«Зумів помилитися — зумій і виправитися», або Виправляємо разом «зарплатні» помилки

«Зумів помилитися — зумій і виправитися», або Виправляємо разом «зарплатні» помилки

Катерина Скрипкіна, експерт з оплати праці

Розгляд нашої «хвилюючої» теми почнемо з того, що визначимося з видами «зарплатних» помилок, з якими ви можете зіткнутися. На лихо, їх можете зробити як ви, так і ваш попередник (проте виправляти доведеться все одно вам). Після цього з’ясуємо, як виправитися, а потім — як підприємству стягнути надмірно виплачену працівнику суму.

Отже, перш ніж перейти до конкретних рекомендацій, трохи теорії…

Згадку про помилки знаходимо у ст. 127 КЗпП, у якій встановлено обмеження щодо відрахувань із заробітної плати. Тут ідеться про лічильні помилки. Що розуміти під лічильними помилками та які помилки не можуть ними вважатися, роз’яснюється в п.п. 1 п. 24 постанови № 13.

Лічильні помилки — це помилки в обчисленнях, дворазове нарахування заробітної плати за один і той же період тощо. Не можуть вважатися лічильними помилки в застосуванні закону та інших нормативно-правових актів, у тому числі колективного договору, не пов’язані з обчисленнями.

Отже, з точки зору чинного законодавства існують два основні види помилок: лічильні та нелічильні. Види помилок та їх приклади подамо у вигляді схеми. Одразу зауважимо, що спектр помилок, що трапляються на практиці, може виявитися ширшим, проте всі вони потрапляють до одної із двох зазначених категорій.

З видами помилок визначилися, тепер перейдемо до порядку виправлення.

Лічильні помилки. Унаслідок лічильних помилок бухгалтер, як правило, завищує або занижує місячний фонд оплати праці. Тому виправляються вони шляхом:

— сторнуючих проводок (якщо зарплата завищена);

— донарахування відповідних сум (якщо зар­плата занижена).

Крім того, паралельно коригуються суми податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) і єдиного соціального внеску (далі — ЄСВ), а також податкові витрати.

Донарахування (сторнування) помилкових (не нарахованих чи надмірно нарахованих) сум відображаються у фонді оплати праці того місяця, у якому були здійснені нарахування. Це прямо передбачено п.п. 1.6.2 Інструкції № 5. Це положення дуже важливе для бухгалтера. По суті, воно дає можливість уникнути штрафів із ЄСВ та ПДФО, а також коригування раніше поданої звітності.

Такий же підхід, на нашу думку, слід застосовувати і при коригуванні податкових витрат.

Це означає, що «податковоприбуткова» звітність попередніх звітних періодів не порушується — усі виправлення відображаються в поточній звітності.

Нелічильні помилки. Наслідки нелічильних помилок більш різноманітні. Такі помилки можуть так само, як і лічильні, призвести до завищення чи заниження фонду оплати праці. Виправляються вони, як і лічильні помилки (див. вище).

Крім того, унаслідок таких помилок може бути:

— неправильно обчислений ЄСВ унаслідок заниження (завищення) бази справляння ЄСВ або застосування неправильного розміру ставки ЄСВ;

— неправильно обчислений ПДФО внаслідок застосування неправильного розміру ставки, неправильного визначення загального оподатковуваного доходу чи бази оподаткування.

У таких двох випадках фонд оплати праці не коригується. Коригуванню підлягають суми ЄСВ і (або) ПДФО, а також податкових витрат (за необхідності). Залежно від результатів помилки вони або донараховуються, або сторнуються. При цьому необхідно коригувати звітність, а саме:

— Податковий розрахунок за формою № 1 ДФ, якщо внаслідок помилки була неправильно визначена сума ПДФО. Докладно про порядок виправлення в цьому звіті читайте в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 29, с. 31;

— Звіт за формою № Д4 (звіт з ЄСВ), якщо внаслідок помилки була неправильно визначена сума нарахованого та утриманого ЄСВ;

— Податкову декларацію з податку на прибуток, якщо внаслідок помилки в минулих звітних періодах були завищені (занижені) податкові витрати. Про механізм виправлення «прибуткових» помилок докладно читайте в тематичному номері «Виправляємо помилки з податку на прибуток», 2011, № 96, а також в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 92, с. 15.

