Звітуємо з плати за землю

Звітуємо з плати за землю

Традиційно з початком нового року та наближенням чергових строків подання податкової звітності з плати за землю ми вирішили нагадати основні пов’язані з цим моменти, а також відзначити важливі «земельні» особливості-2013.

Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.

ЗКУ — Земельний кодекс України від 25.10.2001 р. № 2768-III.

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Закон про оцінку земель — Закон України «Про оцінку земель» від 11.12.2003 р. № 1378-IV.

Наказ № 1015 — наказ ДПАУ «Про затвердження форми Податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності)» від 24.12.2010 р. № 1015.

П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318.

Насамперед нагадаємо, що плата за землю — це загальнодержавний податок, який справляється у двох різних формах: (1) у формі земельного податку та (2) у формі орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності (п.п. 14.1.147, ст. 9 ПКУ) (детальніше про кожен із платежів див. таблицю):

Слід мати на увазі, що за одну і ту саму земельну ділянку не може одночасно справлятися і земельний податок, і орендна плата. А от інша ситуація, коли в діяльності використовується одночасно декілька земельних ділянок, щодо одних з яких суб’єкт господарювання виступає власником або постійним землекористувачем (у зв’язку з чим сплачує земельний податок), а щодо інших, припустимо, є орендарем (у зв’язку з чим сплачує орендну плату за земельні ділянки державної та комунальної власності) — цілком можлива. А отже, від підстав користування земельною ділянкою та правовстановлюючих документів на землю залежатиме, в якій формі (у формі земельного податку чи у формі орендної плати) платнику податків потрібно вносити плату за землю до бюджету.

Форму податкової «земельної» декларації (повна назва — Податкова декларація з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності)) затверджено наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1015* і складається вона із:

1) податкової декларації з плати за землю;

2) двох додатків:

— додаток 1 «Відомості про наявні земельні ділянки» — подається всіма платниками плати за землю та в усіх випадках подання декларації;

— додаток 2 «Відомості про пільги на земельний податок з наявних площ земельних ділянок» — подається у разі, якщо платник має право на пільгу (детальніше про пільги із земельного податку, див. статтю «Земельний податок: порядок розрахунку» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 88). Якщо пільги із земельного податку немає, додаток 2 разом із податковою декларацією не подається. Отже, навіть якщо платник податків має пільгу зі сплати земельного податку, йому все одно потрібно звітувати з плати за землю.

* Хоча, зауважимо, на сьогодні на сайті Міністерства фінансів України розміщено проект наказу від 26.11.2012 р., в якому планується дещо змінити існуючу «земельну» звітність, зокрема, розподіл річної суми земельного податку (орендної плати) за місяцями відображати у спеціально відведеному для цього окремому додатку 3 до податкової декларації з плати за землю. Проте враховуючи, що це поки що тільки проект, далі у статті особливості заповнення «земельної» звітності розглянемо, спираючись на чинну і поки що ще не скасовану форму податкової декларації, затверджену наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1015.

При цьому слід мати на увазі, що, як роз’яснюють податківці, пільги з плати за землю для громадян (установлені п. 281.1 ПКУ) не поширюються на фізосіб-підприємців. Тому якщо державний акт на право власності на земельну ділянку оформлено на фізособу-підприємця з метою здійснення підприємницької діяльності, то такий підприємець є платником плати за землю та подає податкову декларацію з плати за землю в загальновстановленому порядку (лист ДПСУ від 13.12.2012 р. № 3278/0/141-12/Ф/17-3214).

Форма є універсальною (єдиною) та за її допомоги можуть декларувати податкові зобов’язання з плати за землю як платники земельного податку, так і орендарі земельних ділянок державної або комунальної власності з орендної плати за землю. Щоправда, при цьому слід ураховувати такі моменти.

