Акцизний податок: як урахувати в податковому та бухгалтерському обліку?

Акцизний податок: як урахувати в податковому та бухгалтерському обліку?

Наталія Дзюба, податковий експерт

Акцизний податок — (1) непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції), а також (2) особливий податок на операції з відчуження цінних паперів та операції з деривативами (п.п. 14.1.4 ПКУ). Про обкладення особливим акцизним податком цінних паперів та деривативів детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 13, с. 22.

Нас же цікавить акцизний податок на споживання підакцизних товарів.

Відповідно до п. 215.1 ПКУ до підакцизних товарів належать:

— спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво;

— тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну;

— нафтопродукти, скраплений газ;

— автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли.

Платників акцизного податку перелічено в п. 212.1 ПКУ. Зокрема, до них належать особи, які виробляють (у тому числі з давальницької сировини) (п.п. 212.1.1 ПКУ) та/або ввозять на митну територію України (п.п. 212.1.3 ПКУ) підакцизні товари (продукцію). Для спрощення викладу обмежимося тільки акцизним податком, що сплачується вітчизняними виробниками.

При обчисленні податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є, зокрема, вартість (без податку на додану вартість та з урахуванням акцизного податку) реалізованого товару (продукції), виробленого на митній території України, за встановленими виробником максимальними роздрібними цінами (п.п. 214.1.1 ПКУ).

У разі обчислення податку із застосуванням специфічних ставок з вироблених на митній території України підакцизних товарів (продукції) базою оподаткування є їх величина, визначена в одиницях виміру ваги, об’єму, кількості товару (продукції), об’єму циліндрів двигуна автомобіля або в інших натуральних показниках (п. 214.4 ПКУ).

Тобто нарахувавши акцизний податок та отримавши його у складі виручки від реалізованого підакцизного товару, платник податку повинен сплатити його до бюджету. Згідно з п. 216.1 ПКУ зобов’язання виникають на дату реалізації підакцизних товарів (продукції), незалежно від цілей та напрямів подальшого використання таких товарів (продукції), крім випадків, зазначених у ст. 225 і 229 ПКУ.

У податковому обліку акцизний податок не повинен ураховуватися у складі операційного доходу, тобто доходу від реалізації товарів (робіт, послуг). І річ не в тім, що прямої норми із цього приводу в ПКУ немає, як це передбачено для сум ПДВ (нагадаємо, у платників ПДВ цей податок згідно з п.п. 136.1.2 ПКУ не враховується при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток, за винятком випадку, коли підприємство-продавець не є платником ПДВ).

Просто суми акцизного податку, сплаченого/нарахованого покупцями/покупцям підакцизних товарів (за їх рахунок) на користь платника акциз­ного податку, уповноваженого вносити його до бюджету, повинні враховуватися в такого платника у складі інших доходів (п.п. 135.5.9 ПКУ). Дата виникнення таких доходів визначається згідно з П(С)БО (п. 137.16 ПКУ).

У декларації з податку на прибуток підприємства акцизний податок не відображається у складі доходу від реалізації товарів (робіт, послуг), а входить до складу інших доходів

Доходи від реалізації товарів виникають за датою переходу права власності на них до покупця (п. 137.1 ПКУ). Згідно зі ст. 334 ЦКУ в загальному випадку перехід права власності відбувається в момент передачі товару (якщо інше не встановлено договором або законом).

Тобто продавець підакцизного товару (платник акцизного податку до бюджету) суму нарахованого покупцю акцизного податку при відвантаженні такого товару покупцю:

1) не відображає в рядку 02 декларації у складі доходів від реалізації підакцизних товарів. До рядка 02 потрапить виключно дохід від реалізації підакцизного товару без урахування акцизного податку. І це важливо мати на увазі, адже цей рядок береться за основу при обчисленні обмежень для відображення витрат, зокрема встановлених п.п. 139.1.13 ПКУ. На це звертають увагу і податківці в консультації, розміщеній у підкатегорії 102.07.22 Бази знань. Перекручення показника рядка 02 в такому разі може призвести до завищення витрат та, відповідно, до заниження податкових зобов’язань з податку на прибуток;

2) показує в рядку 03.14 додатка ІД та переносить до рядка 03 декларації з податку на прибуток.

