Договір аутстафінгу: особливості укладення та нюанси оподаткування

Договір аутстафінгу: особливості укладення та нюанси оподаткування

Донедавна вітчизняне законодавство абсолютно не приділяло уваги питанням послуг з надання персоналу, зокрема аутстафінгу. Але з появою ПКУ, а також прийняттям нового Закону про зайнятість стає зрозумілим, що законодавці нарешті перестали заплющувати очі на існування кадрової технології аутстафінгу. Тому розглянемо, як на сьогодні складається ситуація з правовим регулюванням укладення договорів про надання персоналу, у чому переваги та недоліки використання позикової праці, а також як урахувати в податковому та бухгалтерському обліку витрати, пов’язані з укладенням та виконанням договорів аутстафінгу.

Алла СВІРІДЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.

Закон про зайнятість — Закон України «Про зайнятість населення» від 05.07.2012 р. № 5067-VI.

Закон про ЄСВ — Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.

Насамперед зауважимо, що таким терміном, як «аутстафінг», чинне законодавство не оперує. Однак у світовій практиці під аутстафінгом (outstaffing, від англ. «out» — із, зовні та «staff» — персонал) прийнято розуміти кадрову технологію, за якої працівники одного підприємства виводяться за штат такого підприємства (фактично звільняються) та оформляються до штату сторонньої організації — провайдера* (аутстафера). Після цього підприємство отримує від провайдера тих самих працівників, укладаючи з ним договір про надання персоналу. При цьому працівники фактично продовжують працювати на колишньому робочому місці, але формально обов’язки роботодавця щодо них виконує вже нове підприємство — провайдер (а от з колишнім роботодавцем працівники в жодні правові відносини (трудові, цивільно-правові) безпосередньо не вступають). У результаті застосування такої схеми всі функції з оформлення кадрової документації на таких працівників, дотримання норм трудового законодавства (у частині прийняття на роботу, надання відпусток, дотримання режиму праці та відпочинку, оплати надурочних робіт тощо), а також з нарахування та виплати їм заробітної плати (з усіма утриманнями та нарахуваннями) бере на себе провайдер.

* Як правило, аутстафінг — супутня послуга, яку надають організації, основним видом діяльності яких є підбір персоналу, тобто кадрові агентства.

Аутстафінг — різновид договору про надання персоналу. При цьому схожим з ним по суті є так званий «лізинг персоналу», за якого підприємство-провайдер надає підприємству-замовнику працівників, які первісно значаться у штаті цього провайдера (тобто виведення персоналу за штат замовника не відбувається). При цьому можливі два шляхи надання працівників у лізинг:

— якщо у штаті підприємства-провайдера вже є працівник, який задовольняє всім вимогам замовника щодо спеціалізації та кваліфікації, то замовнику за договором про надання персоналу передається цей працівник;

— якщо у штаті провайдера працівника відповідної кваліфікації немає, то попередньо здійснюється підбір необхідного працівника та зарахування його до штату провайдера (прийняття на роботу). І лише після цього новий працівник переходить у розпорядження підприємства-замовника.

Як бачите, незважаючи на незначні відмінності аутстафінгу та лізингу персоналу, суть таких кадрових технологій полягає в одному і тому самому: підприємство-замовник використовує позикову працю фізичних осіб, які перебувають у штаті сторонньої організації. Саме тому, розглядаючи в подальшому окремі питання застосування аутстафінгу, ми виходитимемо з того, що все викладене справедливо і для лізингу персоналу.

Слід зауважити, що в Україні кількість компаній, які пропонують послуги аутстафінгу, ще відносно невелика. Водночас у всьому світі ця кадрова технологія набула повсюдного поширення багато в чому завдяки тим перевагам, які отримують суб’єкти підприємництва, які використовують позикову працю. Але аутстафінг, звісно, має й свої недоліки. Детальніше про ті та інші див. у табл. 1.