Якщо земельних ділянок декілька. Згідно з установленими правилами (п. 286.2 ПКУ) податкова декларація з плати за землю подається за місцезнаходженням земельної ділянки. Тому якщо земельні ділянки розташовані на території однієї сільської, селищної чи міської ради (код КОАТУУ один і той самий), то платником щодо них може подаватися одна «загальна» податкова декларація. Якщо ж землі знаходяться на території різних адміністративно-територіальних одиниць (коди органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням земельної ділянки за КОАТУУ різні), то платник податків зобов’язаний подати до податкової інспекції за місцезнаходженням кожної земельної ділянки окрему «земельну» декларацію. При цьому перед поданням звітності за земельну ділянку, розміщену на території іншої територіальної громади, підприємство повинно стати на облік в податковій інспекції за місцезнаходженням такої ділянки як за неосновним місцем обліку протягом 10 робочих днів після реєстрації відповідного права на землю (пп. 7.1, 7.2 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 р. № 1588).

Водночас платнику податків, який користується у своїй діяльності одночасно декількома ділянками (щодо одних з яких, припустимо, суб’єкт господарювання (як власник) виступає платником земельного податку, а щодо інших (як орендар) є платником орендної плати за землі державної та комунальної власності), слід мати на увазі, що відзвітувати відразу з плати за землю в цілому (тобто одночасно і за земельним податком, і за орендною платі за землю) в одній декларації не вдасться. Адже земельний податок і орендна плата мають різні коди бюджетної класифікації (див. консультацію з розділу 200.05 ЄБПЗ), у зв’язку з чим у податковому органі за двома різновидами плати за землю платнику податків відкриваються різні особові рахунки. Тому навіть до одного податкового органу за кожним із платежів доведеться звітувати окремо, подаючи окремі декларації. Зважаючи на це сама форма «земельної» звітності передбачає «окрему» нумерацію декларацій кожного виду (тобто ведення окремої нумерації декларацій із земельного податку та окремої нумерації декларацій з орендної плати при заповненні у вступній частині комірки «1.1.Т»); до того ж у консультації з розділу 200.05 ЄБПЗ податківці також зазначають про необхідність ведення окремої нумерації в розрізі типів декларації — «Звітна», «Нова звітна», «Уточнююча», а також декларацій, що подаються різним податковим органам. Отже, при складанні «земельної» звітності цей момент слід взяти до відома.

Якщо землею користуються філії. У такому разі слід мати на увазі, що відповідно до розд. ХIII ПКУ суб’єктами плати за землю можуть бути тільки юридичні особи, які набули права власності на землю або земельні ділянки державної та комунальної власності, що отримали в користування, у тому числі на умовах оренди. Філії ж (відокремлені підрозділи підприємства), як відомо, юридичними особами не є (ч. 3 ст. 95 ЦКУ). Тому платниками плати за землю (ані у формі земельного податку, ані у формі орендної плати) філії вважатися не можуть, а за земельні ділянки, якими користуються у своїй діяльності філії, платником податку на землю має бути головне підприємство. У зв’язку з цим саме головному підприємству (а не філії) слід самостійно подавати податкові декларації з плати за землю до податкових органів за місцезнаходженням земельних ділянок, зареєструвавшись попередньо в таких інспекціях за неосновним місцем обліку (консультація з розділу 200.05 ЄБПЗ).

Подання разом із декларацією довідки про розмір нормативної грошової оцінки. Як відомо, для визначення розміру плати за землю важливою є нормативна грошова оцінка земельних ділянок (п. 289.1 ПКУ). У зв’язку з цим при поданні першої декларації (фактичному початку діяльності суб’єкта господарювання як платника плати за землю) разом із нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки (п. 286.2 ПКУ). Вочевидь, надати відомості про нормативну грошову оцінку нововідведених земельних ділянок потрібно і в тому випадку, якщо до цього суб’єкт господарювання вже був платником плати за землю та надавав такі відомості щодо решти земельних ділянок. У подальшому таку довідку разом із декларацією платнику податків слід подавати лише в разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

І ще один момент, що стосується єдиноподатників.

