Простої: обліковуємо амортизацію та інші витрати
Сьогодні продовжуємо розмову про простої (початок див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 80, с. 20). І цього разу поговоримо вже про амортизацію основних засобів, що простоюють, та інші витрати, що виникають у період простою в підприємства.
Людмила Солошенко, податковий експерт
Наступний хвилюючий момент пов’язаний із тим, що при простої простоюють не тільки трудові ресурси, а також і засоби праці (техніка). І тут ключовим є запитання: чи можна при тимчасовому простої продовжувати амортизувати обладнання, що простоює, виробничі потужності, приміщення та інші об’єкти основних засобів?
Амортизація під час простою
Одразу зазначимо: основні засоби, не виведені на час простою з експлуатації, підприємство має право, як і раніше, продовжувати амортизувати (на що ми також звертали увагу в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 59, с. 18 і № 90, с. 10; 2012, № 42, с. 8; 2013, № 42, с. 44).
Вимог про обов’язкове виведення на період простою об’єктів з експлуатації в чинному законодавстві немає
Тому рішення про виведення/невиведення об’єктів, що простоюють, з експлуатації в кожній конкретній ситуації підприємство для себе приймає самостійно. Щоправда, наприклад, у консультації з розділу 102.09.01 ЄБПЗ податківці (чомусь вирішивши, що об’єкти, які простоюють, стають від цього невиробничими основними засобами (?)) роз’яснювали, що на час зупинення діяльності такі об’єкти основних засобів неодмінно мають бути виведені з експлуатації та нарахування амортизації за ними в податковому обліку має бути зупинено. І не виключено, що слідуючи цим висновкам, аналогічної позиції можуть дотримуватися і перевіряючі на місцях. Однак повторимо: законодавчих підстав так чинити немає. До речі, цікаво, що раніше в одній зі своїх консультацій (див. розділ 102.07.04 ЄБПЗ) податківці, наприклад, визнавали за платниками податків при простої можливість віднесення до податкових витрат витрат на утримання технологічного обладнання. А в «докодексний» період, нагадаємо, контролюючі органи цілком справедливо погоджувалися з «податковою» амортизацією об’єктів, що простоюють та не виведені з експлуатації (консультація з розділу 502.07.20 ЄБПЗ).
У цьому випадку також корисно звернутися до міжнародної практики — і зокрема, МСБО 16 «Основні засоби», п. 55 якого, наприклад, у подібній ситуації передбачає, що: амортизацію не припиняють, якщо актив не використовують або коли він вибуває з активного використання, доки актив не буде замортизовано повністю. Пояснюється такий «амортизаційний» висновок, перш за все, фізичним і моральним зносом об’єктів, тобто тим, що з часом (у тому числі й за час, коли об’єкти простоюють і не використовуються) вони також продовжують втрачати свої фізичні властивості та морально застарівають. А отже, їх амортизація в період «невикористання» триває.
Таким чином, якщо об’єкти, що тимчасово не використовуються, на період простою не виводяться з експлуатації (тобто наказ на виведення об’єктів з експлуатації не оформляється, п. 146.18 ПКУ), то в бухгалтерському та податковому обліку за ними, як і раніше, продовжує нараховуватися амортизація. Адже для не виведених з експлуатації основних засобів ані П(С) БО 7, ані ПКУ жодних «амортизаційних» винятків не передбачено. Тому нарахування амортизації за основними засобами при тимчасовому простої підприємства безпосередньо залежатиме від того, виводяться такі об’єкти з експлуатації чи ні.
При цьому в бухгалтерському та податковому обліку амортизацію, нараховану за об’єктами, що простоюють, залежно від їх функціонального призначення обліковують у складі загальновиробничих витрат, адміністративних витрат, витрат на збут чи інших витрат (Дт 91, 92, 93, 949 — Кт 13; пп. 138.10.2 — 138.10.4, 138.12.1 ПКУ) з відображенням відповідно в рядках 05.1, 06.1, 06.2, 06.4 (зі включенням до рядка 06.4.39 додатка ІВ) декларації з податку на прибуток підприємства. Зауважимо: при тривалих простоях через зупинення процесу виробництва та випуску продукції до складу інших витрат (Дт 949 — Кт 13, рядок 06.4.39 додатка ІВ) також потраплятиме амортизація об’єктів основних засобів виробничого та загальновиробничого призначення.
Для порівняння зазначимо, що в іншій ситуації, якщо на період простою все ж прийнято рішення про виведення об’єктів, що тимчасово не використовуються, з експлуатації (з оформленням про це відповідного наказу), нарахування амортизації за такими об’єктами в бухгалтерському та податковому обліку зупиняється (п. 23 П(С)БО 7, п.п. 145.1.2, п. 146.2 ПКУ). У такому разі припиняють амортизувати об’єкти, починаючи з місяця, наступного за місяцем їх виведення з експлуатації (п. 29 П(С)БО 7, п. 146.2 ПКУ), а відновлюють нарахування амортизації за ними, починаючи з місяця, наступного за місяцем зворотного введення в експлуатацію об’єктів (п. 27 Методрекомендацій № 561).