Таблиця 1

Переваги та недоліки аутстафінгу

Водночас слід спростувати існуючий міф про те, що аутстафінг доцільно використовувати з метою оптимізації платежів до бюджету та Пенсійного фонду. Насправді таке твердження нічого спільного з дійсністю не має. Адже вартість послуг провайдера, крім інших його витрат та прибутку, уключатиме також і заробітну плату працівника з усіма пов’язаними з нею податками та зборами. Виходить, що і ПДФО, і ЄСВ надійдуть до бюджету та Пенсійного фонду в будь-якому разі (хай не від фактичного, а від номінального роботодавця). При цьому підприємство-замовник компенсує такі витрати провайдера у складі вартості його послуг.

Донедавна договори про надання персоналу, зокрема, аутстафінгу, залишалися практично «поза законом», оскільки надання таких послуг не було передбачено жодним нормативним документом. На сьогодні можливість надання послуг з надання персоналу визнається відразу декількома актами законодавства, що робить застосування аутстафінгу в Україні вже не настільки ризикованим, як раніше. Отже, висновку про те, що сьогодні для застосування аутстафінгу практично немає юридичних обмежень, можна дійти на підставі положень таких документів.

1. Поняття «послуга з надання персоналу» визначене п.п. 14.1.183 ПКУ. Тут же врегульовано окремі питання укладення договору про надання персоналу. Отже, згідно із зазначеним підпунктом послуга з надання персоналу — господарський або цивільно-правовий договір, відповідно до якого особа, яка надає послугу (резидент або нерезидент), направляє в розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або декілька фізичних осіб для виконання визначених цим договором функцій. Договір про надання персоналу може передбачати укладення із зазначеними фізичними особами трудового договору або трудового контракту з особою, у розпорядження якої вони направлені. Інші умови надання персоналу (у тому числі винагорода особи, яка надає послугу) визначаються за угодою сторін.

Як бачимо, ПКУ нічого не має проти надання платниками податків послуг з надання персоналу, у тому числі укладення договорів аутстафінгу. А отже, під час перевірки податківці напевно не заперечуватимуть проти відображення у складі податкових витрат вартості таких послуг. Головне — дотримати всі вимоги ПКУ щодо документального підтвердження таких витрат.

2. Із набуттям чинності новим Законом про зайнятість діяльність суб’єктів господарювання, які надають працівників для подальшого виконання ними робіт в Україні в іншого роботодавця (інакше кажучи, надають послуги з надання персоналу), регламентується ст. 39 цього Закону.

Так, суб’єкти господарювання — роботодавці, які наймають працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця, направляють працівників за умови, що це передбачено колективним договором такого роботодавця, та за наявності згоди первинної профспілкової організації.

У свою чергу, суб’єкту господарювання заборонено направляти своїх працівників на роботу до іншого роботодавця, у якого:

1) протягом року скорочувалася чисельність (штат) працівників;

2) не дотримано норматив чисельності працівників основних професій, задіяних у технологічних процесах основного виробництва*;

3) залучаються працівники для виконання робіт у шкідливих, небезпечних та важких умовах праці, а також робіт за основними професіями технологічного процесу основного виробництва.

* Норматив чисельності працівників основних професій визначається на підставі Методики розрахунку чисельності окремих категорій працівників на основі норм праці, затвердженої наказом Мінпраці України від 04.09.2000 р. № 222.

Зверніть увагу: спеціальний документ, що визначає, які роботи слід вважати шкідливими, небезпечними і важкими, наразі не затверджено. Тому слід керуватися існуючими документами: Переліком важких робіт і робіт із шкідливими і небезпечними умовами праці, на яких забороняється застосування праці неповнолітніх, затвердженим наказом МОЗ України від 31.03.94 р. № 46, Переліком важких робіт та робіт із шкідливими і небезпечними умовами праці, на яких забороняється застосування праці жінок, затвердженим наказом МОЗ України від 29.12.93 р. № 256, а також постановою КМУ «Про затвердження списків виробництв, робіт, професій, посад і показників, зайнятість в яких дає право на пенсію за віком на пільгових умовах» від 16.01.2003 р. № 36.

