Філії та ПДВ

Філії та ПДВ

Головною рисою, що характеризує взаємовідносини філій з ПДВ, є те, що такі підрозділи за жодних обставин не визнаються платниками цього податку, у зв’язку з чим їх продаж/купівля призводять до зміни податкових наслідків безпосередньо в головного підприємства. Водночас останнє з метою оптимізації відносин з контрагентами та коректного обчислення ПДВ має право делегувати філіям право на складання певних податкових документів. Про всі ці питання, уключаючи порядок такого делегування, поговоримо в цій статті.

Віталій СМЕРДОВ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

У розумінні ПДВ філія не є особою (п.п. 14.1.139 ПКУ), а тому й самостійним платником цього податку бути не може (див. лист ДПСУ від 04.05.2012 р. № 7754/6/23-50.0114): у його контексті головне підприємство* та філії слід розглядати як загальне та окреме, що серед іншого зумовлює й відповідний порядок складання ПДВ-звітності (див. про це далі).

* Зверніть увагу, що в цьому контексті йдеться лише про підприємства. Що стосується підприємців, то вони не можуть створювати ні філій, ні інших відокремлених або структурних підрозділів. Докладніше про це питання див. в одному з матеріалів цього номера.

У зв’язку з цим логічно, що операції з передачі товарів/послуг у межах головного підприємства та його філій, уключаючи операції між такими філіями, не є об’єктом оподаткування, що підтверджує і ДПСУ (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.05). Виняток із цього правила може мати місце лише в тому випадку, якщо така передача пов’язана з використанням товарів (послуг) у негосподарській діяльності або діяльності, що не обкладається ПДВ або пільгується, — звичайно, за умови, що під час купівлі таких товарів (послуг) було збільшено податковий кредит. У такому разі платник має відобразити умовне постачання** в порядку, передбаченому п. 198.5 ПКУ (також див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 57, с. 46).

** Таке умовне постачання супроводжується необхідністю складання податкової накладної. Особливості заповнення її окремих реквізитів див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 35, с. 10; № 8. Крім того, нагадуємо, що така податкова накладна не підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 40).

У свою чергу, у решті випадків (тобто при взаємодії філій з іншими особами) наслідки з ПДВ підпорядковуються загальним правилам, а також певним особливостям. Зокрема:

1) якщо особу ще не зареєстровано платником ПДВ, то постачання її філією товарів/послуг необхідно враховувати при розрахунку 300-тисячного реєстраційного ліміту згідно з п. 181.1 ПКУ, на що в докодексний період вказували й податківці (див. п. 1 листа ДПАУ від 06.04.2009 р. № 7124/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 48, с. 10). При цьому ставитися до відстеження цього ліміту слід якнайсерйозніше, оскільки несвоєчасне подання ПДВ-реєстраційної заяви за формою № 1-ПДВ загрожує досить неприємними наслідками (див. про них в Узагальнюючій податковій консультації з окремих питань, пов’язаних з обов’язковою реєстрацією осіб як платників податку на додану вартість, затвердженій наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 588 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 59, с. 4);

2) якщо особу зареєстровано платником ПДВ:

2.1) така особа має забезпечити наявність у філіях копій Свідоцтв ПДВ, засвідчених податківцями в порядку, установленому п. 3.16 розділу ІІІ Положення № 1394 (п. 183.11 ПКУ). Нагадуємо, що для такого засвідчення до податкового органу за місцем свого ПДВ-обліку необхідно подати заяву за формою № 2-РК та відповідну кількість копій Свідоцтва, а також пред’явити його оригінал. Якщо надалі платник підлягає ПДВ-розреєстрації, то він має повернути податківцям як оригінал Свідоцтва, так і всі його засвідчені копії. Водночас мусимо зауважити, що відповідальності за незабезпечення наявності у філіях копій свідоцтв, а також за їх повернення при ПДВ-розреєстрації в ПКУ не передбачено;

2.2) постачання філіями товарів (послуг) призводять до виникнення ПДВ-зобов’язань платника в загальному порядку, у тому числі якщо він не делегував філії право складання податкових накладних (див. про це далі), — у такому разі обов’язок щодо складання та реєстрації податкових накладних покладається на головне підприємство;

2.3) купівлі філіями товарів (послуг) дають право на відображення податкового кредиту (при додержанні загальних умов), у тому числі якщо платник не делегував філії право складання податкових накладних, — у такому разі у «вхідній» податковій накладній має бути зазначено дані лише головного підприємства.