Зверніть увагу на те, що при коригуванні відпускних і лікарняних (у результаті як лічильних, так і нелічильних помилок) для цілей порівняння з граничним розміром доходу при визначенні права на ПСП і для порівняння з максимальною величиною бази нарахування ЄСВ, суми коригувань належать до місяців, за які вони здійснюються.

Щодо відповідальності, до якої може бути притягнений роботодавець унаслідок «зарплатних» помилок, докладно читайте в тематичному номері «Податкові штрафи» // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 75.

Якщо ви виявили помилку, що призвела до виплати працівнику зайвих коштів, закономірно виникає запитання: а чи можна утримати їх із зарплати працівника? Відповідь на це запитання ви знайдете в наступному розділі.

Тут усе залежить від виду помилки. Розглянемо можливі ситуації.

Якщо працівнику надмірно виплачені кошти в результаті лічильної помилки. Передусім бухгалтер має скласти бухгалтерську довідку (доповідну записку), у якій фіксується факт виявлення помилки, її причини та наслідки. На підставі доповідної записки керівник видає наказ (розпорядження) про утримання надмірно виплаченої суми. Зверніть увагу: такий наказ може бути виданий при виконанні одночасно двох умов:

1) не минув місяць із дня виплати неправильно обчисленої суми;

2) працівник не оспорює підстави та розмір від­рахувань. На необхідність виконання цієї умови вказує ВСУ (див. п. 1 п. 24 постанови № 13). Щоб підтвердити згоду працівника на утримання з його зарплати надмірно виплаченої суми, його можна або ознайомити з наказом (розпорядженням) під розписку, або отримати від нього заяву.

Як бачимо, для утримання із зарплати працівника надмірно виплачених сум унаслідок лічильної помилки встановлені стислі строки. А якщо лічильна помилка буде виявлена після закінчення місячного строку? У такому разі нічого не залишається, як сподіватися на порядність працівника. Річ у тому, що утримати суму, надмірно виплачену в результаті лічильної помилки, виявленої із запізненням, можна тільки за добровільною згодою працівника, яку він висловлює в заяві.

Якщо ж працівник не згоден з діями роботодавця, стягнути з нього надмірно виплачені суми можна виключно в судовому порядку. При цьому ВСУ звертає увагу на те, що роботодавець має право звернутися з вимогами про стягнення з працівника надмірно виплачених сум протягом одного року з дня виникнення права на відрахування відповідних сум (п. 24 постанови № 13). Якщо ж суд виносить ухвалу на користь роботодавця, то стягнення з працівника здійснюється на підставі виконавчого листа.

Якщо працівнику надмірно виплачені кошти в результаті НЕлічильної помилки. У такій ситуації законодавство не наділяє роботодавця правом видавати наказ про утримання з працівника надмірно виплачених сум. Не підлягає поверненню безпідставно отримана фізособою заробітна плата, якщо її виплата здійснена роботодавцем добровільно, за відсутності лічильної помилки з його боку і недобросовісності з боку працівника (ст. 1215 ЦКУ).

А значить, варіант залишається тільки один — добровільна згода працівника на утримання із зарплати надмірно виплаченої суми. У такому разі працівник подає відповідну заяву.

Щодо стягнення в судовому порядку, то в цій ситуації навряд чи справа вирішиться на користь роботодавця. Як зазначено вище, у ст. 1215 ЦКУ прямо передбачено, що зарплата не повертається, якщо її переплата не пов’язана з лічильною помилкою. Якщо ж роботодавцю, як кажуть, «море по коліно», то можна й ризикнути, вплутавшись у судову тяганину.

І в першому, і у другому розглянутому випадку необхідно враховувати, що при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20 %, а у випадках, окремо передбачених законодавством України, — 50 % заробітної плати, що підлягає виплаті працівнику (ч. 1 ст. 128 КЗпП). Тобто за загальним правилом із заробітної плати працівника може бути відраховано не більше 20 % суми, що підлягає виплаті.