Водночас слід пам’ятати: відповідно до ч. 1 ст. 39 Закону про зайнятість діяльність суб’єктів господарювання — роботодавців, які наймають працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця на умовах трудових договорів, здійснюється на підставі дозволу, виданого центральним органом виконавчої влади, який реалізує державну політику у сфері зайнятості населення та трудової міграції. Діяльність підприємств- провайдерів без дозволу, згаданого в ч. 1 ст. 39 Закону про зайнятість, заборонена (ч. 2 ст. 39 Закону про зайнятість).

Порядок видачі дозволу на наймання працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця затверджено постановою КМУ від 20.05.2013 р. № 359 (далі — Порядок)**.

** Опубліковано на с. 14 цього номера.

Як передбачено в пп. 3 і 5 Порядку, зазначений дозвіл видаватиметься Державною службою зайнятості на підставі заяви суб’єкта господарювання про видачу дозволу, а також доданих до неї документів, перелічених у тому ж п. 5 Порядку.

Зауважимо: на сьогодні Порядок ще не набрав чинності. Річ у тім, що згідно з п. 2 постанови КМУ від 20.05.2013 р. № 359 вона набирає чинності з моменту набуття чинності законом про внесення змін до деяких законів України про видачу дозволу на наймання працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця.

Проект Закону України «Про внесення змін до деяких законів України щодо видачі дозволу на наймання працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця» можна знайти на офіційному сайті Міністерства соціальної політики України www.mlsp.gov.ua, а також на сайті www.rada.gov.ua (проект Закону № 2118а від 23.05.2013 р.). Цим Законом передбачено внесення змін до чинної редакції ст. 39 Закону про зайнятість (зокрема, указано, що видавати дозвіл на наймання працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця будуть на необмежений строк на безоплатній основі), а також Переліку документів дозвільного характеру у сфері господарської діяльності, наведеного в додатку до Закону України від 19.05.2011 р. № 3392-VI.

Відповідно до ч. 3 ст. 53 Закону про зайнятість за провадження діяльності з наймання працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця без отримання відповідного дозволу справляється штраф у двадцятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, установленої на момент виявлення правопорушення (у період з 01.01.2013 р. по 30.11.2013 р. — 22940 грн., а з 01.12.2013 р. — 24360 грн.).

Чи не означає це, що всіх суб’єктів підприємництва, які після 01.01.2013 р. надавали послуги з надання персоналу, буде притягнуто до відповідальності у вигляді фінансових санкцій за ст. 53 Закону про зайнятість? Хочемо заспокоїти наших читачів, які займаються аутстафінгом: за усними роз’ясненнями фахівців Державної служби зайнятості, чинне на сьогодні законодавство не дозволяє притягувати підприємства-провайдерів до відповідальності на підставі ст. 53 Закону про зайнятість. Про застосування штрафів за провадження діяльності з надання персоналу без відповідного дозволу можна буде говорити тільки після набуття чинності Порядком, а також згаданим вище Законом про внесення змін до деяких законів України щодо видачі дозволу на наймання працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця.

3. На жаль, ЦКУ прямо не передбачає можливості укладення договорів надання персоналу. Проте, на наш погляд, щоб усе ж обґрунтувати правомірність їх оформлення можна послатися на ч. 1 і 2 ст. 6 ЦКУ, згідно з якими:

— сторони мають право укласти договір, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства;

— сторони мають право врегулювати в договорі, який передбачений актами цивільного законодавства, свої відносини, які не врегульовані цими актами.

Більше того, у ст. 627 ЦКУ з посиланням на вже згадану ст. 6 цього документа, зазначається, що сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог ЦКУ, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Отже, виходить: оскільки ЦКУ не встановлює прямої заборони на укладення договорів надання персоналу (у тому числі, договорів аутстафінгу), то, ураховуючи згаданий вище принцип свободи договорів, підприємства мають повне право укладати договори, предметом яких є надання персоналу. Причому при укладенні таких договорів слід керуватися правилами укладення договорів надання послуг, установленими ЦКУ, але з урахуванням обмежень, установлених ст. 39 Закону про зайнятість.

