податку на прибуток і складають окремий баланс і відповідні форми фінансової звітності, повинні, дотримуючись п. 46.2 ПКУ, разом із декларацією з податку на прибуток подавати до органів ДПС також квартальну або річну фінансову звітність (консультація в розділі 110.30.01 ЄБПЗ). На наш погляд, такі вимоги безпідставні, оскільки в п. 46.2 ПКУ йдеться про подання «фінзвітності підприємства». Проте «окремий» баланс із відповідними формами фінзвітності, що складаються філією, цьому поняттю не відповідають. Адже фінансова звітність — це бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства в цілому (ст. 1 Закону про бухоблік). Через це при її складанні показники «окремих» балансів і відповідних форм фінзвітності, що складаються відокремленими підрозділами, включаються до «загального» балансу та фінзвітності підприємства — юридичної особи (п. 6 П(С)БО 2 «Баланс», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. № 87).

У цьому випадку податок на прибуток «за себе» та «за кожну з філій» сплачує головне підприємство. При цьому сума податку, що сплачується за філію, визначається розрахунково — виходячи із загальної суми нарахованого податку на прибуток (НПзаг), розподіленої пропорційно питомій вазі суми витрат філії (Вф) у загальній сумі витрат платника податків (Взаг) (п. 152.4 ПКУ), — а отже, чим більше витрати філії, тим більшою виявиться сума податку, що сплачується «за філію»:

Отже, розрахувавши за підсумками звітного періоду загальну суму податку на прибуток, платник податків потім, по суті, розподіляє її (пропорційно витратам, що виникли) на суму, що підлягає сплаті «за себе» та за кожну зі своїх філій, перераховуючи відповідно «за себе» суму податку, зменшену на суми, що сплачуються за свої відокремлені підрозділи. У такому разі, сплачуючи консолідований податок на прибуток «за філію», у платіжному документі в полі «Призначення платежу» головне підприємство вказує ідентифікаційний код ЄДРПОУ філії, за яку сплачується податок (п. 4.1 Методрекомендацій № 784; принагідно зауважимо, що Порядок заповнення документів на переказ у разі сплати (стягнення) платежів до бюджету, здійснення бюджетного відшкодування податку на додану вартість, повернення коштів, помилково або надміру зарахованих до бюджету, затверджено наказом Мінфіну України від 07.07.2012 р. № 817). При цьому варіант зі сплатою консолідованого податку, як правило, вигідний тим, що дозволяє при визначенні загальної суми оподатковуваного прибутку врахувати збитки окремої філії, що приводить у цілому до сплати підприємством меншої суми податку на прибуток.

Консолідована звітність (головного підприємства та філій). При сплаті консолідованого податку на прибуток відповідальним за складання звітності (так званої «консолідованої звітності») є головне підприємство, яке в ній враховує як результати власної діяльності, так і результати діяльності своїх філій. При цьому в «консолідованому» випадку:

(1) головне підприємство складає та подає податковим органам за своїм місцезнаходженням консолідовану декларацію з податку на прибуток (з проставлянням у вступній частині відмітки (Х) навпроти «Консолідована» у полі 1). Разом з такою консолідованою декларацією головне підприємство також складає та подає додаток ЗП, в якому відображається сума податку, що сплачується «за філії» та зменшує, у свою чергу, податкові зобов’язання головного підприємства.

Крім того, за кожною з філій головне підприємство складає Розрахунки податкових зобов’язань зі сплати консолідованого податку на прибуток підприємства (за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 24.01.2011 р. № 36, далі — Розрахунки), в яких відображається сума податку, що підлягає сплаті за кожну філію. Щодо кожної філії складається окремий Розрахунок (тому Розрахунків у підприємства буде стільки, скільки філій воно має). При цьому Розрахунки, як і декларація з податку на прибуток, складаються наростаючим підсумком з початку року та підписуються головним бухгалтером і керівником головного підприємства, а також керівником філії (консультація в розділі 110.04 ЄБПЗ);

(2) у свою чергу, складені головним підприємством Розрахунки податкових зобов’язань зі сплати консолідованого податку на прибуток підприємства філії подають податковим органам за своїм місцезнаходженням (консультація в розділі 110.04 ЄБПЗ). Розрахунки подаються філіями до податкових органів щокварталу протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, незалежно від того, виникло у звітному періоді консолідоване податкове зобов’язання чи ні. Докладніше про сплату консолідованого податку та складання консолідованої звітності див. також статтю «Вибираємо консолідований податок на прибуток — повідомляємо про це до 1 липня податківців» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 49.

