Щодо ролі товарно-транспортної накладної в податковому обліку

вантажні перевезення

Щодо ролі товарно-транспортної накладної в податковому обліку

Лист Міністерства доходів і зборів України від 19.09.2013 р. № 11569/6/99-99-22-01-03-15/1128

(витяг)

<…>

Згідно з п. 138.6 ст. 138 Кодексу собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита та витрат на доставку і доведення до стану, придатного для продажу.

Перелік витрат, що формують собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визначено в п. 138.8 ст. 138 Кодексу, до них, зокрема, належить вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних із виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно з п. 138.2 ст. 138 Кодексу витрати, що враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, які підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення та зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними й іншими первинними документами, обов’язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку і нарахування податку (п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Кодексу).

Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207, відповідно до його п. 1 у водія юридичної або фізичної особи — підприємця, який здійснює вантажні перевезення на договірних умовах, серед інших документів має бути товарно-транспортна накладна. Застосування зазначених форм первинного обліку всіма суб’єктами господарської діяльності незалежно від форм власності є обов’язковим.

Відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.97 р. № 363, товарно-транспортна документація — комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу; товарно-транспортна накладна — єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Згідно з положеннями ст. 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» товарно-транспортна накладна включена до переліку документів, на підставі яких виконуються вантажні перевезення автомобільним транспортом. Автомобільні перевіз­ники, водії повинні мати та пред’являти особам, уповноваженим здійснювати контроль на автомобільному транспорті та у сфері безпеки дорожнього руху, документи, на підставі яких виконуються вантажні перевезення.

Здійснення будь-якої господарської операції підприємства фіксується й підтверджується первинними документами, на підставі яких і ведеться бухгалтерська звітність. У свою чергу, відповідно до п. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку ґрунтуються фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Тобто первинні документи є основою і для податкового обліку.

Ураховуючи зазначене, у разі відсутності товарно-транспортної документації, що підтверджує отримання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом, у тому числі товарно-транспортної накладної, при обчисленні об’єкта оподаткування платник податку не має підстав ураховувати вартість таких послуг при формуванні собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

При цьому оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг із перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару та його використання у власній господарській діяльності, ненадання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може бути єдиною підставою для невизнання витрат з придбання товарно-матеріальних цінностей.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Кодексу не включаються до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) або не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 Кодексу).

Як виняток підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту є заява зі скаргою на постачальника, що подається відповідно до пункту 201.10 статті 201 Кодексу в разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі, і бухгалтерська довідка, яка складається відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу в разі, якщо товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, при придбанні або виготовленні яких суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, не були включені до складу податкового кредиту.

Підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної, також є:

а) транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показаннями приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форму яких встановлено міжнародними стандартами;

б) касові чеки, що містять суму отриманих товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума отриманих товарів/послуг не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку) (пункт 201.11 статті 201 Кодексу).

Таким чином, підставами для формування податкового кредиту є наявність належним чином оформленої податкової накладної, митної декларації, заяви зі скаргою на постачальника, поданої відповідно до пункту 201.10 статті 201 Кодексу, бухгалтерської довідки, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, або інших документів, передбачених пунктом 201.11 статті 201 Кодексу.

Товарно-транспортна накладна не міститься в переліку документів, що визначають право на формування податкового кредиту.

Водночас повідомляємо, що Міністерство доходів і зборів України постійно працює над методологічним удосконаленням вимог податкового та митного законодавства України.

Заступник Міністра А. Ігнатов

коментар редакції

Немає ТТН — немає перевезення, але є придбання

Нарешті, ми цього дочекалися! Податківці визнали, що відсутність товарно-транспортної накладної позбавляє права на витрати і податковий кредит лише за операцією перевезення товарів, а не власне їх придбання! А скільки списів було зламано у цих багаторічних боях платників з податковими органами! Скільки разів у тому числі й ми наводили величезну кількість судових рішень на підтвердження тої позиції, на яку сьогодні пристали також і податкові органи!

Найбільш масштабну «кампанію» на підтримку цієї позиції ми проводили у статтях «Безтоварність, фіктивність, нікчемність… Практика ВАСУ» // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 12, с. 41 і «Сім бід із товарно-транспортною накладною та по одній відповіді щодо кожної з бід» // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 36 — 37, с. 30. А влітку у нашому традиційному тематичному номері «Момент істини» ви знову мали можливість ознайомитися із аналогічним судовим рішенням (див. ухвалу ВАСУ від 19.02.2013 р. у справі № К/9991/64514/11 // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 53, с. 23).

Цікаво, що несподівано «змінивши гнів а милість» податкові органи цілковито оминули свою власну аргументацію недавніх часів. А саме: ТТН є єдиним для всіх учасників транспортного процесу юридичним документом, призначеним для списання ТМЦ, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи (п. 1 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Мінтрансу України від 14.10.97 р. № 363). Цитуючи це визначення, податківці раніше неодмінно стверджували, що відсутність ТТН нібито означає відсутність факту придбання товарів або ж безтоварність операції.

Наша ж позиція ось яка: ТТН є єдиним документом не в тому розумінні, що є єдиною підставою для обліку списання та оприбуткування ТМЦ, а в тому розумінні, що вона стосується всіх учасників транспортного перевезення — вантажовідправника, вантажо­одержувача, перевізника та експедитора. А вже звідси дійсно випливає, що відсутність ТТН не може бути єдиною підставою для того, щоб говорити про відсутність факту придбання товарів, що перевозяться.

У листі, що коментується, податківці не зробили навіть спроби спростувати свою попередню аргументацію, а просто ніби «зреклися» її. Що ж, це один з тих випадків, коли навіть неаргументований, але правильний висновок податкового органу є підставою для позитивних емоцій! Тож користуйтеся цим ліберальним роз’ясненням! А ми, зі свого боку, висловимо сподівання, що лібералізація податкових роз’яснень продовжуватиметься і надалі.

Максим Нестеренко