4. Не заперечують можливості укладення договорів надання персоналу, зокрема, договорів аутстафінгу, і судові органи (див. постанову Окружного адміністративного суду м. Севастополь від 27.12.2012 р. у справі № 2а-2657/12/2770, а також постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.01.2012 р. у справі № 2а-2716/11/2670). Зокрема, в останній постанові суд дійшов висновку, що предметом договору надання персоналу є не люди як такі, а послуги компанії з надання персоналу (оренди персоналу). При цьому, хоча можливість укладення договору оренди персоналу чинним законодавством прямо не передбачена, водночас сторони мають право укласти договір, який хоча й не передбачений законодавством, але відповідає його загальним засадам.

Надання послуг з надання персоналу охоплює два види юридичних відносин: «провайдер — замовник» та «провайдер — працівник» (а от відносини «замовник — працівник провайдера» не мають під собою юридичного ґрунту). Тому далі розглянемо особливості оформлення кожного виду договірних відносин окремо.

Як уже зазначалося, надання персоналу провайдером замовнику здійснюється на підставі відповідного договору між цими суб’єктами підприємництва. Типову форму договору про надання персоналу (договору аутстафінгу) не встановлено, тому пропонуємо своє бачення того, що слід ураховувати та яких помилок бажано уникати при укладенні договорів між провайдером та замовником.

Перше, на що слід звернути увагу, — це формулювання предмета договору аутстафінгу. При цьому потрібно виходити з того, що договір аутстафінгу за своїм змістом набагато ближче до договорів надання послуг, ніж до договорів оренди. Причина проста: як передбачено ч. 1 ст. 759 ЦКУ, за договором найму (оренди) орендодавець передає або зобов’язується передати орендарю майно в користування за плату на визначений строк. При цьому предметом договору найму може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками та зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (ч. 1 ст. 760 ЦКУ).

Як бачите, предметом договору оренди є речі, а не людина, а отже, законодавство не включає персонал до предмета договору оренди. Тому передати працівників в оренду (лізинг) не можна — це суперечить ЦКУ. На цій підставі договір на забезпечення персоналом може бути визнано недійсним у судовому порядку (ст. 203, 215 ЦКУ).

На те, що предметом договору надання персоналу є не люди як такі, а послуги компанії з надання персоналу, а отже, його укладення не суперечить чинному законодавству, указують і судові органи (див. згадану вище постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.01.2012 р. у справі № 2а-2716/11/2670).

При укладенні договору аутстафінгу в ньому слід застерегти:

1. Строк дії договору.

2. Вартість послуг з надання працівників. Як правило, вартість послуг провайдера встановлюється у фіксованій сумі, що включає заробітну плату «орендованого» працівника, суму ЄСВ, нарахованого на його заробітну плату, інші витрати, пов’язані з наданням персоналу, а також прибуток провайдера. При цьому, крім договору, конкретна вартість наданих провайдером послуг з надання кожного працівника та загальна вартість наданих послуг з надання працівників указується в Акті приймання наданих послуг з надання працівників за звітний період. Такий документ може бути складений у довільній формі, але повинен містити всі обов’язкові реквізити первинних документів, перелічені у ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.

Крім того, у договорі бажано прописати можливість підвищення вартості наданих послуг у разі виникнення непередбачених витрат (наприклад, на оплату надурочних робіт, оплату відряджень «орендованому» працівнику, додаткових гарантійних або компенсаційних виплат, передбачених чинним законодавством, тощо);

3. Порядок надання працівників. Як правило, у договорі застерігають такі питання:

— порядок погодження умов надання працівників. Наприклад, погодженню підлягають такі умови:

1) вимоги до професійних навичок працівників (рівню та профілю освіти, спеціальності, кваліфікації, професійному досвіду, наявності атестацій, оглядів, певних навичок тощо);

2) кількість працівників із певними професійними навичками, які підлягають наданню;

3) опис характеру доручень, які повинні виконувати працівники за дорученням замовника;

4) строк, на який надаються працівники.