А оскільки в будь-якому разі незалежно від вибраного порядку сплати податку на прибуток при підрахунку суми податкових зобов’язань філії важливо правильно визначити величину доходів та витрат, на особливостях їх формування при здійсненні філією господарської діяльності, і у тому числі як «внутрішніх» операцій (у взаємовідносинах з головним підприємством), так і «зовнішніх» (зі сторонніми партнерами), зупинимося детальніше.

У цілому, слід зауважити, облік доходів та витрат філії підпорядковується загальним правилам податкового обліку, установленим ПКУ, з тією лише різницею, що в разі, коли філія сплачує податок на прибуток самостійно (виступає самостійним платником податків), такий податковий облік доходів та витрат вона веде сама, тоді як при сплаті консолідованого податку на прибуток обов’язки з його ведення покладаються на головне підприємство.

Отже, у цьому випадку керуються загальними принципами податкового обліку:

— доходи визнаються філією за правилами ст. 135 — 137 ПКУ;

— витрати, що виникають у діяльності відокремленого підрозділу (уключаючи амортизацію), відображаються з урахуванням положень ст. 138 —
146 ПКУ. Так, зокрема, «податкова» собівартість товарів, робіт, послуг, реалізованих відокремленим підрозділом, визнається за правилами
п. 138.4 ПКУ, а інші витрати господарської діяльності (адміністративні, збутові та інші витрати) формуються з урахуванням положень п. 138.5 ПКУ.

Розглянемо приклад.

Приклад . Відокремлений підрозділ підприємства (філія — самостійний платник податку на прибуток) придбав товар на суму 6000 грн. (у тому числі ПДВ — 1000 грн.) та реалізував його покупцям. Виручка від реалізації склала 8400 грн. (у тому числі ПДВ — 1400 грн.).

В обліку операції відобразяться так:

Покупка та продаж товару філією

Водночас, якщо коло операцій на філії замикається (наприклад, філія сама оплачує витрати, що виникають, або реалізує придбані товари чи продукцію власного виробництва), то з визнанням доходів та витрат питань, як правило, не виникає. Інша річ, коли до відносин «підключається» головне підприємство — наприклад, товарно-матеріальні цінності передаються між підрозділами, або філія реалізує товар, придбаний головним підприємством, або оплачує товар, який прибуткує головне підприємство тощо. У зв’язку з цим розглянемо можливі ситуації та їх податкові наслідки детальніше.

Відразу зауважимо, що в подібних «внутрішніх» взаємовідносинах, насамперед, слід виходити з того, що головне підприємство та філія — це єдине ціле. Адже згідно зі ст. 95 ЦКУ філія — це всього лише окремий підрозділ юридичної особи, який розташований за межами її місцезнаходження та здійснює всі або частину її функцій. А отже, «внутрішні» операції (у ланцюжку «головне підприємство — філія») фактично відбуваються в межах однієї юридичної особи.

Рух грошових коштів, товарів, основних засобів між головним підприємством та філією. На жаль, норми ПКУ із цього приводу небагатослівні та прямо регулюють тільки «грошовий» випадок — рух між головним підприємством та його філіями сум фінансової допомоги (поворотної та безповоротної)*. Так:

— не впливає на податковий облік (тобто не включається до складу «податкових» доходів) надання/отримання безповоротної фінансової допомоги між головним підприємством та його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи (п.п. 135.5.4 ПКУ);

— не спричинюють жодних податкових наслідків (тобто не призводять до зміни витрат або доходів у податковому обліку) операції з отримання/надання поворотної фінансової допомоги між платником податків та його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи (п.п. 135.5.5 ПКУ).

* Хоча, точно кажучи, називати рух грошових коштів «усередині» однієї юридичної особи «наданням/отриманням фінансової допомоги», на наш погляд, усе ж не зовсім коректно (радше правильніше говорити про переміщення грошових коштів з рахунка на рахунок платника податків).

Таким чином, ані доходів, ані витрат у цьому випадку ні у філії, ні в головного підприємства не виникає.