При цьому платники ПДВ, які мають філії, можуть вести ПДВ-облік (уключаючи складання податкових документів) виключно головним підприємством. Однак зручним такий порядок не назвеш. У зв’язку з цим у подібній ситуації вони найчастіше делегують філіям право на складання податкових накладних і ведення частини Реєстру виданих та отриманих податкових накладних (далі — Реєстр) — таку можливість прописано в п. 1 Порядку № 1379 та п. 2 Порядку № 1002. Крім того, необхідно враховувати: якщо філії делеговано право складання податкових накладних, то одночасно з цим на неї покладається обов’язок щодо ведення частини Реєстру (хоча слід зауважити: Реєстр філії є складовою частиною загального Реєстру платника та окремо податківцям не подається). Далі розглянемо умови для такого делегування та порядок його здійснення.

Виходячи з п. 1 Порядку № 1379 і п. 2 Порядку № 1002 головне підприємство може делегувати філії право складання податкових накладних та ведення частини Реєстру тільки за умови, що така філія здійснює самостійно:

1) постачання та/або купівлю товарів/послуг . При цьому про самостійне здійснення подібних операцій можна говорити лише з певною часткою умовності, оскільки філії, як відомо, діють лише в межах, установлених положенням про них (ч. 3 ст. 95 ЦКУ), — тобто рівно тією мірою, яку передбачило для них головне підприємство;

2) розрахунки з постачальниками/покупцями (у цій частині самостійність теж доволі умовна, про що див. вище). У зв’язку з цим нагадаємо, що згідно з ч. 4 ст. 64 ГКУ, а також п. 1.3 Інструкції № 492 юридичні особи — резиденти мають право відкривати розрахункові/депозитні рахунки в банках через свої відокремлені підрозділи, уключаючи філії: порядок такого відкриття та перелік необхідних документів установлено п. 3.3 Інструкції № 492. Крім того, філії можуть здійснювати розрахунки з постачальниками/покупцями і в готівковій формі.

Установлення подібних умов відповідає логіці , адже здебільшого необхідність у складанні філіями податкових накладних і веденні ними частини Реєстру виникає тільки при додержанні цих умов. При цьому деякі моменти в їх застосуванні привертають увагу. Зокрема: чи обов’язкове їх додержання для цілей такого делегування? Якщо філія відповідно до положення про неї не має права здійснювати жодної діяльності та розрахунків з постачальниками/покупцями, то і в самостійному складанні нею податкових накладних (а також веденні нею Реєстру) немає потреби. Водночас, якщо згідно з положенням філія може здійснювати таку діяльність/розрахунки, то й питання про додержання цих умов відпадає — причому, на нашу думку, значення має не фактичне здійснення операцій/розрахунків (їх якраз може й не бути), а право такого здійснення, установлене в положенні.

Крім того, може виникнути запитання: чи необхідне одночасне додержання умов і в частині постачань/купівель, і в частині розрахунків? Формальне прочитання п. 1 Порядку № 1379 і п. 2 Порядку № 1002, зокрема, наявність у них сполучника «і» свідчить про те, що філія, якій делегується право складання податкових накладних і ведення частини Реєстру, повинна мати право не лише продавати/купувати, а й самостійно здійснювати розрахунки з постачальниками/покупцями. Одночасно з цим необхідно зауважити, що часто постачання товарів/послуг здійснюються філіями, тоді як оплата за них перераховується на рахунок головного підприємства. На нашу думку, платник і в такому разі (якщо при цьому філія згідно з положенням про неї не має права здійснювати розрахунки) може надати філії право на складання податкових накладних та ведення частини Реєстру. Як мінімум тому, що формально податківці не мають права йому в цьому відмовити, про що також див. далі. Хоча у зв’язку з цим безпечніше все-таки прописувати в положенні про філію у тому числі й право здійснення розрахунків.