Як правило, погодження умов надання працівників здійснюється шляхом направлення замовником заявки на надання персоналу, її розгляду та підтвердження провайдером;

— порядок заміни працівника, який не з’явився (унаслідок тимчасової непрацездатності, перебування у відпустці або з іншої причини), іншим працівником із відповідними професійними навичками;

— порядок заміни працівника, який не відповідає заявленій кваліфікації;

— наявність у замовника права в разі порушення дисципліни кимось із працівників належним чином оформляти документи за фактом порушення дисципліни та звертатися до провайдера з пропозицією про застосування до працівника-порушника відповідних заходів дисциплінарного стягнення;

— порядок ведення обліку робочого часу та обміну отриманою інформацією між провайдером та замовником. Як правило, обов’язок із ведення кадрового обліку щодо всіх працівників покладається на підприємство-провайдера. Водночас договором можна передбачити право представника замовника вести альтернативний табельний облік часу, відпрацьованого «орендованими» працівниками;

— порядок обміну іншою інформацією між провайдером та замовником. Зокрема, у цьому пункті договору слід передбачити обов’язок замовника надавати провайдеру інформацію про розмір заробітної плати, яку підприємство-замовник виплачує своїм штатним працівникам за виконання такої ж роботи, до якої залучаються «орендовані» працівники (звісно за наявності таких штатних фахівців). Така вимога в договорі дасть можливість провайдеру вимагати від замовника надання відповідної інформації, а отже, провайдер отримає можливість виконати всі вимоги ч. 1 ст. 39 Закону про зайнятість щодо розміру заробітної плати працівників, які направляються для виконання роботи до іншого роботодавця (див. також с. 38).

4. Права та обов’язки сторін договору. У договорі, зокрема, слід зазначити, що:

— обов’язки створювати та забезпечувати всі умови для виконання працівником своїх функцій покладаються на замовника. Саме він за свій рахунок забезпечує працівників документами, матеріалами, засобами та знаряддями праці, необхідними для виконання дорученої роботи в інтересах замовника;

— замовник зобов’язаний ознайомити працівників з установленими на підприємстві правилами охорони праці, протипожежної безпеки, техніки безпеки та здійснювати контроль за їх дотриманням;

— замовник має право самостійно здійснювати контроль виконання працівниками даних їм доручень, уключаючи обсяг, своєчасність та якість їх виконання;

— провайдер має право здійснювати контроль виконання замовником умов договору аутстафінгу, уключаючи зобов’язання замовника зі створення безпечних умов праці для наданих працівників;

— до обов’язків провайдера входить не розголошувати конфіденційну інформацію, отриману його працівниками в період роботи у замовника;

— провайдер повинен забезпечувати працівнику час роботи та відпочинку на умовах, визначених для працівників роботодавця, передбачених умовами колективного договору та правилами внутрішнього трудового розпорядку.

Крім того, бажано, щоб договір аутстафінгу містив згадки про те, що:

1) надання працівника замовнику не веде до встановлення трудових або цивільно-правових правовідносин між працівником та замовником. Водночас договором може бути передбачено право замовника зарахувати працівника, який його зацікавив, до себе у штат;

2) підприємство-провайдер не бере на себе зобов’язань щодо досягнення будь-якого визначеного результату (результатів) діяльності працівників, передачі його замовнику. Провайдер не відповідає за недосягнення результату (результатів), що є метою замовника при залученні працівників;

3) провайдер несе перед замовником відповідальність за шкоду, заподіяну працівниками, наданими за договором аутстафінгу, унаслідок їх некомпетентності;

4) провайдер несе повну відповідальність за виплату наданим працівникам заробітної плати та інших винагород, а також за забезпечення працівникам передбачених чинним трудовим законодавством соціальних та трудових гарантій та пільг.

Як бачите, договори аутстафінгу (надання персоналу) регулюють відносини між підприємством-замовником і підприємством-провайдером. Щодо трудових відносин між провайдером та працівниками, то вони в такому договорі не прописуються. Права й обов’язки роботодавця (провайдера) та його працівників докладно описуються у трудових договорах, що укладаються між працівниками та провайдером. Окремі питання їх оформлення зараз і розглянемо.

