Виправляємо помилки у спецдекларації з ПДВ
| Чи необхідно сплачувати «самоштраф», якщо сільгосппідприємство — суб’єкт спецрежиму самостійно виправляє помилку у поданій раніше спецдекларації з ПДВ (0121), та помилка полягала у заниженні показника ряд.25.1 декларації з ПДВ? |
З положень п. 50.1 ПКУ можна зробити головний висновок: так званий «самоштраф» має нараховуватись лише за фактом заниження податкового зобов’язання. До речі, застосований у нормах п. 50.1 ПКУ термін «недоплата», поняття якого нормами ПКУ прямо не визначено, з огляду на норми п.п. 39.5.4.4 та п. 120.2 ПКУ слід розуміти як синонім заниження податкового зобов’язання.
Отже «самоштраф» має нараховуватись лише у разі збільшення податкових зобов’язань. Якщо цього не відбувається, то сам по собі факт подання уточнюючого розрахунку (незалежно чи окремим документом, чи у складі декларації), не може бути підставою для нарахування штрафних санкцій.
Спецрежимні платники сільгосп-ПДВ мають свою специфіку. Завдяки їй, на нашу думку, «самоштрафу» в даному випадку бути не повинно. До цього висновку приходимо з системного сприйняття наступних норм ПКУ.
Згідно із спеціальним режимом оподаткування сума ПДВ, нарахована сільгосппідприємством на вартість поставлених ним сільгосптоварів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету. Вона повністю залишається в розпорядженні такого сільгосппідприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку — для інших виробничих цілей. Зазначені суми ПДВ акумулюються сільгосппідприємствами на спецрахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому КМУ (п. 209.2 ПКУ).
Водночас п.п. 14.1.156 ПКУ установлено, зокрема, що податкове зобов’язання, це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством.
Оскільки для сільгосппідприємств встановлено спецрежим оподаткування ПДВ зі звільненням платежів до бюджету, то визначені у декларації 0121 суми цього податку не підпадають під визначення поняття податкового зобов’язання.
Звідси логічна думка, що особливий (спецрежимний) статус платника ПДВ згідно з нормами ст. 209 ПКУ фактично звільняє від застосування штрафних санкцій у випадках заниження ПДВ, що підлягає перерахуванню на спецрахунок, а не в бюджет.
Але не все так просто. Звернемося до думки податківців. У листі від 13.05.2013 р. № 3318/7/99-99-19-04-02-17-06, відповідаючи на конкретне запитання щодо порядку застосування штрафних санкцій, у випадку, коли платником не заповнено рядок 25.1 декларації з ПДВ Міндоходів робить, зокрема, такий висновок. При виправленні помилки, допущеної при заповненні рядків 25.1 та/або 25.2, платник податків повинен заповнити УР за відповідний звітний (податковий) період, вказати в ньому правильні показники та самостійно визначити суму штрафу (рядок 26 УР). При цьому для кожного з видів податкової декларації (коди 0110, 0121 — 0123, 0130 та/або 0140) заповнюється окремий (з відповідним кодом) УР.
Як бачимо, податківці «підчісують під одну гребінку» кардинально протилежні за характером показники за рядками 25.1 та 25.2 декларації: у першому, відповідно, зазначаються бюджетні платежі, а у другому — ні.
Але найбільше привертає увагу аргументація податківців в їх іншій консультації (підкатегорія 101.29.01 ЄБПЗ). В ній насамперед зазначається, що відповідно до п.п. 14.1.179 ПКУ податковим зобов’язанням для цілей розділу V ПКУ вважається загальна сума ПДВ, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді. Після звичної згадки норм п. 50.1 та ст. 209 ПКУ зроблено такий висновок.
Якщо платник податку, який застосовує спецрежим оподаткування, самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації з ПДВ, він зобов’язаний виконати вимоги ст. 50 ПКУ з урахуванням положень п. 209.2 ПКУ. Зокрема, якщо платник податку виявляє факт заниження податкового зобов’язання минулих податкових періодів, він зобов’язаний надіслати УР з ПДВ.
При цьому такий платник податку повинен перерахувати суму недоплати, вказану у графі 6 рядка 25.2 УР, на спецрахунок, а суму штрафу, вказану у графі 6 рядка 26 УР, — до бюджету.
Цікавим у цій консультації є те, що податківці мотивують свою позицію поняттям податкового зобов’язання. Але насправді у п.п. 14.1.179 ПКУ йдеться не про податкове зобов’язання, що треба перераховувати до бюджету (спецрахунок), а про податкове зобов’язання з ПДВ, що є складовою розрахунку суми податку до сплати, тобто про ряд. 9 декларації з ПДВ. Тож відображений за ряд. 25 (25.1 та 25.2) декларації кінцевий результат не можна трактувати поняттям податкових зобов’язань за нормами п.п. 14.1.179 ПКУ. Це є податкове зобов’язання у розумінні п.п. 14.1.156 ПКУ.
А тому наша позиція залишається незмінною — за виправлення помилок у спецдеклараціях «самоштрафу» не повинно бути.
Хоча нами розглядався порядок виправлення помилки у декларації 0121, аналогічне можна сказати і щодо помилок у інших спецдеклараціях з ПДВ, а саме деклараціях з кодами 0122, 0123, 0130.
Чи переглянуть податківці свою фіскальну позицію з огляду на спецрежимність оподаткування та неузгодженість у порядку відображення спецрежимного «самоштрафу» покаже час. Великої надії, по правді кажучи, немає, але попри все залишаємось оптимістами.
Анатолій БОБРО, податковий експерт