Це питання найоптимальніше зобразити у вигляді алгоритму. Зокрема, для такого делегування платник має здійснити такі заходи.

1. Прийняти рішення про це, оформлене письмово у вигляді наказу* (зауважте, що таке рішення приймається виключно головним підприємством, тоді як філію подібними повноваженнями не наділено). Крім того, на цьому етапі слід визначитися з кількістю філій, яким це право буде делеговано, оскільки за наявності декількох філій таке рішення поширюватиметься лише на ті з них, які названо в Повідомленні (зміст п. 1 Порядку № 1379 і п. 2 Порядку № 1002 може наштовхнути на думку, що рішення поширюється на всі філії та структурні підрозділи, однак вважаємо, що воно має стосуватися лише тих із них, які перелічено в наказі), про що див. далі.

* Ні Порядок № 1379, ні Порядок № 1002 не вказують на необхідність видання письмового наказу. Водночас подібний порядок з метою доведення наявності у філій відповідних прав є найлогічнішим.

2. Присвоїти філіям , яким делегується право складання податкових накладних і ведення частини Реєстру, числовий код (він заноситься до графи 1 Повідомлення, про яке див. далі). У цій частині зверніть увагу на такі моменти:

1) код має складатися виключно з чисел — без крапок, літер, розділових знаків, інших символів;

2) код має складатися не більше ніж із чотирьох чисел (тобто від 1 до 9999), на що вказують і податківці (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21). Необхідність додержання цієї вимоги, на думку ДПСУ, спричинена тим, що форма податкової накладної містить для цього показника лише 4 клітинки, водночас як додавати до заголовної частини форми накладної додаткові клітинки не можна. При цьому про заповнення податкової накладної філії див. далі.

3. Подати до податкової інспекції за місцем своєї ПДВ-реєстрації Повідомлення про делегування філіям (структурним підрозділам) права виписки податкових накладних та ведення частини Реєстру отриманих та виданих податкових накладних (далі — Повідомлення) за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 25.11.2011 р. № 1492 (зокрема, додаток 2 до Порядку № 1492). При цьому зауважте: у п. 1 Порядку № 1379 і п. 2 Порядку № 1002 ідеться лише про письмове повідомлення податківців. Однак, на нашу думку, цю вказівку потрібно тлумачити ширше, а тому вважаємо, що якщо декларація подається в електронній формі, то в електронній формі може бути подано й Повідомлення (при цьому його паперовий варіант податківцям надавати не потрібно). Крім того, на увагу заслуговує те, що таке Повідомлення подається не щодо кожної окремої, а відразу ж стосовно всіх філій (інших відокремлених і структурних підрозділів), яким головне підприємство надає відповідне право.

Відразу ж ураховуйте, що цей документ має самостійний статус і не є ні ПДВ-звітністю, ні додатком до декларації (хоча й подається виключно разом з нею). У зв’язку з цим, якщо декларацію з ПДВ буде визнано недійсною**, то на Повідомлення це рішення, імовірно, поширюватися не повинно. Приклад його заповнення було наведено в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 13, с. 44, тому в цій статті ми лише нагадаємо особливості заповнення окремих реквізитів:

1) числовий номер філії (графа 1) — стосовно цього показника див. вище;

2) код ЄДРПОУ (графа 2) — нагадуємо, що згідно з п. 4 ст. 4 Закону № 755 відокремлені підрозділи не підлягають державній реєстрації. Водночас реєстрації підлягають певні відомості про такі підрозділи. Більше того, відокремленим підрозділам присвоюється свій код ЄДРПОУ. Таким чином, оскільки в нашому випадку йдеться про філії, тобто про відокремлений підрозділ (ч. 1 ст. 95 ЦКУ), то до графи 2 Повідомлення необхідно внести саме її код ЄДРПОУ*;

* Водночас, якби йшлося тільки про структурний підрозділ (ч. 1 ст. 64 ГКУ), то в Повідомленні довелося б проставити код ЄДРПОУ головного підприємства.

