Якщо помилилися у від’ємному значенні (рядках 20.2 і 24 декларації)

від’ємний ПДВ

Якщо помилилися у від’ємному значенні (рядках 20.2 і 24 декларації)

Людмила Солошенко, податковий експерт

Виправленню ПДВ-помилок, у тому числі й у від’ємному значенні, присвячений розд. VI Порядку № 1492.

Спершу зазначимо загальне правило, якого потрібно дотримуватися при виправленні «від’ємних» ПДВ-помилок, закріплене у пп. 4 і 5 розд. VI Порядку № 1492. Так, якщо помилки допущені в «перехідних» рядках 20.2 і 24 декларації (значення яких переходять з періоду в періоду), то, передусім, необхідно визначити вплив помилки на наступні періоди. Тобто в цьому випадку важливо з’ясувати: вплинула допущена помилка на показники рядків 23 або 25 «помилкової» і подальших декларацій чи ні. Адже від цього, у свою чергу, залежатиме порядок проведення самовиправлень (докладніше про нього див. таблицю):

Виправлення помилок в «перехідних» рядках 20.2 і 24 декларації з ПДВ

Отже, керуються таким правилом:

— якщо помилка переходить («перетікає») з періоду в період і при цьому ще не встигла стати фактичною недоплатою/переплатою (вплинути на відшкодування), то її виправляють одним УР, складеним до «першого» періоду виникнення помилки;

— якщо ж допущена помилка в подальших періодах вплинула на суму податку до сплати/відшкодування (значення рядків 23 або 25), то кожен із таких «помилкових» періодів виправляють окре­мим УР. При цьому під «впливом» розуміють як ситуації, коли, наприклад, у результаті виправлення помилок відбувається безпосередньо збільшення/зменшення задекларованої суми «податку до сплати» або суми «до відшкодування», так і випадки, коли, скажімо, після виправлення помилок від’ємне значення перетворюється на податок «до сплати» або ж, навпаки, задекларований податок до сплати переходить у «мінус» (тобто будь-який вплив на показники рядків 23, 25).

Отже, за помилками, допущеними при декларуванні від’ємного значення, передусім, важливо прослідкувати подальшу долю помилки.

Зверніть увагу: помилки також можуть виникати і через неправильний розподіл від’ємного значення (рядки 22) між рядками 23 і 24 декларації. Як роз’яснювалося в підкатегорії 101.18.01 ЄБПЗ, платник податків (який не задекларував, наприклад, помилково бюджетне відшкодування (БВ) — тобто помилково занизив значення рядка 23 декларації) має право самовиправитися: дозаявити БВ, подавши УР з необхідними «уточнюючими» додатками до такого «помилкового» періоду. Отже, право виправити помилку в цьому випадку зберігається за платником податків. У такому разі візьміть до уваги: якщо сума такого заниження в періодах після помилкового ще не встигла вплинути на зменшення позитивних податкових зобов’язань, то при виправленні необхідності в нарахуванні 3 % (5 %) «самоштрафу» не виникне.

Якщо помилки, пов’язані із заниженням БВ, у подальших періодах не призвели до недоплати, то 3 % (5 %) «самоштрафу» при їх виправленні не виникає

Щоправда, якщо такі помилки виявлять уже самі податківці при перевірці, то платник податків вважатиметься таким, який добровільно відмовився (!) від отримання такої суми як бюджетного відшкодування. І тоді його очікують наслідки з п.п. «а» п. 200.14 ПКУ: тобто така сума надалі буде виведена перевіряльниками з декларації за рядком 21.3 зі знаком «-» і стане враховуватися в картці особового рахунку платника податків лише щодо зменшення майбутніх податкових зобов’язань. І хоча в результаті вона не зникне, а все одно зарахується, проте цей момент не варто випускати з уваги і краще взяти до відома (про випадок заниження (недекларування) бюджетного відшкодування читайте також в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 103, с. 9).

