Щодо припинення сплати авансових внесків з податку на прибуток, якщо за підсумками першого кварталу отримано збиток
Лист від 21.05.2013 р. № 3102/6/99-99-19-03-02-15
Міністерство доходів і зборів України розглянуло лист <…> і повідомляє, що з питань, що виникають у платників при застосуванні положень Податкового кодексу України (далі — Кодекс) стосовно щомісячної сплати авансових внесків з податку на прибуток, надано Узагальнюючу податкову консультацію, затверджену наказом ДПС України від 21.12.2012 р. № 1171.
Пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) (з доповненнями, внесеними Законом № 5083) встановлено, що платники податку на прибуток (крім новостворених, виробників сільськогосподарської продукції, неприбуткових установ (організацій) та платників податків, у яких доходи, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування, за останній річний звітний податковий період не перевищують 10 мільйонів гривень) щомісяця сплачують авансовий внесок з податку на прибуток у порядку і в строки, які встановлені для місячного податкового періоду, у розмірі не менше 1/12 нарахованої до сплати суми податку за попередній звітний (податковий) рік без подання податкової декларації.
Згідно з пунктом 2 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (з доповненнями, внесеними Законом № 5083) платники податку на прибуток підприємств, які починаючи з 2013 року подають річну податкову декларацію відповідно до пункту 57.1 статті 57 цього Кодексу, сплачують у січні — лютому 2013 року авансовий внесок з цього податку в розмірі 1/9 податку на прибуток, нарахованого у податковій звітності за дев’ять місяців 2012 року, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Відповідно до абзацу сьомого п. 57.1 ст. 57 Кодексу у разі якщо платник податку, який сплачує авансовий внесок, за підсумками першого кварталу звітного (податкового) року не отримав прибуток або отримав збиток, він має право подати податкову декларацію та фінансову звітність за перший квартал. Такий платник податку авансових внесків у другому — четвертому кварталах звітного (податкового) року не здійснює, а податкові зобов’язання визначає на підставі податкової декларації за підсумками першого півріччя, трьох кварталів та за рік, яка подається до органу державної податкової служби в порядку, передбаченому цим Кодексом.
Виходячи з вищевикладеного, якщо платник податку на прибуток, який сплачує до бюджету авансовий внесок, за підсумками першого кварталу звітного року отримав збиток, такий платник має право подати податкову декларацію та фінансову звітність за перший квартал та податкові зобов’язання визначає на підставі податкової декларації за підсумками кварталу, першого півріччя, трьох кварталів та за рік. При цьому платник податку авансових внесків у II — IV кварталах 2013 року (в т. ч. у квітні 2013 року) не здійснює.
Разом з тим податкові зобов’язання, визначені на підставі податкової декларації за підсумками першого кварталу, зменшуються на суму авансових внесків за січень — березень 2013 року.
Заступник Міністра А. Ігнатов
коментар редакції
Податківці схвалили достроковий залік авансів «квартальниками-збитковиками»
У цілому лист, що коментується, цитує відповідні норми Податкового кодексу (п. 2 підрозд. 4 розд. ХХ і п. 57.1).
Проте є і кілька моментів, на яких варто загострити увагу читача.
Перший — у листі прямо зазначено, що платник-«авансист», який подав (згідно з абзацом сьомим п. 57.1 ПКУ) збиткову декларацію з податку на прибуток за І квартал 2013 року, аванс за квітень не сплачує, незалежно від фактичної дати подання ним такої декларації до свого податкового органу (нагадаємо, що граничний термін подання декларації припав на 13 травня 2013 року).
Водночас подекуди на місцях податківці прив’язували обов’язок сплати авансу за квітень до фактичної дати подання платником декларації. Мовляв, якщо декларацію було подано до 1 травня цього року, то в такому разі аванс за квітень сплачувати було не слід, а от якщо декларацію подано у травні, то платник був зобов’язаний аванс за квітень сплатити. Мотивувалося це тим, що граничний термін сплати авансу за квітень — 30 квітня, і цією датою відділом обліку податкового органу здійснюється нарахування «авансового» зобов’язання в особовому рахунку платника. Проте це суперечило самій нормі п. 57.1 ПКУ, згідно з якою платник, який отримав у І кварталі збиток та скористався правом* на подання декларації за І квартал, у ІІ кварталі (до якого належить і квітень) аванси вносити не зобов’язаний. У результаті на практиці в обліку авансових надходжень у податківців з 1 по 13 травня фактично утворилася «чорна діра», через яку вони не могли визначити: чи правомірно вчинили платники, які не сплатили до кінця квітня аванс з податку на прибуток за цей місяць, та чи є такі суми недоїмками — з усіма наслідками, що випливають?
* Звертаємо увагу: згідно з ПКУ подання такої декларації є правом, а не обов’язком платника-збитковика.