3) найменування філії (графа 3) — найменування філії є одним із реквізитів, що вносяться до Єдиного державного реєстру (п. 2 ст. 28 Закону № 755). Порядок його написання підпорядковується загальним правилам, установленим для юридичних осіб, і, крім того, таке найменування має містити слово «філія»** і вказувати на приналежність до відповідної юридичної особи;

** У випадку з іншим відокремленим підрозділом наводиться інша, відповідна йому, вказівка: наприклад, постійне представництво.

4) податкова адреса філії (графа 4) — нагадуємо, що місцезнаходження відокремлених підрозділів (уключаючи філії) належить до відомостей, які включаються до Єдиного державного реєстру (п. 2 ст. 28 Закону № 755). Відповідно до п. 45.2 ПКУ податковою адресою юридичної особи (її відокремленого підрозділу) є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про що містяться в Єдиному державному реєстрі. У зв’язку з цим у графі 4 Повідомлення має бути зазначено місцезнаходження філії, інформація про яку міститься в Єдиному державному реєстрі.

Таке Повідомлення подається разом з декларацією за (п. 13 розділу III Порядку № 1492):

1) звітний період (місяць, квартал), в якому було прийнято рішення про делегування. Крім того, ми вважаємо, що філія має право складати податкові накладні з моменту прийняття рішення (видання наказу), не очікуючи подання Повідомлення в наступному звітному періоді, про що докладніше див. далі;

2) звітний період (місяць, квартал), в якому відбувалися зміни в переліку філій, — при цьому в такому Повідомленні вказуються всі уповноважені філії, а не лише ті, в яких відбулися зміни. При цьому в нашому випадку краще говорити не просто про перелік філій, а про перелік філій, яким делеговано право складання податкових накладних і ведення частини Реєстру. Крім того, його, судячи з усього, доведеться подавати у тому числі при зміні найменувань відповідних філій, їх адрес або присвоєних ним числових номерів (див. вище). У свою чергу, в іншій ситуації: якщо змінюється кількість філій (їх найменувань чи адрес), яким право складання податкових накладних і ведення частини Реєстру не делеговано, то Повідомлення подавати не потрібно;

3) перший звітний період року (січень — для місячних платників ПДВ, I квартал — для квартальних) — щороку, за наявності філій, яким делеговано право складання податкових накладних і ведення частини Реєстру (у тому числі якщо протягом року жодних змін у їх переліку не відбувалося). Зауважте: у виносці до Повідомлення міститься вказівка, що воно подається платником за наявності філій (структурних підрозділів), однак коректніше говорити про наявність філій (структурних підрозділів), яким делеговано право складання податкових накладних і ведення частини Реєстру. Водночас, якщо у платника є філії (структурні підрозділи), що не мають права складання податкових накладних (у тому числі якщо платник скасував таке право протягом року), то таке Повідомлення подавати не потрібно.

Підсумовуючи питання про надання Повідомлення, доходимо висновку, що чекати відповіді від податківців з їх згодою/відмовою* не потрібно (не враховуючи квитанцію № 1 при електронному способі подання декларації та Повідомлення, оскільки вона свідчитиме про надходження такого Повідомлення податківцям у складі декларації).

* Зауважте: законодавство не передбачає можливості для податківців не визнати Повідомлення, у тому числі, якщо його складено з помилками. Водночас, навіть якщо погодитися з такою можливістю, то незрозуміло, в якій формі має надаватися відмова. Незважаючи на це, рекомендуємо підходити до заповнення та подання Повідомлення якнайсерйозніше, оскільки не виключено, що інакше податківці визнають податкові накладні філії недійсними.

4 . Розмістити у філіях, уповноважених складати податкові накладні та вести Реєстр (крім копій засвідчених податківцями Свідоцтв платника ПДВ, про що див. вище), копії витягу з наказу (див. про нього вище). Такі дії законодавством не передбачені, однак, на нашу думку, їх здійснення є необхідним. Це пов’язане з тим, що покупець може поцікавитися, на якій підставі філія самостійно складає податкову накладну, — подібна цікавість зрозуміла. При цьому найприйнятнішим доказом того, що філія має право складати податкову накладну, у такому разі буде копія витягу з наказу. Хоча повторюємо ще раз: законодавство не зобов’язує постачальника робити це.