Що стосується руху матеріальних цінностей між головним підприємством та його підрозділами, то щодо цього ПКУ умовчує. Водночас, як зазначалося, філія та головне підприємство є однією юридичною особою. Із цієї причини передача майна від головного підприємства до філії та навпаки не супроводжується переходом права власності (тобто не вважається продажем, п.п. 14.1.202 ПКУ). Тому рух товарно-матеріальних цінностей або основних засобів між головним підприємством та філією не спричинює жодних податкових наслідків (ані «податкових» доходів, ані «податкових» витрат за такими операціями ні в головного підприємства, ні у філії не виникає). До речі на те, що операція з передачі основних засобів або нематеріальних активів від головного підприємства філії не спричинює збільшення доходів та витрат ані в головного підприємства, ані у філії, зокрема, зверталася увага в листі ДПСУ від 11.11.2011 р. № 5402/6/15-1215 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 49, а також у консультації з розділу 110.09.01 ЄБПЗ. Як роз’яснювали контролюючі органи, при передачі основних засобів від головного підприємства відокремленому підрозділу право власності на них не передається, а відокремлений підрозділ тільки наділяється ними для здійснення господарської діяльності, тому така передача не вважається безоплатним отриманням основних засобів.

Щоправда, на одному моменті, пов’язаному з нарахуванням амортизації на основні засоби (ОЗ) філії, у цьому випадку слід зупинитися детальніше.

Амортизація ОЗ філії . Досить часто головні підприємства передають своїм філіям основні засоби для подальшого їх використання підрозділами у власній господарській діяльності. Як у такому разі бути з нарахуванням амортизації за такими ОЗ — хто має право амортизувати їх у своєму податковому обліку: головне підприємство чи філія?

Насамперед, наведемо думку податківців у цьому питанні, які вважають, що (консультація з розділу 110.09.01 ЄБПЗ):

— якщо філія є самостійним платником податку на прибуток і при цьому здійснила витрати на придбання або виготовлення основних засобів (або нематеріальних активів — НМА), то така філія має право здійснювати нарахування амортизації на такі ОЗ (НМА) за умови їх використання в господарській діяльності;

— якщо ж витрати на придбання та виготовлення ОЗ або НМА було понесено головним підприємством, то незалежно від використання таких ОЗ (НМА) у господарській діяльності філії нарахування амортизації за ними здійснюється головним підприємством.

Таким чином, податківці, як бачимо, висловлюються проти можливості нарахування філією амортизації на ОЗ, отримані від головного підприємства (дозволяючи філії амортизувати тільки ті ОЗ або НМА, витрати на придбання/виготовлення яких власне і було понесено («оплачено») самою філією). За версією податківців, передані філії ОЗ, як і раніше, має амортизувати в податковому обліку головне підприємство.

Утім, такий підхід контролюючих органів (що виник, мабуть, унаслідок «білих плям» у законодавстві) у ситуації з філіями нам здається не цілком коректним. Адже хоча філія дійсно і не здійснювала витрати на придбання або виготовлення отриманих від головного підприємства ОЗ, слід зауважити, що придбання ОЗ усе ж відбувається в межах однієї юрособи (!), усередині якої об’єкт у подальшому підлягає внутрішньому переміщенню (тобто відбувається вибуття об’єкта в головного підприємства (Дт 683 — Кт 10) та його отримання філією (Дт 10 — Кт 683)). У зв’язку з цим у такій непростій неврегульованій ситуації (коли виникає розрив між «придбанням» та «використанням») правильніше (особливо з урахуванням переходу від «старого» правила першої події до «методу нарахувань»), на наш погляд, усе ж говорити про те, що ОЗ, виділені філії головним підприємством, повинні підлягати «податковій» амортизації за місцем їх використання, тобто у податковому обліку філії. Проте можна підійти до ситуації, що розглядається, з іншого боку та, скажімо, узагалі поставити питання щодо «правомірності» нарахування головним підприємством амортизації (тобто зв’язку таких амортизаційних витрат у головного підприємства з його господарською діяльністю) за об’єктами ОЗ, які фактично використовуються за місцезнаходженням філії. До того ж, якщо, припустимо, такі ОЗ братимуть участь у філії у виробництві продукції, то у філії можуть виникнути додаткові складнощі — адже в разі дотримання таких роз’яснень податківців філії доведеться згодом якимсь чином (?) виключати «амортизаційну» складову з «податкової» собівартості виробів, що випускаються (щоб уникнути її повторного включення до «податкових» витрат — зважаючи на нарахування амортизації головним підприємством), що зробити буде досить проблематично.