Ще один законний варіант для роботодавця повернути помилково виплачені кошти — стягнути їх з винної особи, тобто з бухгалтера, який припустився помилки. Звісно, він неприємний для бухгалтерів, проте оскільки такий варіант передбачений чинним законодавством, ми не маємо права про нього змовчати.

Якщо стягнути надмірно виплачену зарплату в добровільному порядку з працівника не вийшло, керівник підприємства має право прийняти рішення про відшкодування шкоди підприємству за рахунок осіб, які припустилися помилки. З метою встановлення особи, винної у завданні шкоди, проводиться службове розслідування, за результатами якого складається акт. У цій ситуації винною особою може бути бухгалтер із заробітної плати та/або головний бухгалтер (якщо така посада передбачена в штатному розписі підприємства).

Працівники несуть матеріальну відповідальність за пряму дійсну шкоду, заподіяну підприємству, у результаті порушення покладених на них трудових обов’язків (ст. 130 КЗпП). При цьому під прямою дійсною шкодою розуміються, у тому числі, грошові виплати (абзац другий п. 4 постанови № 14). Розмір заподіяної шкоди визначається за фактичними втратами на підставі даних бухгалтерського обліку (ч. 1 ст. 1353 КЗпП).

Звичайний (не головний) бухгалтер несе матеріальну відповідальність у розмірі прямої дійсної шкоди, але не більшої від свого середнього місячного заробітку (ч. 1 ст. 132 КЗпП)

Розмір середньомісячного заробітку визначається відповідно до Порядку № 100. Сума шкоди, що перевищує цей розмір, працівником не відшкодовується. Якщо фактична сума шкоди менша від середнього місячного заробітку, то працівник зобов’язаний відшкодувати всю суму заподіяної роботодавцю шкоди.

Якщо на підприємстві передбачена посада головного бухгалтера, то йому як керівникові структурного підрозділу теж доведеться нести матеріальну відповідальність (і теж у межах свого середньомісячного заробітку), але тільки за частину шкоди, не відшкодовану безпосередніми винуватцями (абзац другий п. 6 постанови № 14). У цій ситуації безпосереднім винуватцем буде бухгалтер із заробітної плати. При цьому загальна сума, що підлягає стягненню з обох, не має перевищувати заподіяну шкоду.

Якщо ж головний бухгалтер не вжив своєчасних заходів зі стягнення шкоди з безпосередніх винуватців, то він буде сам нести матеріальну відповідальність у розмірі заподіяної з їх вини шкоди, але знову ж таки не більшому за свій середній місячний заробіток (п. 2 ст. 133 КЗпП).

Бухгалтер може покрити шкоду добровільно повністю або частково. Якщо цього не відбувається, роботодавець має право стягнути шкоду шляхом відрахування із заробітної плати на підставі п. 3 ч. 2 ст. 127 КЗпП. Відшкодування працівником заподіяної шкоди, розмір якої не перевищує середнього місячного заробітку працівника, здійснюється на підставі розпорядження роботодавця. Таке розпорядження видається у двотижневий строк із дня виявлення заподіяної шкоди і може бути взято до виконання не раніше семи днів з дня повідомлення про це працівника.

Шкода може бути відшкодована шляхом утримання із заробітної плати працівника (не більше 20 % суми «чистої» заробітної плати, за винятком випадку, коли бухгалтер добровільно відшкодовує велику суму) або шляхом внесення грошових коштів до каси або на банківський рахунок роботодавця.

Якщо працівник заперечує свою вину у заподіянні шкоди або він звільнений, або минув строк для видання розпорядження, а також у разі перевищення розміру шкоди середнього місячного заробітку працівника, роботодавець протягом року з дня виявлення шкоди може звернутися з позовом до районного, районного в місті, міського суду (ст. 136 КЗпП). Докладніше про порядок притягнення бухгалтера до матеріальної відповідальності читайте у статті «Матеріальна відповідальність бухгалтера: за що і в якому порядку може застосовуватися» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 86.