Єдиноподатники. Як відомо, згідно з п.п. 4 п. 297.1 ПКУ єдиноподатників звільнено від земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються ними для провадження господарської діяльності. Тому за земельні ділянки, що перебувають у власності чи постійному користуванні та використовуються в госпдіяльності, ані сплачувати земельний податок, ані подавати «земельну» звітність (податкову декларацію з плати за землю) єдиноподатникам не потрібно. До того ж слід мати на увазі, що таке звільнення єдиноподатників від земельного податку «пільгою» не є, тому необхідності в декларуванні «земельної» пільги в єдиноподатників у цьому випадку також не виникає.

Крім того, окремо варто відзначити Узагальнюючу податкову консультацію, затверджену наказом ДПСУ від 23.11.2012 р. № 1051 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 97), в якій щодо фізосіб-єдиноподатників (підприємців), які є орендодавцями, податківці нарешті погодились з тим, що єдиноподатники-орендодавці також звільняються від сплати земельного податку та подання податкової декларації з плати за землю в разі надання в оренду будівель, споруд чи їх частин за договором оренди за земельні ділянки, на яких розміщені такі, надані в оренду, об’єкти. Тому єдиноподатникам — орендодавцям нерухомості подавати «земельну» звітність та сплачувати земельний податок також не потрібно. Вважаємо, що за аналогією такі «звільняючі» висновки Узагальнюючої податкової консультації № 1051 повинні також поширюватися і на єдиноподатників-юросіб при наданні ними власної нерухомості в оренду (детальніше про ситуацію див. у редакційному коментарі до документа).

А от від орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності єдиноподатники не звільняються (консультація в розділі 200.04 ЄБПЗ). Тому в цьому разі єдиноподатники-орендарі сплачують орендну плату та подають «земельну» звітність у загальновстановленому порядку.

Базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік — з 1 січня по 31 грудня включно; для новостворених підприємств та організацій, а також у зв’язку з набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки звітний період може бути менше 12 місяців (ст. 285 ПКУ).

Платники плати за землю (крім фізичних осіб*) самостійно обчислюють суму податку щорічно станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік, з розбиттям річної суми рівними частинами за місяцями. Подання такої декларації звільняє платника податків від необхідності подання щомісячних декларацій (п. 286.2 ПКУ).

*Фізичним особам суму податку нараховують податкові органи в податковому повідомленні-рішенні, що направляється до 1 липня поточного року (п. 286.5 ПКУ); податок фізичні особи сплачують протягом 60 днів із дня вручення податкового повідомлення-рішення (п. 287.5 ПКУ). Водночас зауважимо, податківці вважають: якщо фізособа-СПД (суб’єкт підприємницької діяльності) використовує в підприємницькій діяльності земельну ділянку, яка при цьому оформлена на неї як на фізичну особу — підприємця, то такий підприємець (який перебуває на загальній системі оподаткування) так само, як і платники плати за землю — юрособи, повинен звітувати (тобто подавати податкову декларацію з плати за землю) та сплачувати земельний податок самостійно в установленому порядку (листи ДПСУ від 06.03.2012 р. № 6535/7/17-3217, від 14.03.2012 р. № 7267/7/17-3217; консультація в розділі 200.05 ЄБПЗ).

Разом із тим платники податків мають право вчинити інакше (альтернативний варіант) та звітувати з плати за землю щомісячно, подаючи щомісячно звітну податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним. У такому разі відповідно від обов’язку подання річної податкової декларації з плати за землю вони звільняються (п. 286.3 ПКУ).

Таким чином, звітувати з плати за землю можна будь-яким зручним способом — або щорічно, або щомісячно — вибір варіанта залишається за платником податків. При цьому зауважимо: у будь-якому разі ПКУ встановлено однаковий (єдиний) граничний строк як для подання річної, так і для подання першої місячної декларації з плати за землю — не пізніше 20 лютого поточного року (відповідно — не пізніше 20 лютого 2013 року в поточному році).

