Операції в торгівлі. Нестача товару, що надійшов, у межах та понад норми природного убутку

Нестача товару, що надійшов, у межах та понад норми природного убутку

Причиною виникнення нестачі, виявленої при прийманні товару, може бути як природний убуток товарів при транспортуванні, так і недотримання вимог до упаковки, навантаження, транспортування та їх розвантаження, що призводить до нестачі товару понад норми природного убутку.

Бухгалтерський облік. При виявленні при прийманні товару фактичної нестачі товару порівняно з масою, вказаною у супровідних документах, підприємство може для визначення суми втрат у межах норм природного убутку в цьому випадку скористатися додатком 10 до наказу № 88*, яким затверджено норми природного убутку продовольчих товарів у торгівлі та інструкції щодо їх застосування. У цьому додатку наведено норми природного убутку, що виникають при транспортуванні стандартних продовольчих товарів автомобільним транспортом. Норми встановлено у відсотках до маси нетто (чиста вага без урахування ваги тари) та диференційовано залежно від відстані транспортування та пори року.

* Норми цього наказу залишаються чинними і сьогодні та рекомендовані до застосування до прийняття українського аналога (див. постанову ВР України від 12.09.91 р. № 1545-XII).

Згідно з п. 2.2 Методрекомендацій № 2 нестачі та втрати запасів (а отже, і товарів) у межах норм природного убутку, що виявлені при їх оприбуткуванні та сталися при транспортуванні, уключаються до первісної вартості придбаних запасів. Списання нестачі в межах норм природного убутку здійснюється за тими ж цінами, за якими товари оприбутковують (додаток 11 до наказу № 88).

Отже, втрати від нестач товарів, що виникли при їх транспортуванні, у межах норм природного убутку відносяться на збільшення первісної вартості запасів, тобто запаси прибуткують на баланс за дебетом рахунків 20, 22, 25, 28 у фактично отриманій кількості та з урахуванням нормативних втрат. У результаті застосування такого порядку відображення нормативних нестач фактично отримана кількість товарів оприбутковується за дещо завищеною ціною.

Наднормативні нестачі та втрати згідно з п. 2.3 Методрекомендацій № 2 первісну вартість запасів не збільшують, а відносяться до витрат того періоду, в якому вони були встановлені. На суму наднормативних втрат формується заборгованість за претензією (дебет субрахунку 374 «Розрахунки за претензіями»), пред’явленою винуватцеві нестачі (постачальнику, транспортній організації). У разі визнання такої заборгованості безнадійною її сума списується до складу витрат звітного періоду проводкою Дт 944 «Сумнівні та безнадійні борги» — Кт 374, адже в цьому випадку, найімовірніше, резерв сумнівних боргів за такою заборгованістю в підприємства не створювався — у підприємства, мабуть, не було жодних сумнівів щодо постачання товару (погашення заборгованості).

Якщо нестача утворилася з вини самого підприємства, то вона списується відразу на витрати: вартість зіпсованого товару обліковується за дебетом субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».

Податковий облік. Суму нестач у межах норм природного убутку підприємство може включити до складу витрат на підставі п. 140.3 ПКУ. При цьому за аналогією з бухгалтерським обліком суми нестач у межах норм природного убутку включаються до собівартості придбаних та реалізованих товарів на підставі п. 138.6 ПКУ.

Що стосується ПДВ, то сума цього податку, яка припадає на нестачу в межах норм природного убутку, уключається до складу податкового кредиту відповідно до п. 198.3 ПКУ, оскільки такі товари вважаються використаними в господарській діяльності підприємства.

Нестачі понад норми для цілей податкового обліку розцінюються як використання товарів не в господарській діяльності. Із цієї причини суми наднормативних нестач до податкових витрат не включаються. Крім того, і права на податковий кредит з ПДВ за такими сумами підприємство не має.

Тому, якщо оприбуткування товарів в податковому обліку є першою подією, до податкового кредиту підприємству слід включити не всю суму податку, відображену в податковій накладній постачальника, а тільки ту його частину, що відповідає вартості фактично отриманих товарів.

Якщо ж першою подією при придбанні товарів є їх оплата (тобто податковий кредит виходячи із суми авансу правомірно відображений ще до оприбуткування товарів та виявлення факту нестачі), то на момент виявлення наднормативної нестачі підстав для проведення будь-яких коригувань податкового кредиту в підприємства ще немає, оскільки у відповідь на пред’явлену претензію постачальник може допоставити товар. Відповідні підстави для цього з’являться в покупця тільки після визнання заборгованості за претензією безнадійною* відповідно до п.п. 14.1.11 ПКУ.

* Детальніше про облік безнадійної заборгованості див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 33, с. 8.

Після переходу заборгованості до розряду безнадійної перестає існувати об’єкт оподаткування (допоставка товару за претензією так і не відбулася), а отже, підприємство має відкоригувати раніше відображений податковий кредит. Таке коригування здійснюється шляхом нарахування на дату переходу заборгованості за претензією до розряду безнадійної податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ. У такому порядку проводити коригування радять і податківці (див. розділ 130.10 ЄБПЗ).

Для цього покупець виписує сам собі податкову накладну (у двох примірниках) із типом причини 08 «Постачання для операцій, які не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість». База оподаткування в цьому випадку визначається за правилами, встановленими в п. 189.1 ПКУ, — виходячи з вартості оплачених товарів, яких не вистачає. У декларації з ПДВ такі операції відображаються в рядку 1 «Операції на митній території Україні, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів»**.

** Зверніть увагу: таке умовне постачання податківці рекомендують здійснювати і щодо товарів (послуг), придбання та постачання яких звільнено від обкладення ПДВ. У цьому випадку податкові зобов’язання не нараховуються, проте в декларації з ПДВ наслідки наднормативних нестач пільгованих товарів слід показати як постачання в рядку 5 (див. розділ 130.10 ЄБПЗ).

Порядок податкового та бухгалтерського обліку нестачі, що виникла при транспортуванні та виявлена при прийманні товару, покажемо на прикладі.

Приклад. Підприємство торгівлі перерахувало постачальнику передоплату за товар — гречану крупу в сумі 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.) за 1000 кг. У подальшому при прийманні товару підприємством було виявлено нестачу гречаної крупи в розмірі 40 кг на суму 480 грн. (у тому числі ПДВ — 80 грн.).

Норма природних втрат при транспортуванні гречаної крупи автомобільним транспортом відповідно до норм, наведених у додатку 10 до наказу № 88 з урахуванням відстані транспортування та пори року, становить 0,06 % до маси нетто, тобто 0,6 кг на суму 7,2 грн. (у тому числі ПДВ — 1,2 грн.).

Фактична втрата товару перевищила встановлену норму на 472,8 грн. (у тому числі ПДВ — 78,8 грн.). На суму наднормативних втрат підприємство пред’явило постачальнику претензію, вимоги якої задоволено не було.

Облік нестачі товару, що надійшов

Наталія Дзюба, економіст-аналітик