У листі, що коментується, на нашу думку, головні податківці, не роблячи жодних застережень щодо прив’язки до фактичної дати подання декларації, спростовують згаданий вище незаконний підхід своїх місцевих колег, що стосується авансу за квітень.
Хоча й дещо пізно, але все одно спасибі.
Окрім іншого, важливим є також те, що податківці прямо написали про можливість заліку сум сплачених авансів до закінчення податкового року, у якому вони сплачувалися. Річ у тім, що деякі скептики висловлювали з цього приводу сумніви (мовляв, податківці, як повелося, пошлються на те, що податок на прибуток та аванси сплачуються на різні рахунки бюджетної класифікації, і змусять платників платити за «внутрішньорічними» деклараціями без заліку сум авансів, унесених ними в І кварталі).
Побічно у своїх міркуваннях вони також спиралися на відповідь податківців на запитання № 19 в Узагальнюючій податковій консультації щодо особливостей подання декларацій з податку на прибуток та сплати податку у 2013 році, затвердженій наказом ДПСУ від 21.12.2012 р. № 1171 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 12). Нагадаємо: коментуючи цю відповідь з УПК № 1171 (у згаданому вище номері газети), ми писали про правомірність зменшення податку на прибуток на суми авансів не лише у декларації за 2013 рік, а й у деклараціях, що подаються платниками за внутрішньорічні податкові періоди. Радує, що ці наші нефіскальні очікування виправдалися.
Другий момент — при поверховому прочитанні, погодьтеся, дещо дивно виглядає останній абзац листа, у світлі того, що декларація за І квартал могла бути подана платниками, як правило, тільки з нульовим або від’ємним результатом об’єкта оподаткування. Тому начебто на суми сплачених авансів у цій декларації зменшувати особливо й нема чого.
Проте можливі ситуації, коли у платника, який провадить поряд із діяльністю, що не патентується, також діяльність, що підлягає патентуванню, за декларацією за І квартал на тлі загального збитку (або нуля) «виліз» за ряд. 12 не перекритий сумою оплачених патентів податок на прибуток від видів діяльності, що патентуються**. Такі платники дійсно могли зарахувати аванси ще за результатами І кварталу. Для цього вони обов’язково повинні були відобразити вже сплачену ними з початку 2013 року (за січень — березень) загальну суму авансових платежів за рядком 13.7 Додатка ЗП до рядка 13 декларації, яка при цьому автоматично переносилася у рядок 13 декларації та зменшувала «патентований» податок на прибуток, що підлягає сплаті за І квартал.
** Ця ж логіка застосовна і щодо пільговиків, які мають також і оподатковувані види діяльності.
Водночас зауважимо, що форма декларації навіть після внесених до неї наказом МФУ від 05.12.2012 р. № 1281 змін не дуже пристосована до відображення в ній сум сплачених авансів (про це ми писали в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 21, с. 13; ми також писали там і про ті труднощі, які через недосконалість декларації виникнуть при розрахунку авансів на 2014 — 2015 роки, а також — якщо суми податку на прибуток за декларацією за 2013 рік не вистачить, щоб перекрити суму сплачених у цьому році авансів*).
* Оскільки в додатку ЗП відсутній рядок для обліку незарахованих сум авансів.
Якщо платник суму сплачених авансів у декларації за І квартал взагалі не відобразив, то, на наш погляд, йому варто перед поданням декларації за півріччя подати уточнену декларацію за І квартал, належно відобразивши в ній суми сплачених авансів. При цьому сплачені суми авансів уже мають бути без проблем зараховані із сумою податку, яка може вийти за підсумками декларації за півріччя (9 місяців, рік).
Якщо хтось із таких платників-збитковиків помилково та/або на вимогу місцевих податківців сплатив також і аванс за квітень 2013 року (і навіть, можливо, за травень — червень), то такий аванс (аванси), на нашу думку, не слід відображати в декларації за півріччя (за рядком 13.7 додатка ЗП та за рядком 13 декларації), адже місцеві податківці, які навіть вимагали раніше сплати авансу за квітень, тепер — у світлі листа, що коментується, — можуть і не прийняти подібне відображення в декларації переплачених сум авансів, уже трактуючи цю суму не як сплату узгоджених «авансових» зобов’язань, а як переплату, зарахувати яку із сумою податку на прибуток вони можуть тільки за заявою платника.
До того ж платник має право вимагати повернення сум такої переплати собі на рахунок (на підставі п. 43.4 ПКУ) — і це ще один аргумент на користь невідображення таких сум у декларації. Можливо, у такій ситуації платнику варто поцікавитися у своїх місцевих податківців, які наполягали свого часу на сплаті авансу за квітень, як йому тепер учинити із сумою надмірно сплаченого авансу за квітень: чи то подати заяву на залік цієї переплати, чи то відобразити її у згаданий спосіб у декларації за півріччя 2013 року (перший варіант ми вважаємо більш законним).
Олексій Павленко