Як уже зазначалося, на нашу думку, філія набуває права складання податкових накладних та ведення частини Реєстру вже в періоді прийняття головним підприємством відповідного рішення (видання наказу) — зрозуміло, за умови додавання до декларації за цей звітний період Повідомлення. При цьому аналогічний принцип має діяти і при зміні кількості уповноважених філій (відомостей про них), тобто вони повинні застосовуватися відразу ж після прийняття відповідного рішення.

У цілому порядок складання податкової накладної філії підпорядковується загальним правилам, установленим ст. 201 ПКУ та Порядком № 1379 . Докладно про них див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 35, с. 10; № 8. Водночас певні особливості в її складанні все-таки наявні, про що ми й поговоримо далі.

Дата виписування податкової накладної . Дата, за якою складається податкова накладна філії, підпорядковується загальному правилу, установленому п. 201.4 ПКУ. У зв’язку з цим вона має складатися за датою виникнення ПДВ-зобов’язань. Водночас виникає запитання: як бути, якщо постачання товарів/послуг здійснює безпосередньо філія, а оплата надходить на рахунок головного підприємства? Найлогічнішим варіантом у цьому випадку є складання податкової накладної тим суб’єктом (головним підприємством чи філією), на якого припадає перша подія. Таким чином, якщо першою подією є надходження оплати на рахунок головного підприємства, то на цю дату необхідно скласти податкову накладну, причому головним підприємством. У свою чергу, при постачанні в подальшому товару/послуги філією податкову накладну складати не потрібно.

Разом з тим заповнення цього реквізиту в накладній здійснюється за загальними правилами, тобто у форматі ДДММРРРР без будь-яких розділових знаків (п. 3 Порядку № 1379).

Порядковий номер . Правила заповнення цього реквізиту передбачено в п. 3 Порядку № 1379. Відповідно до нього накладній філії порядковий номер установлюється з урахуванням присвоєного такій філії числового коду (див. про це вище), що вказується через дріб. Таким чином, у чисельнику порядкового номера такої накладної відображається безпосередньо її порядковий номер, а у знаменнику — числовий код, присвоєний такій філії. При цьому до графи 3 розділу I Реєстру такий номер переноситься повністю, тобто в частині чисельника і знаменника (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.23). Розглянемо ці елементи по черзі.

Чисельник порядкового номера : його заповнення підпорядковується правилу п. 3 Порядку № 1379, згідно з яким порядковий номер податкової накладної присвоюється відповідно до її номера в Реєстрі. У тому числі це правило поширюється й на податкові накладні філії, з тією лише різницею, що такий номер присвоюється відповідно до Реєстру філії, який є складовою частиною загального Реєстру платника податків (п. 2 Порядку № 1002), про що також див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.23. Водночас подібний порядок призводить до того, що при включенні Реєстру філії до загального Реєстру нумерація податкових накладних здебільшого перестає відповідати наведеному вище алгоритму з п. 3 Порядку № 1379 — у свою чергу, ДПСУ, судячи з роз’яснень у Єдиній базі податкових знань (розділ 130.23), не бачить у цьому проблеми.

Знаменник порядкового номера — його заповнення має такі особливості:

1) якщо код філії містить менше 4 цифр, то він вирівнюється по правому краю, причому у вільних клітинках нулі не проставляються* (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 25, с. 40). Одночасно з цим нагадуємо, що недотримання умови про вирівнювання по правому краю не призводить до недійсності податкової накладної (див. запитання 7 Узагальнюючої податкової консультації № 127 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 17, с. 9);

2) перша клітинка знаменника податкової накладної в загальному випадку залишається вільною — її призначено виключно для зазначення спеціального режиму оподаткування: зокрема коду «2», «3» або «4» залежно від виду діяльності (п. 3 Порядку № 1379).