До речі, аналогічно ситуація з амортизацією ОЗ складається і при сплаті консолідованого податку на прибуток — як і в колишні «докодексні» часи, до витрат філії включають амортизацію ОЗ, виділених філії головним підприємством та розташованих за місцезнаходженням відокремленого підрозділу (філії). Нагадаємо, що раніше цей момент прямо обумовлювався нормами п.п. 2.1.3 Закону про податок на прибуток, а також в п. 9 «старого» Порядку № 68, де уточнювалося, що сума податку на прибуток «за філію» визначається пропорційно питомій вазі витрат філії та амортизаційних відрахувань, нарахованих на ОЗ платника податків, які розташовані за місцезнаходженням філії (відокремленого підрозділу). І хоча норми п. 152.4 ПКУ і наказу № 36 (до якого, на жаль, жодного супроводжувально-пояснювального «консолідованого» Порядку більше не додається), що прийшли їм на зміну, цей момент тепер не уточнюють, підхід до нарахування амортизації в консолідованому випадку, вважаємо, має зберегтися та залишитися тим самим.

«Внутрішні» операції між головним підприємством та філією розглянемо на прикладі.

Приклад. Головне підприємство передає своїй філії для використання в господарській діяльності:

— вантажний автомобіль (первісна вартість автомобіля — 50000 грн., залишкова вартість — 40000 грн., сума нарахованого зносу — 10000 грн.);

— МШП (малоцінні швидкозношувані предмети: інвентар, інструменти, спецодяг) — на суму 3500 грн.;

— товари вартістю 8000 грн.

В обліку сторін операції відобразяться так:

«Внутрішня» передача товарно-матеріальних цінностей

(від головного підприємства — філії)

У діяльності підприємств, що мають філії, можливі випадки, коли в операціях із зовнішніми партнерами одночасно беруть участь і головне підприємство, і філія: наприклад, філія отримала товар, придбаний головним підприємством, або головне підприємство купило товар, передавши його в подальшому філії для продажу, або філія реалізувала товар, гроші за який надійшли головному підприємству, тощо. Як бути з відображенням «податкових» доходів та витрат у цьому випадку?

Ситуація, що розглядається, ускладнюється, насамперед, тим, що ПКУ жодних спеціальних правил з формування доходів та витрат філій і головного підприємства в подібних випадках не містить. Водночас, пригадавши минуле, зауважимо, що за часів Закону про податок на прибуток у таких випадках, як відомо, вирішальним та визначальним у формуванні доходів та витрат було правило «першої події». Тобто тоді, дотримуючись цього принципу, доходи/витрати відображав в обліку той підрозділ , на який за операцією припадала перша з подій (при придбанні — відповідно оприбуткування чи оплата, при продажу — оплата чи відвантаження). До того ж «за» такий порядок обліку на той момент (причому як при консолідованому податку, так і в разі самостійної сплати філією податку на прибуток) висловлювалися і контролюючі органи (див., наприклад, консультації в рубриці «Думка фахівців офіційних органів» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 20, с. 27).

Проектуючи ці правила на сьогодення, логічно дійти висновку, що «податкові» наслідки за здійснюваними операціями тепер повинні виникати в обліку того підрозділу, в якого настає момент визнання доходів/витрат згідно з правилами «дохідно-витратних» ст. 137 — 138 ПКУ.

Розглянемо цей момент докладніше на прикладі таких ситуацій.

Ситуація 1. Товар оплатило головне підприємство, а прибуткує — філія. У цьому випадку, хоча головне підприємство й оплатило товар (який у подальшому надійде філії), проте в податковому обліку головного підприємства така операція не спричинить жодних наслідків. Адже згідно з п.п. 139.1.3 ПКУ суми попередньої оплати товарів, робіт, послуг витратами платника податків не вважаються. А отже, на податковий облік головного підприємства перерахована оплата «за товар філії» жодним чином не вплине.