Згідно з п. 286.4 ПКУ за нововідведеними земельними ділянками або за новоукладеними договорами оренди землі, а також у разі зміни протягом року об’єкта та/або бази оподаткування платнику податків також потрібно подати податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, наступного за місяцем, в якому відбулися такі зміни. Причому, як уточнювалося з цього приводу в консультації з розділу 200.05 ЄБПЗ, суб’єкт господарювання, який, наприклад, на початку року не був платником плати за землю, а протягом року набув права власності (користування) на земельну ділянку, має в цьому випадку також право вибору та на власний розсуд може подати податковому органу за місцезнаходженням земельної ділянки або річну податкову декларацію з плати за землю, або щомісячні декларації. Додамо також, що, як зазначалося, за «новою» ділянкою (як і в разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі, з урахуванням положень п. 271.2 ПКУ, про що докладно розповідатиметься далі) разом із декларацією платнику податків також потрібно подати довідку про розмір її нормативної грошової оцінки, як того вимагає п. 286.2 ПКУ. Крім того, слід мати на увазі: оскільки нововідведена земельна ділянка є об’єктом оподаткування в розумінні ПКУ, а укладення договору оренди землі спричинює обов’язок орендаря сплачувати орендну плату за землю, то в таких випадках протягом 10 робочих днів після держреєстрації права власності чи постійного користування ділянкою або держреєстрації права оренди землі необхідно подати до податкового органу форму № 20-ОПП (п. 8.4 розд. VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 р. № 1588; детальніше про подання форми див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 95 і 2012, № 5).

Сплата податкового зобов’язання з плати за землю. Податкове зобов’язання з плати за землю, визначене:

— у річній податковій декларації (на поточний рік) — сплачується рівними частинами за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, що дорівнює календарному місяцю, щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (п. 287.3 ПКУ);

— у місячній податковій декларації (за звітний місяць) (у тому числі за нововідведені земельні ділянки) — сплачується за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, що дорівнює календарному місяцю, щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (п. 287.4 ПКУ).

Таким чином, незалежно від вибраного варіанта подання «земельної» звітності (подання річної чи щомісячних декларацій) земельний податок (орендна плата, п. 288.7 ПКУ) за відповідний місяць фактично підлягає сплаті у строк, установлений для місячного звітного періоду — протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Відображення плати за землю в декларації з податку на прибуток. Слід зауважити, що незалежно від обраного способу подання «земельної» звітності (щорічно чи щомісячно) визнання витрат з плати за землю, як у бухгалтерському, так і в податковому обліку, відбувається щомісячно в останній день кожного місяця (п. 5 П(С)БО 16, п.п. 138.5.1 ПКУ). У зв’язку з цим у декларації з податку на прибуток витрати з плати за землю (у вигляді земельного податку чи орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності) відображаються щоквартально (а не, скажімо, разово — один раз наприкінці року). На це зверталася увага і в консультації з журналу «Вісник податкової служби України», 2012, № 19, с. 5, де роз’яснювалося: якщо нарахування податкового зобов’язання з відповідного податку або збору здійснюється на майбутні періоди, зокрема як плата за землю, то до складу витрат звітного періоду може бути включено тільки суму податку, нараховану з першого по останній день такого звітного періоду (календарного кварталу, півріччя, трьох кварталів, року).

Щодо власне заповнення рядків декларації з податку на прибуток у такому разі нагадаємо, що тут, як і раніше, зберігаються два підходи і платник податків має право суми земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності показувати:

— або у «спеціальному» (відведеному для податків і зборів) рядку 06.4.13 додатка ІВ (з подальшим уключенням таких сум відповідно до «іншого» рядка 06.4 декларації),

— або класифікуючи такі «земельні» витрати за напрямами витрат та відображаючи їх у такому разі у відповідних «витратних» рядках: 05.1 (тобто у складі собівартості), 06.1 (у складі адміністративних витрат) і 06.2 (у складі витрат на збут) (див. про це також лист Мінфіну України від 23.08.2012 р. № 31-08410-07-/23-8152/5195 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 77 та редакційний коментар до документа).

Окремо відзначимо «земельні» особливості 2013 року.