І хоча за правилом п.п. 136.1.1 ПКУ суми отриманої передоплати (авансу) за товари не включаються до доходу платника податків, податківці вважають, що при отриманні передоплати за підакцизні товари суми акцизного податку повинні відображатися в доходах (див. консультацію, розміщену в підкатегорії 102.06.07 Бази знань).

Така вимога податківців, найімовірніше, продиктована власне конструкцією п.п. 135.5.9 ПКУ, що передбачає віднесення до інших доходів не лише нарахованого акцизного податку, а й сплаченого покупцями.

Тому, мабуть, податківці і вимагають включати суму акцизного податку до складу іншого доходу вже на стадії надходження передоплати за підакцизний товар

І тут не береться до уваги навіть те, що, наприклад, при реалізації підакцизного товару, виробленого на митній території України, власне нарахування акцизного податку відбудеться у виробника тільки в момент його реалізації (п. 216.1 ПКУ).

Нагадаємо: реалізація підакцизних товарів — це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, постачання та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без неї, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження, у тому числі з давальницької сировини (п.п. 14.1.212 ПКУ). На дату отримання авансу за підакцизний товар податкові зобов’язання у платника акцизного податку не виникають. На це звертають увагу і податківці (див. підкатегорію 116.05 Бази знань).

Проте на дату отримання передоплати за підакцизний товар сума акцизного податку має бути відображена продавцем в рядку 03.14 додатка І? ???????????? ??Д і відповідно в рядку 03 декларації з податку на прибуток.

Далі при відвантаженні підакцизного товару продавець повинен показати дохід від продажу товару в рядку 02 декларації з податку на прибуток, без урахування суми акцизного податку.

Згідно з абз. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ сума акцизного податку включається до складу інших витрат операційної діяльності як сума нарахованих податків і зборів, установлених ПКУ (акцизний податок у наведеному в цьому підпункті переліку винятків не значиться).

Датою здійснення витрат, нарахованих платником податку у вигляді сум податків та зборів, вважається останній день звітного податкового періоду, за який проводиться нарахування податкового зобов’язання з податку та збору (п.п. 138.5.1 ПКУ).

Нарахований акцизний податок слід включати до витрат та відображати в рядку 06.4.13 додатка І?В до декларації з податку на прибуток.

У бухгалтерському обліку відображати інформацію про нарахований та перерахований акцизний податок необхідно на субрахунку 641 «Розрахунки за податками», оскільки саме цей субрахунок призначено для обліку податків, що нараховуються та сплачуються відповідно до чинного законодавства.

За кредитом субрахунку 641 відображаються нараховані платежі з акцизного податку до бюджету (у кореспонденції з рахунком доходу від реалізації 701 (702)), за дебетом — сплата акцизного податку до бюджету. При цьому «витратні» рахунки в бухобліку не зачіпаються.

Приклад. Підприємство реалізує дві партії підакцизного товару власного виробництва за ціною 780 грн./т (у тому числі ПДВ 20 % — 130 грн./т та АП — 50 грн./т (сума умовна)) і собівартістю 300 грн./т (умовно):

— перша партія — 100 тонн — на умовах передоплати;

— друга партія — 50 тонн на умовах подальшої оплати.

Податковий та бухгалтерський облік акцизного податку при реалізації підакцизного товару

Не сумніваємося, що тепер ви своєчасно та правильно відобразите акцизний податок у податковому та бухгалтерському обліку.

	висновки
	У платника акцизного податку сплачений покупцем (нарахований покупцю) акцизний податок, що підлягає перерахуванню до бюджету, відображається не у складі операційного доходу (рядка 02 декларації з податку на прибуток), а у складі інших доходів (у рядку 03.14 додатка IД). Акцизний податок відображається у складі інших доходів, у тому числі при надходженні передоплати за підакцизний товар. Сума акцизного податку включається до складу інших витрат операційної діяльності як сума нарахованих податків і зборів, установлених ПКУ.