* Хоча, нагадаємо, спочатку податківці наполягали на проставлянні у вільних клітинках нулів.

Підбиваючи підсумок розгляду питання про порядковий номер податкової накладної, наведемо наочний приклад його відображення:

Особа (платник податку) — продавець . При заповненні найменування постачальника у податковій накладній філії поряд із найменуванням головного підприємства необхідно вказувати і найменування філії (п. 1 Порядку № 1379).

Місцезнаходження (податкова адреса) продавця . На думку ДПСУ, у цій частині слід обов’язково вказати місцезнаходження головного підприємства, а також за бажанням можна відобразити місцезнаходження філії (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21). При цьому як у першому, так і у другому випадку має фігурувати місцезнаходження, відомості про яке внесено до Єдиного державного реєстру.

Печатка та підпис . Філії можуть засвідчувати податкові накладні або печаткою платника, або спеціальною круглою печаткою «Для податкових накладних». При цьому, на думку ДПСУ, печатка, що складається філіями, обов’язково має містити реквізити платника та найменування філії. Водночас, якщо на такій печатці, крім зазначених відомостей, буде вказано й інші (наприклад, номер філії або ІПН платника), нічого страшного не станеться — податківці не вважають цей факт помилкою (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21, с. 48).

Податкова накладна підписується власноручно особою, уповноваженою продавцем — платником ПДВ (п. 16 Порядку № 1379). Що стосується способу надання таких повноважень, то податківці у скасованій на сьогодні консультації в Єдиній базі податкових знань указували на те, що уповноважувати особу на підписання податкових накладних можуть статутні документи, довіреність, закон чи інші акти цивільного законодавства. При цьому в частині згадки закону та інших актів цивільного законодавства податківці, на наш погляд, поквапилися. Має йтися про те, що керівник підприємства наділяється згідно з установчими документами правом діяти від імені самого підприємства. І вже наказом керівника відповідними повноваженнями на підписання податкових накладних може наділятися будь-яка інша особа, яка перебуває у трудових відносинах з підприємством, у межах виконання своїх службових обов’язків, у тому числі працівник філії. У свою чергу, передати повноваження на підписання податкової накладної, виписавши довіреність або склавши договір доручення, не можна.

Порядок реєстрації податкової накладної філії . Питанням реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних присвячено тематичний номер газети «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 40 (з урахуванням змін, про які див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 55, с. 22). При цьому зауважте: якщо платник делегував філії право складання податкових накладних, то й реєструвати їх має така філія, з чим погоджується і ДПСУ (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22). Крім того, податківці зазначають, що з цією метою платник має отримати додаткові ЕЦП:

1) ЕЦП посадової особи філії, яка підписуватиме податкові накладні (п. 5 Порядку № 1246);

2) ЕЦП, що є аналогом печатки продавця.

У такому разі ЕЦП накладаються таким чином: першим накладається ЕЦП уповноваженої особи, другим — ЕЦП, що є аналогом печатки продавця (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.22). При цьому звертаємо увагу на те, що особа, уповноважена на підпис податкової накладної (див. про це вище), та особа, чий ЕЦП накладається на податкову накладну для цілей її реєстрації, мають збігатися (цей висновок непрямо випливає з того самого п. 5 Порядку № 1246). На підтримку подібного правила сьогодні висловилася і ДПСУ (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21).

Порядок складання розрахунку коригування . Заповнення розрахунку коригування філією здійснюється в загальному порядку, але з урахуванням особливостей, зазначених вище (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 8, с. 24). При цьому, якщо після видачі філією податкової накладної до її числового номера було внесено зміни, то надалі при складанні розрахунку коригування до такої накладної вказується новий числовий номер. Незважаючи на те, що сьогодні відповідне роз’яснення ДПСУ в Єдиній базі податкових знань уже не діє, вважаємо, що підхід податківців до цього питання не повинен змінитися.

Порядок складання підсумкової податкової накладної . У складанні підсумкових накладних філіями особливостей немає: вони мають право застосовувати подібний порядок при додержанні загальних умов п. 8.4 Порядку № 1379.