Таке питання закономірно виникає в бухгалтера, якщо при виправленні помилки були донараховані або сторновані виплати, і при цьому такі коригування припадають на розрахунковий період. Нагадаємо, що за загальним правилом розрахунковий період для обчислення відпускних становить 12 місяців, що передують місяцю початку відпустки, а для обчислення лікарняних і декретних — 6 місяців, що передують місяцю настання страхового випадку. Докладно про розрахунок відпускних читайте в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, спецвипуск № 4, а про розрахунок лікарняних і декретних — у тематичному номері газети «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 73. Тут зупинимося тільки на обліку коригувань.

У розрахунку відпускних беруть участь виплати, зазначені в п. 3 Порядку № 100. У листі від 09.12.2011 р. 1105/13/81-11 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, спецвипуск № 4, с. 17) Мінсоцполітики звертає увагу на такий момент:

тільки премії включаються до заробітної плати того місяця, на який вони припадають згідно з розрахунковою відомістю, інші виплати мають враховуватися в ті місяці, за які їх здійснено

Отже, інші виплати, що нараховуються за період, наприклад такі, як відпускні, допомога з тимчасової непрацездатності, допомога по вагітності та пологах тощо, для розрахунку відпускних мають бути віднесені до заробітку того місяця, за який вони нараховані. Це ж стосується коригувань. Тобто суми донарахованої (або сторнованої) зарплати мають бути віднесені до того місяця, за який вони донараховані (сторновані).

У розрахунку лікарняних і декретних беруть участь виплати, що включаються до фонду оплати праці і з яких справляється ЄСВ. Крім того, врахуйте, що виплати за невідпрацьований час у розрахунку лікарняних не беруть участь, а от при розрахунку декретних їх потрібно враховувати. Зарплата враховується в тому розмірі, в якому вона була нарахована і з якого справлявся ЄСВ.

Суми донарахованої (сторнованої) зарплати для розрахунку лікарняних і декретних ураховуються в тому місяці, у якому вони нараховані. При цьому коригування зарплати не впливають на розмір лікарняних і декретних, виплачених за попередні періоди. Аналогічні роз’яснення надано Мінсоцполітики в листі від 22.07.2013 р. № 380/18/99-13 (див. на с. 10).

Приклад. У результаті збою бухгалтерської програми працівниці АУП була нарахована зар­плата за серпень 2013 року в подвійному розмірі: замість 2500 грн. їй нарахували 5000 грн. Зарплата була виплачена 6 вересня 2013 року. Помилка виявлена 30 вересня 2013 року.

Про факт виявлення помилки бухгалтер із заробітної плати склав бухгалтерську довідку, яку надав керівнику підприємства. Оскільки з дня виплати неправильно обчисленої суми не минув місяць, 30 вересня 2013 року керівник видав наказ про утримання із зарплати працівниці помилково виплаченої суми. Працівниця була ознайомлена з наказом під розписку.

Перше утримання надмірно виплаченої суми здійснюється із зарплати за вересень 2013 року, що становить 2500 грн. З урахуванням обмежень, установлених ст. 128 КЗпП, розмір коригування зарплати у вересні не має перевищувати 500 грн. (2500 грн. х 20 %).

Порядок відображення операцій з нарахування та коригування зарплати в обліку подамо в таблиці.

Хоч від помилок ніхто не застрахований, ми щиро бажаємо нашим читачам, щоб у вашій роботі вони не траплялися!

	висновки
	На практиці бухгалтер може зіткнутися з двома основними видами помилок: лічильними та нелічильними. Від виду помилки залежить порядок її виправлення. Стягнути з працівника надмірно виплачену внаслідок лічильної помилки суму можна тільки протягом місяця з дня виплати неправильно обчисленої суми і за умови, що працівник не оспорює підстави і розмір утримань. Утримання здійснюється на підставі наказу керівника і в межах 20 % зарплати, що підлягає виплаті на руки.

Документи статті

1. КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.

2. Порядок № 100 — Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.95 р. № 100.

3. Постанова № 13 — постанова Пленуму Верховного суду України «Про практику застосування судами законодавства про оплату праці» від 24.12.99 р. № 13.

4. Постанова № 14 — постанова Пленуму Верховного суду України «Про судову практику у справах про відшкодування шкоди, заподіяної підприємствам, установам, організаціям їх працівниками» від 29.12.92 р. № 14.