Причому на наступному етапі — отриманні товарів філією — у філії витрат також ще не виникне (адже умови визнання витрат допоки не дотримуються). А витрати у філії з’являться тільки тоді, коли будуть дотримані правила «витратних» пп. 138.4 — 138.5 ПКУ. Тобто вартість отриманих товарів потрапить до «податкових» витрат філії або у складі «податкової» собівартості реалізованих товарів (у разі продажу таких товарів філією), або в періоді використання таких товарів філією з віднесенням на витрати діяльності (у разі використання отриманих товарів філією для адміністративних або збутових потреб). Отже, «податкові» витрати в цій ситуації, на наш погляд, повинні виникати в того підрозділу (у цьому випадку — у філії), в якого дотримуються критерії визнання витрат згідно з пп. 138.4, 138.5 ПКУ у цьому випадку.

Ситуація 2. Філія реалізувала товари, отримані від головного підприємства. На продовження ситуації, описаної вище, розглянемо випадок, коли товар, що надійшов до філії від головного підприємства, призначається у філії для продажу (буде реалізовано покупцям). У такому разі при дотриманні правил п. 138.4 ПКУ логічно виходити з того, що «податкові» витрати (у вигляді «податкової» собівартості реалізованих товарів) повинні виникати саме у філії, одночасно з якими філія також повинна буде відобразити й «податкові» доходи від продажу (п. 137.1 ПКУ). Отже, використовуючи метод нарахувань, податкові наслідки від продажу товарів у цьому випадку («податкові» доходи з одночасними «податковими» витратами) логічно відобразити філії (хоча, наприклад, у консультації з розділу 110.04 ЄБПЗ висловлювалася думка, що доходи в цьому випадку виникають у філії, тоді як витрати повинне показати головне підприємство*).

* І хоча в ЄБПЗ термін дії такої консультації обмежений датою «до 01.07.2012 р.», це навряд чи (на тлі незмінних норм ПКУ) може свідчити про зміну поглядів податківців. — Прим. ред.

Для порівняння зазначимо, що ситуація була б зворотною, якби товари, придбані (оплачені), наприклад, філією, потім передавалися для продажу головному підприємству. У такому разі податкові наслідки від продажу («податкові» доходи та витрати згідно з пп. 137.1, 138.4 ПКУ), вважаємо, відобразило б в податковому обліку головне підприємство.

Ситуація 3. Філія продала товар, гроші за який надійшли головному підприємству. У цьому випадку слід зауважити, що з переходом від «докодексного» правила першої події до методу нарахувань за ПКУ проведення грошових розрахунків та надходження коштів за товар (неважливо — передоплатою або післяплатою є платежі) не впливає на податковий облік і до виникнення «податкових» доходів не призводить (п.п. 136.1.1 ПКУ). Тому навіть якщо, припустимо, за товар, який збирається реалізувати філію, передоплата (виручка) надійшла головному підприємству, то на податковий облік головного підприємства таке надходження передоплати ніяк не вплине. А податкові наслідки від продажу (з урахуванням положень пп. 137.1, 138.4 ПКУ) виникнуть у сторони, що фактично реалізувала товар (передала товар покупцю), — тобто в обліку філії.

Таким чином, для відображення податкових наслідків за операціями із «зовнішніми» партнерами, на наш погляд, важливо, насамперед, орієнтуватися на загальні правила визнання доходів та витрат, установлені ст. 137 — 138 ПКУ. При цьому «податкові» доходи/витрати, вважаємо, повинні виникати у того підрозділу, в якого такі критерії визнання доходів та витрат дотримуються.

Окремо слід зазначити про відповідальність при консолідованій сплаті податку на прибуток. Так, як передбачає п. 152.4 ПКУ, у разі сплати консолідованого податку на прибуток відповідальність за своєчасне та повне внесення сум податку до бюджету за місцезнаходженням відокремлених підрозділів несе платник податків, у складі якого знаходяться такі відокремлені підрозділи (тобто головне підприємство).

Зауважимо, що в минулому (у «докодексні» часи, коли аналогічне «штрафне» застереження існувало й у «старому» п.п. 2.1.3 Закону про податок на прибуток) детальніше цей момент пояснював лист ДПАУ від 19.09.2009 р. № 20375/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 84. У ньому, зокрема, зазначалося, що при консолідованій сплаті податку на прибуток штрафні санкції (причому як за несплату податку «за філію», так і за неподання Розрахунку філією) застосовуються до головного підприємства. У такому разі про факт допущеного порушення податкові органи за місцезнаходженням філії повідомлять до податкових органів за місцезнаходженням головного підприємства, де вже на підставі отриманої інформації буде складено акт та виписано на головне підприємство «штрафне» повідомлення-рішення.