Порядок розрахунку земельного податку залежить, насамперед, від того, проведено нормативну грошову оцінку землі чи ні (залежно від цього, у свою чергу, ставка земельного податку для оцінених земель виражена у відносних величинах (у відсотках від нормативної грошової оцінки), а для земель, нормативну грошову оцінку яких не проведено, — в абсолютних (у грн. за одиницю площі)).

При цьому власне сума земельного податку в розрахунку на рік відповідно визначається:

— для земель, що мають грошову оцінку, — як добуток проіндексованої станом на початок року грошової оцінки (у грн.) та ставки (у %) з урахуванням відповідних коефіцієнтів, установлених ст. 276 ПКУ;

— для земель, нормативну грошову оцінку яких не проведено, — як добуток площі (у кв. м або га) та ставки (у грн. за 1 кв. м або га) з урахуванням також (за необхідності) відповідних коефіцієнтів, установлених ст. 276 ПКУ, а також коефіцієнтів, визначених ст. 275 ПКУ.

У зв’язку з цим варті уваги такі моменти.

Індексація нормативної грошової оцінки землі за 2012 рік. Як відомо, ст. 289 ПКУ передбачає проведення щорічної індексації нормативної грошової оцінки землі порівняно з попереднім роком (у відповідному порядку, з розрахунком коефіцієнта індексації за правилами п. 289.2 ПКУ). Щодо необхідності проведення такої індексації у 2013 році (за підсумками 2012 року), то оскільки індекс споживчих цін за 2012 рік склав 99,8 % (тобто не перевищив 110 %), то з урахуванням положень п. 289.2 ПКУ це означає, що коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки дорівнює 1,0, а отже, нормативна грошова оцінка землі у 2013 році (за 2012 рік) не індексується (по суті — «індексується на 1»). Тому необхідність у проведенні індексації нормативної грошової оцінки землі станом на 01.01.2013 р. порівняно з попереднім роком відсутня, оскільки коефіцієнт індексації дорівнює 1 (детальніше про механізм проведення індексації див. статтю «Звітність з плати за землю» //
«Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 11). Додамо також: як передбачено п. 289.3 ПКУ, визначивши коефіцієнт індексації, Державне агентство земельних ресурсів України (Держземагентство) повинне не пізніше 15 січня поточного року повідомити податківців, а також власників землі та землекористувачів про необхідність проведення (непроведення) індексації нормативної грошової оцінки (що в поточному році відносно коефіцієнта індексації, який дорівнює 1,0, та непроведення у зв’язку з цим індексації нормативної грошової оцінки землі за 2012 рік було доведено листом Держземагентства від 10.01.2013 р. № 326/22/7-13 і про що згодом платникам податків повідомляли податківці в листах від 16.01.2013 р. № 906/7/17-3217 і від 21.01.2013 р. № 7/7/15-2217з).

Водночас окремо потрібно зупинитися на випадку, коли нормативна грошова оцінка землі перезатверджується або затверджується вперше — адже в такому разі порядок її застосування віднині застерігає спеціальний п. 271.2 ПКУ.

Затвердження (перезатвердження) нормативної грошової оцінки. Насамперед, щодо власне проведення нормативної грошової оцінки земельних ділянок (п.п. 14.1.125 ПКУ) та її перезатвердження нагадаємо таке.

Згідно зі ст. 18 Закону про оцінку земель нормативна грошова оцінка проводиться:

— для земельних ділянок, розташованих у
межах населених пунктів (незалежно від їх цільового призначення), — не рідше ніж один раз на 5 — 7 років;

— для земельних ділянок, розташованих за межами населених пунктів: сільськогосподарського призначення — не рідше ніж один раз на 5 — 7 років, а несільскогосподарського призначення — не рідше ніж один раз на 7 — 10 років.

За результатами проведення нормативної грошової оцінки земельних ділянок складається технічна документація, копії якої передаються до Державного фонду документації із землеустрою. Згідно зі ст. 23 Закону про оцінку земель технічна документація з нормативної грошової оцінки земельних ділянок затверджується місцевими радами (витяг із техдокументації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається відповідним органом виконавчої влади з питань земресурсів; тому, щоб дізнатися, чи проведено нормативну оцінку земель, підприємству необхідно звернутися з письмовою заявою до територіального органу Державного агентства земельних ресурсів з проханням надати витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земель щодо конкретної ділянки).