Прийняття провайдером на роботу фізичних осіб, які згодом будуть направлені на роботу на інше підприємство, не має будь-яких спеціальних особливостей та оформляється в загальновстановленому порядку шляхом укладення звичайних строкових (тобто тільки на строк дії договору надання персоналу) або безстрокових трудових договорів (якщо планується, що цей фахівець буде постійно забезпечений роботою у різних замовників)*. При цьому потрібно обов’язково пам’ятати: щоб уникнути можливих конфліктів бажано ще до укладення трудового договору з працівниками проінформувати їх про те, що фактично виконувати свої обов’язки їм доведеться в іншого роботодавця. Інформація про це вказується в заяві про прийняття на роботу та/або в наказі про прийняття на роботу. Крім того, положення про можливість виконання працівником службових обов’язків у іншого роботодавця слід передбачити й у трудовому договорі з ним.

* Про те, якими документами оформляється прийняття на роботу працівників, див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, спецвипуск № 3.

Як і всі інші роботодавці, підприємства-провайдери при укладенні трудових договорів із працівниками повинні дотримуватись усіх вимог КЗпП. При цьому забороняється включати до трудового договору умови, що погіршують становище працівника порівняно з чинним законодавством та колективним договором. Відповідно до ст. 9 КЗпП такі умови вважаються недійсними.

Окремо слід зупинитися на особливостях оформлення звільнення/прийняття працівників у разі застосування технології аутстафінгу. Але спершу ще раз нагадаємо: аутстафінг є кадровою технологією, за якої відбувається виведення персоналу за штат підприємства-замовника з подальшим оформленням його до штату підприємства-провайдера. Після цього замовник отримує від провайдера тих же працівників, укладаючи з ним договір про надання персоналу.

У такому разі зазвичай процес звільнення/прийняття працівників оформляється як їх переведення згідно зі ст. 32 і п. 5 ст. 36 КЗпП. Чинне законодавство не визначає чіткого порядку такого переведення. Водночас можна говорити про те, що існує певний набір документів, які вважаються підставою для припинення трудового договору з працівником відповідно до п. 5 ст. 36 КЗпП.

Насамперед, необхідний лист-клопотання, підписаний керівником підприємства, на яке працівник переводиться (підприємства-провайдера), адресований підприємству, де він наразі працює. Форму листа-клопотання чітко не регламентовано, тому він може складатися в довільній формі.

Якщо працівник згоден на переведення, він повинен подати власнику (уповноваженому ним органу) підприємства, з якого звільняється, заяву про звільнення у зв’язку з переведенням на інше підприємство. Після цього власник (уповноважений ним орган) за попереднім місцем роботи видає наказ про звільнення працівника на підставі п. 5 ст. 36 КЗпП*.

Крім того, окремі вимоги до провайдерів-роботодавців та їх обов’язки передбачені в ч. 1 ст. 39 Закону про зайнятість. Отже, відповідно до нових норм цього Закону провайдер зобов’язаний:

1. Виплачувати працівникам заробітну плату в розмірі не нижче, ніж розмір мінімальної заробітної плати, установленої законом, та заробітної плати, яку отримують працівники у роботодавця (замовника) за виконання такої ж роботи. Це означає, що заробітна плата, яку виплачує провайдер своїм працівникам, які передаються за договором надання персоналу, має бути не менше одночасно двох величин:

— мінімальної заробітної плати, установленої законодавством (з 01.01.2013 р. — 1147 грн., з 01.12.2013 р. — 1218 грн.);

— заробітної плати, яку підприємство-замовник виплачує своїм штатним працівникам за виконання такої ж роботи (звісно, за наявності таких працівників). Зауважимо: із виконанням цієї вимоги у провайдерів можуть виникнути певні труднощі. Адже для виплати зарплати в розмірі не меншому, ніж у замовника, такому провайдеру необхідно отримати від замовника відомості про рівень установленої в нього заробітної плати. Але ж така інформація цілком вписується в поняття комерційної таємниці, а тому напевно не всі замовники захочуть ділитися подібною інформацією. Із цієї причини обов’язок підприємства-замовника щодо надання провайдеру інформації про заробітну плату його окремих працівників слід передбачити в договорі між провайдером та замовником.

2. Забезпечувати працівнику час роботи та відпочинку на умовах, визначених для працівників роботодавця (замовника), передбачених умовами колективного договору та правилами внутрішнього трудового розпорядку.