Утім, набагато небезпечнішим для платника податків є протилежний «помилковий» випадок — коли сума відшкодування виявилася помилково завищеною і при виправленні зменшується (звертаємо увагу, що причиною тому можуть бути (1) як помилкове завищення податкового кредиту/заниження податкових зобов’язань, які зумовлюють помилку в показнику рядка 20.2, так і (2) неправильний розподіл від’ємного значення з рядка 22 між рядками 23 і 24 декларації). Адже така ситуація може призводити до недоплати та заниження податкових зобов’язань. А за це вже встановлена «своя» фінансова відповідальність: при перевірці може загрожувати штраф згідно з п. 123.1 ПКУ в розмірі 25 % (50 %) завищеної суми бюджетного відшкодування/визначеного податкового зобов’язання. Тому, зіткнувшись із подібною ситуацією, платнику податків краще встигнути її виправити самостійно. Причому при самовиправленні з допомогою УР сплачувати 3 % (5 %) «самоштраф» не потрібно. Адже недоплати як такої не виникло.

Виправляючи «від’ємні» помилки, майте на увазі, що залежно від результатів самовиправлень дані УР переноситимуться (1) до КОР (картки особового рахунку — якщо в УР заповнено графу 6 за рядками 20.1, 23.1, 23.2, 25.1, а також «штрафним» рядком 26 — тобто помилка встигла вплинути на роз­рахунки з бюджетом) або (2) до поточної декларації (якщо в УР заповнено графу 6 за рядками 20.2, 24 — тобто помилка на розрахунки з бюджетом ще не вплинула).

Другий випадок (коли помилка ще не встигла вплинути на розрахунки з бюджетом, у зв’язку з чим має бути врахована в поточній декларації) заслуговує на особливо пильну увагу. Адже тут виникає запитання: як і в декларацію якого періоду потрібно переносити проведені з допомогою УР виправлення?

Передусім, вивчивши положення пп. 4 і 6 розд. VI Порядку № 1492, можна помітити, що значення графи 6 рядка 20.2 УР переноситься до рядка 21.1 (а значення графи 6 рядка 24 УР — до рядка 21.2) декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок. Для наочності покажемо перенесення в таблиці:

Перенесення даних з УР до декларації (з урахуванням думки податківців)

Зверніть увагу: значення з графи 6 рядка 20.2 (графи 6 рядка 24) УР переносять до рядка 21.1 (рядок 21.2) поточної декларації з будь-яким знаком («+» або «-»), що виникає. Тобто при перенесенні до декларації враховуються виправлення в будь-який бік: як збільшення, так і зменшення від’ємного значення.

Разом із тим, у декларацію якого періоду переносити дані УР, у Порядку № 1492 визначено не досить чітко. Пояснити ситуацію докладніше спробували податківці в листах від 08.05.2013 р. № 8501/10/06.2-20 і від 26.06.2013 р. № 5788/6/99-99-19-04-02-15 (див. с. 43,44), де на прикладах розтлумачили порядок перенесення даних з УР до декларації. З роз’яснень контролюючих органів випливає, що орієнтуватися потрібно на період фактичного подання УР до податкового органу. І, отже, дотримуючись цього правила, дані УР потрібно переносити до декларації того звітного періоду, у якому платником податків фактично подавався УР. Тому, як роз’яснюють податківці:

— ситуація 1 (якщо УР подавався як самостійний документ): при виправленні помилок січня УР, поданим як самостійний документ у березні 2013 року, дані такого УР (значення графи 6 рядка 20.2 (24)) мають бути враховані платником податків при складанні декларації за той період, у якому подавався такий УР, — тобто в декларації за березень 2013 року (відповідно перенесені до рядка 21.1 (21.2) березневої декларації);

— ситуація 2 (якщо УР подавався як додаток до декларації): при виправленні помилок січня УР, поданим разом із декларацією за березень (тобто як додаток до березневої декларації), дані такого УР (значення графи 6 рядка 20.2 (24)) платник податків зможе врахувати тільки при складанні наступної (?!) — квітневої — декларації, уключивши їх до рядка 21.1 (21.2) декларації за квітень (оскільки фактично УР у комплекті з березневою ПДВ-звітністю подавався у квітні).

Особливі побоювання в такому разі викликає друга ситуація. Адже, дотримуючись підходу податківців і виправляючи помилки УР, поданим, наприклад, як додаток до декларації (тобто «у поточній декларації»), врахувати результати самовиправлень платникам податків насправді пропонується лише в декларації за наступний звітний період (!). І це тоді, як абзац другий п. 50.1 ПКУ передбачає, що, виправляючи помилки «в поточній декларації», уточнені показники мають бути відображені вже в декларації такого поточного періоду, протягом якого платником податків були самостійно виявлені (!) помилки. Отже, заявлений підхід податківців не узгоджується з ПКУ.