У зв’язку з цим варто звернути увагу на положення п. 271.2 ПКУ (доданого Законом України від 24.05.2012 р. № 4834-VI та який запрацював з 01.07.2012 р., детальніше про зміни див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 54 і № 55), що встановлює порядок застосування нового затвердженого (перезатвердженого) розміру нормативної грошової оцінки. Так, як передбачено п. 271.2 ПКУ, рішення місцевих рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок офіційно оприлюднюються відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін до неї (плановий період). В іншому разі новий розмір нормативної грошової оцінки застосовується не раніше початку бюджетного періоду, наступного за плановим періодом. А отже, при розрахунку податкових зобов’язань з плати за землю на 2013 рік землекористувачі повинні враховувати рішення місцевих рад про нову величину нормативної грошової оцінки, оприлюднені в період з 1 по 15 липня 2012 року (до речі, зауважимо, що нормативна грошова оцінка, затверджена до таких змін законодавства в більш ранній період — до 01.07.2012 р., як і раніше, мала брати участь у розрахунку земельного податку з дати її затвердження). А от рішення щодо нормативної грошової оцінки земель, оприлюднені пізніше — у період з 15.07.2012 р. по 15.07.2013 р., ураховуватимуться землекористувачами відповідно при розрахунку податкових зобов’язань з плати за землю тільки на 2014 рік.

Індексація (підвищення) розміру абсолютних ставок земельного податку (для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено). Також нагадаємо, що відповідно до п. 4 розд. ХIХ «Прикінцеві положення» ПКУ Кабміну доручено щорічно до 1 червня виносити на розгляд ВРУ проект закону про внесення змін до ПКУ з метою індексації ставок податків і зборів (у тому числі плати за землю), виражених в абсолютному значенні, з урахуванням індексів споживчих цін, індексів цін виробників промислової продукції. У зв’язку з цим відзначимо відповідний Закон України від 20.11.2012 р. № 5503-VI (далі — Закон № 5503, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 4), яким запроваджено нові підвищені абсолютні значення ставок земельного податку для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено (яким п. 275.1 ПКУ було викладено в новій редакції).

Щоправда, ситуація повторюється та, як і торік, знову виникає питання з порядком застосування (початком дії) нових ставок. Адже хоча в самому Законі № 5503 дату набуття чинності визначено як 01.01.2013 р., фактично він набрав чинності з 04.01.2013 р. (тобто з дати офіційного опублікування). У зв’язку з цим хвилює, як складеться ситуація у 2013 році та з якої дати податківці рекомендуватимуть застосовувати нові, запроваджені Законом № 5503 підвищені ставки (подібно до торішньої ситуації — із дати фактичного набуття чинності Законом чи вже з 01.01.2013 р.)? Так, на сьогодні, зокрема, у листі від 10.01.2013 р. № 246/7/17-1217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 6, який стосується, щоправда, єдиноподатників, ДПСУ, наприклад, зазначила, що Закон № 5503 набрав чинності з 04.01.2013 р. (тобто, по суті, підтримавши тим самим торішній підхід щодо розподілу січня на два періоди, коли діяли старі та нові ставки). У зв’язку з цим, орієнтуючись на зазначене роз’яснення, логічно припустити, що таку саму позицію податківці займуть щодо решти податків і зборів. Тоді, беручи це до уваги, у податковій декларації з плати за землю на 2013 рік (зважаючи на дію в різні періоди січня — «до» і «після» 04.01.2013 р. — різних ставок) земельний податок за січень повинен розраховуватися виходячи з двох складових: окремо за старими ставками, що діяли з 01.01.2013 по 03.01.2013 р. (включно), і окремо за новими ставками, що діють починаючи з 04.01.2013 р., з відображенням таких розрахунків «січневого» земельного податку в податковій декларації з плати за землю окремими рядками (детальніше порядок заповнення податкової декларації з плати за землю на 2013 рік та розрахунку земельного податку в такому разі розглянуто далі в прикладі на с. 33).