3. Нараховувати та сплачувати ЄСВ на користь працівника відповідно до класів професійного ризику виробництва, до якого віднесено роботодавця, який застосовує працю працівника (тобто замовника). Від себе зазначимо: чинна на сьогодні редакція Закону про ЄСВ не дає відповіді на запитання, як реалізувати вказану вимогу Закону про зайнятість. Адже ані власне Закон, ані затверджені до нього підзаконні акти не регламентують питання сплати страхових внесків одним роботодавцем за одного працівника, але за різними ставками. Однак саме така ситуація виникне, якщо протягом звітного місяця працівника буде переведено від одного роботодавця-замовника до іншого. У зв’язку з цим для коректного виконання вимог Закону про зайнятість слід очікувати відповідних змін до Закону про ЄСВ. Ну а до появи таких змін не зайвим було б отримати роз’яснення з цього приводу безпосередньо від фахівців Пенсійного фонду.

4. Не перешкоджати укладенню трудового договору між працівником та роботодавцем, у якого він виконував роботи.

Облік у замовника

Винагорода за договором надання персоналу (у тому числі договором аутстафінгу) у податковому обліку замовника включається до складу податкових витрат, вид яких залежатиме від напряму використання «орендованих» працівників. Тобто сума винагороди включається до складу:

— собівартості продукції — якщо за договором аутстафінгу передаються виробничі робітники;

— загальновиробничих витрат — якщо за договором аутстафінгу передаються працівники апарату управління цехами, дільницями та інший загальновиробничий персонал (п.п. 138.8.5 ПКУ);

— адміністративних витрат — якщо за договором аутстафінгу передаються працівники апарату управління підприємством чи інший загальногосподарський персонал (п.п. 138.10.2 ПКУ);

— витрат на збут — якщо за договором аутстафінгу передаються продавці, торговельні агенти та працівники підрозділів, що забезпечують збут продукції (товарів, робіт, послуг) (п.п. 138.10.3 ПКУ).

При цьому адміністративні витрати та витрати на збут відображаються у складі податкових витрат у періоді їх здійснення (п. 138.5 ПКУ), а сума винагороди, що потрапила до складу загальновиробничих витрат, підлягає розподілу та враховуються при визначенні об’єкта оподаткування за правилами бухгалтерського обліку (тобто в частині розподілених загальновиробничих витрат — у періоді реалізації продукції, у частині нерозподілених загальновиробничих витрат — у періоді здійснення таких витрат). Що стосується витрат, уключених до собівартості продукції, то їх буде враховано при визначенні об’єкта оподаткування того звітного періоду, в якому буде визнано доходи від реалізації такої продукції.

Єдина умова для включення суми винагороди провайдеру до складу податкових витрат — наявність первинних документів, обов’язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розд. II ПКУ (п. 138.2 ПКУ). При цьому первинними документами, що підтверджують господарську операцію надання послуг з надання персоналу та є підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку вартості отриманих послуг, є Акти приймання наданих послуг з надання працівників, у яких міститься перелік наданих фахівців із зазначенням їх прізвищ, вартість наданих послуг. Такі акти щомісячно складаються між підприємством-провайдером та замовником. Крім того, здійснення таких операцій підтверджується й іншими бухгалтерськими документами, зокрема платіжними дорученнями тощо (див. згадану вище постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.01.2012 р. у справі № 2а-2716/11/2670).

У ПДВ-обліку сума цього податку, сплачена у складі вартості послуг з надання персоналу, уключається до складу податкового кредиту підприємства-замовника (п.п. «а» п. 198.1 ПКУ). При цьому тут головні умови — зв’язок послуг з надання персоналу з господарською діяльністю та наявність податкової накладної, що підтверджує суму сплаченого (нарахованого) ПДВ та оформлена в повній відповідності до вимог п. 201.1 ПКУ.

Облік у провайдера

У провайдера сума винагороди, отриманої за договором надання персоналу, уключається до складу податкових операційних доходів на підставі п. 135.4 ПКУ.

Що стосується витрат підприємства, які формують вартість послуг аутстафінгу, то вони включаються до складу податкових витрат на підставі п. 138.1 ПКУ та враховуються при визначенні об’єкта оподаткування в тому звітному періоді, у якому визнано дохід від надання таких послуг (п. 138.4 ПКУ).