До того ж подібні висновки контролюючих органів виглядають нелогічними. На наш погляд, виправляючи помилки в поточній декларації, правильніше було б переносити дані з УР-додатка до тієї самої поточної декларації, разом з якою подається такий уточнюючий розрахунок. Особливо, якщо врахувати, що в полі 02 вступної частини УР-додатка в цьому випадку стоятиме той самий звітний (податковий) період, що й у полі 02 декларації (тобто, повертаючись до ситуації 2, у полі 02 УР і декларації значитиметься «березень», відзвітувати за який, проте, з огляду на відведені строки, потрібно у квітні).

А тому таке «відкладене» вливання даних УР до показників аж «наступної» декларації, як це вбачається податківцями, при виправленнях «у поточній» навряд чи здасться привабливим. На цьому фоні більш виграшним виявиться інший спосіб виправлення помилок — через УР-самостійний документ. Порядок виправлення помилок з його допомогою докладніше розглянемо на прикладі.

Приклад (помилка вплинула на показник рядка 25 декларації).

У липні 2013 року допущена помилка: за другою подією в межах одного договору повторно нараховані податкові зобов’язання (ПЗ) в сумі 4000 грн. У результаті рядки декларацій за липень — серпень 2013 року виявилися заповнені так:

Допущена помилка призвела до переплати податку за серпень у сумі 500 грн. Виправити її можна шляхом подання двох УР: (1) до декларації за період виникнення помилки (липень) і (2) до декларації, коли помилка призвела до переплати податку до бюджету і вплинула на показник рядка 25.1 (серпень).

Припустимо, помилку виявлено в вересні 2013 року і виправлено за допомогою двох УР, поданих у вересні як окремі документи:

Фрагмент першого УР

До «помилкової» декларації за липень 2013 року)

Оскільки помилка є «перехідною», з першого УР жодних сум до поточної декларації за вересень переносити не потрібно. Проте разом із таким УР потрібно подати «уточнюючий» додаток Д5 на суму допущеної помилки (його фрагмент приведено нижче):

Заповнення додатка Д5

Розділ I. Податкові зобов’язання

(грн.)

Фрагмент другого УР
(до «помилкової» декларації за серпень 2013 року, якщо помилка вплинула на показник рядка 25 декларації):

У результаті виправлення помилки та подання у вересні другого УР до податкового органу дані з його графи 6 за рядком 25.1 «-500 грн.» (про переплату, що виникла) будуть проведені за особовим рахунком платника податків за датою фактичного подання уточнюючого розрахунку — самостійного документа (див. лист ДПАУ від 16.03.2011 р. № 7273/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 25, с. 6).

Крім того, результати виправлень з такого УР слід урахувати при складанні поточної декларації. Тобто їх потрібно перенести до декларації того періоду, у якому фактично подавався до податкового органу УР, — тобто до декларації за вересень 2013 р. У зв’язку з цим значення з графи 6 «перехідного» рядка 24 УР потрапить до рядка 21.2 вересневої декларації (див. у прикладі показники вересня з першої таблиці).

Додатково разом із другим УР також слід подати «уточнюючий» додаток Д2 (оскільки під час виправлення помилки в УР виявився заповнений рядок 22, що вимагає складання цього додатка). Таким є порядок виправлення помилки в цьому випадку.

І все ж, хоча помилки у від’ємному значенні складніші у виправленні, озброївшись рекомендаціями, викладеними вище, напевне, тепер ви зможете їх подолати.

	висновки
	При виправленні помилки у від’ємному значенні важливо з’ясувати її вплив на наступні періоди. Якщо помилка не вплинула на розрахунки з бюджетом (рядки 23, 25 декларації), то її виправляють, складаючи УР до одного періоду — періоду помилки. Якщо помилка встигла вплинути на розрахунки з бюджетом, то її виправляють, складаючи УР до кожного звітного періоду, у якому стався такий вплив на рядки 23, 25. При виправленні помилок 3% (5 %) «самоштраф» сплачують, якщо помилка призвела до недоплати.