Водночас на окрему увагу заслуговує питання про складання підсумкової податкової накладної філіями, не уповноваженими на складання податкових накладних, якщо вони здійснюють розрахунки з покупцями за допомогою РРО. Податківці вважають, що в цьому випадку головне підприємство має скласти підсумкові податкові накладні до кожного РРО окремо (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21). Невідомо, чим обумовлено цю вимогу, однак вважаємо, що в подібній ситуації складання однієї підсумкової накладної має бути достатнім: при цьому в разі постачання виключно вітчизняних непідакцизних товарів у її графі 3 слід зазначити: «Товар в асортименті». Інакше дані в податковій накладній потрібно згрупувати відповідно до кодів УКТ ЗЕД імпортних/підакцизних товарів (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21).

Певні особливості у складанні податкових накладних існують не лише при постачаннях філіями, а і при купівлях. Зокрема, якщо купівлю товарів/послуг здійснює філія, якій право складання податкових накладних не делеговано, то податкову накладну має бути складено на ім’я головного підприємства.

Якщо ж купівля провадиться філією, уповноваженою складати податкові накладні та вести частину Реєстру, то у «вхідній» податковій накладній, крім усього іншого, має бути зазначено (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.21):

1) у частині найменування покупця — поряд із найменуванням головного підприємства необхідно вказати найменування філії;

2) у частині місцезнаходження покупця — указується місцезнаходження головного підприємства, поряд з яким може відображатися адреса філії.

Як уже зазначалося, разом із правом складати податкові накладні філії передається і право ведення частини Реєстру. При цьому перше, що заслуговує на увагу в цій частині: такий Реєстр філії є лише частиною загального Реєстру (див. Єдину базу податкових знань, розділ 130.23) та окремо до податкових органів не подається, у тому числі у вигляді окремих порцій (поля 013), — такі порції призначено для інших цілей (зокрема, якщо кількість записів перевищує 20 тис.), про що також див. думку податківців у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 17, с. 47.

Водночас показники таких Реєстрів філій підлягають включенню до загального Реєстру платника податків (із сортуванням за датою складання). З цією метою в наказі про делегування (див. про нього вище) доцільно прописати строки передачі Реєстрів філій головному підприємству: причому бажано, щоб вони передували граничному строку для подання декларації хоча б на 5 — 10 днів (щоб у головного підприємства було достатньо часу для коректного внесення їх до загального Реєстру). У свою чергу, у разі порушення таких строків, якщо цей факт спричинить виникнення помилок, відповідальність нестиме лише головне підприємство, оскільки саме воно є платником ПДВ. Крім того, саме з цієї причини головному підприємству слід передавати і податкові накладні філій — наявність таких документів перевірятиметься саме в нього.

Що стосується безпосереднього заповнення Реєстру філій, то в цілому воно здійснюється за загальними правилами, передбаченими Порядком № 1002 (див. про них у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 11, с. 30). Стосовно особливостей нумерації податкових накладних та невідповідності, що виникає при цьому, див. вище.

Стосовно заповнення декларації з ПДВ слід зауважити, що це завдання покладається виключно на головне підприємство, причому підґрунтям для цього є, як правило, Реєстри філій. Крім того зауважте: якщо філія припустилася помилки, то виправляти її за допомогою уточнюючого розрахунку має також головне підприємство.

Як підсумок до викладеного матеріалу наведемо приклад заповнення податкової накладної філії.

Приклад . Філія платника ПДВ (філія № 1), якій делеговано право складання податкової накладної (присвоєно числовий код «1»), здійснює постачання імпортного деревообробного верстата вартістю 12000 грн. (з урахуванням ПДВ). При цьому слід зауважити: попри вимогу, що з’явилася в п.п. «ї» п. 201.1 ПКУ, про зазначення в податковій накладній номера і дати митної декларації (при постачаннях імпортних товарів), податківці вважають, що до внесення змін до форми податкової накладної цей реквізит зазначати не потрібно (див. лист ДПСУ від 21.08.2012 р. № 1272/0/71-12/15-3117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 69, с. 2).