А от щодо можливості проведення індексації іншого «земельного» платежу — орендної плати за землю (наприклад, у зв’язку з індексацією нормативної грошової оцінки землі чи зміною розмірів ставок земельного податку), то в цьому випадку слід зауважити, що необхідність у її проведенні виникатиме в орендаря тільки в разі, якщо обов’язки з проведення індексації буде покладено на орендаря договором оренди (тобто в договорі оренди буде прописано порядок такої індексації). Інакше, якщо така умова про індексацію в договорі відсутня, самостійно індексувати розмір орендної плати орендарю не потрібно. Хоча податківці (і підчас навіть суди) з цього приводу, до речі, висловлюють іншу думку (докладніше див. відповідь на запитання «Орендна плата за землю: за договором чи за ПКУ?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 92, с. 39).

Щодо власне заповнення «земельної» звітності зазначимо: на жаль, спеціального порядку заповнення податкової декларації з плати за землю не існує, тому при заповненні платнику податків слід керуватися даними правовстановлюючих документів на землю, а також текстовою частиною таблиць декларації та примітками до них.

Так, при заповненні податкової декларації:

— розрахунок суми земельного податку або орендної плати здійснюється за кожною категорією земель окремо за кожною земельною ділянкою в рядках 1.1.1 — 4.2 табличної частини декларації;

— при цьому в колонці 8 або 9 за кожною з ділянок наводиться загальна річна сума земельного податку (орендної плати). Причому ці колонки підлягають також заповненню і в разі, якщо платник податків вирішив подавати декларації з плати за землю щомісячно. У колонках 10 — 21 річна сума земельного податку (орендної плати) за кожною ділянкою розподіляється за місяцями. У цьому випадку принагідно щодо орендної плати за землю зауважимо, що її розмір згідно з п. 288.5 ПКУ установлюється в договорі оренди за домовленістю сторін, у зв’язку з чим заповнення декларації орендарем, по суті, має зводитися до розподілу річної суми орендної плати, що зазначена в договорі та відображається в колонці 9 податкової декларації, за місяцями (у колонках 10 — 21 податкової декларації), та відповідно декларуванню орендарем визначених у такий спосіб податкових зобов’язань (щорічно чи щомісячно — залежно від обраного способу), хоча податківці вважають інакше (докладніше див. відповідь на запитання «Орендна плата за землю: за договором чи за ПКУ?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 92, с. 39);

— у рядках 5 або 13 податкової декларації підбиваються підсумки та наводиться відповідно загальна (річна з розбиттям також за місяцями) сума нарахованого земельного податку або орендної плати за землю;

— решту рядків 6 — 12 і 14 — 21 податкової декларації відведено для виправлення помилок.

Щодо платників податків, які користуються пільгами, важливо зазначити, що в декларації немає спеціальних рядків чи колонок для відображення пільг із земельного податку. Тому, на наш погляд, у колонці 8 «Річна сума земельного податку, яка підлягає сплаті за даними платника» потрібно вказувати суму, розраховану за даними колонок 2 — 7, за мінусом суми пільги, відображеної за такою ділянкою в колонці 14 додатка 2 до податкової декларації з плати за землю.

Порядок заповнення податкової декларації з плати за землю розглянемо на прикладі.

Приклад. Підприємство має у власності 2 земельні ділянки:

— площею 500 кв. м у місті обласного значення з чисельністю населення від 100 до 250 тис. осіб, щодо якої не проведено грошову оцінку земель; категорія земель — землі громадської забудови;

— площею 10 га за межами населеного пункту; категорія земель — землі промисловості. Нормативна грошова оцінка за 1 га ріллі по області на 01.01.2013 р. становить 21691,20 грн.

У цьому разі декларацію з плати за землю на 2013 рік (з урахуванням нових підвищених ставок, запроваджених Законом № 5503, що набрав чинності з 04.01.2013 р.), буде заповнено так.

Фрагмент Податкової декларації з плати за землю