У ПДВ-обліку провайдера послуги з надання персоналу є об’єктом обкладення ПДВ на підставі п.п. «б» п. 185.1 та п.п. «г» п. 186.3 ПКУ. На оподатковуваний характер таких операцій указували і податківці в листі ДПАУ від 01.02.2011 р. № 2548/7/16-1517-26. При цьому нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відбувається за відомим усім правилом першої події.

А тепер порядок податкового та бухгалтерського обліку операцій за договорами надання персоналу покажемо на прикладі.

Приклад. Торговельне підприємство за договором аутстафінгу залучає до роботи 10 працівників, у тому числі: 2 прибиральниць, до обов’язків яких входить прибирання адміністративних приміщень, і 8 вантажників, яких буде задіяно на складі готової продукції.

Вартість надання 1 прибиральниці — 3310,68 грн. на місяць (у тому числі ПДВ 20 % — 551,78 грн., умовно).

Вартість надання 1 вантажника — 4957,80 грн. на місяць (у тому числі ПДВ 20 % — 826,30 грн., умовно).

Собівартість надання одного працівника у провайдера становить:

— прибиральниць — 2258,90 грн. (у тому числі заробітна плата працівниці — 1500 грн., ЄСВ у частині нарахувань — 558,90 грн. (1500 грн. х
х 37,26 %), інші витрати — 200 грн. (умовно));

— вантажників — 3631,50 грн. (у тому числі заробітна плата працівника — 2500 грн., ЄСВ у частині нарахувань — 931,50 грн. (2500 грн. х 37,26 %), інші витрати — 200 грн. (умовно)).

Таблиця 2

Податковий та бухгалтерський облік послуг надання персоналу
у провайдера та замовника

На завершення звернемо увагу підприємств-провайдерів на ще один важливий момент. Відповідно до п. 4 ч. 4 ст. 36 Закону про зайнятість суб’єкт господарювання, який здійснює наймання працівників для подальшої роботи в Україні в інших роботодавців, зобов’язаний звітувати перед територіальними органами державного центру зайнятості про чисельність працевлаштованих ними осіб у порядку, установленому Державним центром зайнятості.

На сьогодні форму такого звіту ще не затверджено. Проте проект порядку надання форми звітності № 1-ПП «Інформація про чисельність працевлаштованих осіб суб’єктами господарювання, які надають послуги посередництва у працевлаштуванні» уже зараз оприлюднено на офіційному сайті Міністерства соціальної політики України www.mlsp.gov.ua.

Відповідно до ч. 4 ст. 53 Закону про зайнятість за ненадання або порушення порядку надання зазначених відомостей із суб’єктів господарювання, які надають послуги посередництва у працевлаштуванні, справляється штраф у розмірі 2 мінімальних розмірів заробітної плати, установленої на момент виявлення порушення. Зверніть увагу: у наведеній «штрафній» нормі Закону про зайнятість суб’єкти господарювання, які здійснюють наймання працівників для подальшої роботи в Україні в інших роботодавців, не згадуються. Водночас і діяльність підприємств, що надають послуги працевлаштування, і діяльність підприємств, що здійснюють наймання працівників для подальшої роботи в Україні в інших роботодавців, регулюється положеннями одного і того самого розд. VI «Послуги з посередництва у працевлаштуванні». Це, на наш погляд, свідчить про те, що побоюватися штрафу за неподання звітності за формою № 1-ПП слід також і підприємствам-провайдерам, що надають послуги з надання персоналу. Утім, звісно, остаточних роз’яснень щодо порядку застосування ч. 4 ст. 53 Закону про зайнятість очікуватимемо від фахівців Державної служби зайнятості.

На жаль, у межах однієї статті неможливо докладно розглянути всі питання, з якими стикаються суб’єкти підприємництва при укладенні договорів надання персоналу. Проте, вважаємо, що основні моменти пов’язані з аутстафінгом, нами висвітлено. Отже, тримайте цей матеріал напохваті, він обов’язково стане вам у пригоді.