У цій ситуації підприємство також може скористатися рекомендаційними нормами Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємств, затвердженого постановою КМУ від 28.10.97 р. № 1183*, склавши, наприклад, Акт про тимчасове виведення основних фондів з виробничого процесу та їх консервації (за формою, наведеною в його додатку № 1). Причому якщо прийнято рішення про консервацію, то:
— амортизація в періоді консервації за об’єктами основних засобів не нараховується (п.п. 145.1.2, п. 146.2 ПКУ);
— тоді як витрати на консервацію, утримання основних засобів при консервації та розконсервації підприємство відносить до складу витрат за відповідний період (тобто включає до витрат у періоді здійснення) (п. 144.2 ПКУ).
* Нагадаємо, норми цього документа є обов’язковими для підприємств, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, а також підприємств, заснованих на державній формі власності (п. 1 Положення № 1183).
На це звертали увагу й податківці в консультації з розділу 102.09.01 ЄБПЗ.
Комунальні, загальногосподарські та інші витрати при простої
А як бути з комунальними, загальногосподарськими та іншими витратами при простої?
Підхід до обліку решти витрат, що виникають у період простою в підприємства (витрат на оплату комунальних послуг, сплату податків та інших витрат, пов’язаних із забезпеченням діяльності), у цілому, схожий з розглянутим вище порядком обліку. Тобто такі витрати з урахуванням функціонального призначення обліковують у складі інших витрат, адміністративних витрат чи витрат на збут (Дт 949, 92, 93, пп. 138.10.2 — 138.10.4, 138.12.2 ПКУ). При цьому в податковому обліку такі витрати потрапляють до витрат того звітного періоду, в якому їх понесено (п. 138.5 ПКУ, з відображенням у рядках 06.4.39, 06.4.13 додатка ІВ, 06.1, 06.2 декларації з податку на прибуток).
Водночас при нетривалих простоях та збереженні об’єкта витрат, витрати, які можуть бути до нього віднесені, обліковують у складі загальновиробничих витрат (Дт 91, п. 138.8 ПКУ). У цьому випадку загальновиробничі витрати після розподілу відносяться на собівартість продукції (пп. 11, 16 П(С)БО 16; детально про розподіл загальновиробничих витрат читайте у спецвипуску газети «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 6, присвяченому собівартості). При цьому в податковому обліку вони визнаються витратами у складі собівартості реалізованої продукції за правилами п. 138.4 ПКУ (з відображенням у рядку 05.1 декларації з податку на прибуток підприємства). Також примітно, що, наприклад, у «докодексний» період відносити комунальні платежі до складу податкових (валових) витрат при простої дозволяли й податківці (консультація з розділу 502.07.20 ЄБПЗ).
Додатково зазначимо про ще одну консультацію з розділу 135.02 ЄБПЗ, яка роз’яснює, що від обов’язку подавати податкову звітність у разі тимчасового зупинення діяльності платники податків не звільняються (див. також про це довідковий матеріал «Подання податкової, фінансової звітності, звітності з РРО та ЄСВ, якщо діяльність зупинена» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 6, с. 21).
А тепер узагальнимо все зазначене про облік витрат при простоях виробництва:
Облік витрат при простої виробництва
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | доходи | витрати | |||
| 1 | При тривалому простої виробництва відображено: | |||||
| — оплату часу простою працівникам | 949*, 92, 93 | 661 | 10000 | — | 10000 | |
| — ЄСВ з нарахованих працівникам сум (37,26 % — умовно) | 949*, 92, 93 | 651 | 3726 | — | 3726 | |
| — витрати на амортизацію та обслуговування об’єктів основних засобів, що простоюють | 949*, 92, 93 | 13, | 1850 | — | 1850 | |
| — витрати на комунальні послуги та інші витрати, пов’язані із забезпеченням діяльності підприємства | 949*, 92, 93 | 63, 685 | 1400 | — | 1400 | |
| *При тривалих простоях виробництва, що зумовлюють зупинення процесу випуску продукції, витрати на оплату простоїв виробничого та загальновиробничого персоналу, амортизацію та обслуговування об’єктів основних засобів виробничого і загальновиробничого призначення, витрати на оплату комунальних послуг та інші витрати підприємство відносить до складу інших витрат (Дт 949, рядки 06.4.39, 06.4.13 додатка ІВ до декларації з податку на прибуток). | ||||||
| 2 | Відображено витрати, пов’язані з простоями виробництва при короткострокових нетривалих перервах у роботі | 91* | 661, 651, 13, 63, 685 | 5200 | — | —* |
| *Якщо простої в роботі виробничих підрозділів або їх окремих працівників носять нетривалий характер (тобто коли, як і раніше, існує об’єкт витрат), то пов’язані з ними витрати враховуються у складі загальновиробничих витрат підприємства (п.п. 15.9 П(С)БО 16). Такі витрати підлягають розподілу та включаються до собівартості в бухобліку за правилами пп. 11, 16 П(С)БО 16. У податковому обліку вони визнаються витратами у складі собівартості реалізованої продукції за правилами п. 138.4 ПКУ (з відображенням у рядку 05.1 декларації з податку на прибуток). | ||||||
Сезонність виробництва
Кажучи про простої, зауважимо такий момент. Перерви в роботі, викликані простоями, не слід плутати із сезонним характером діяльності та сезонністю виробництва. Нагадаємо, що Список сезонних робіт і сезонних галузей затверджено постановою КМУ від 28.03.97 р. № 278.
Так, для «сезонних» випадків характерні облікові особливості, відмінні від простоїв виробництва. Праця сезонних працівників оплачується інакше — не так, як у разі простою. Детально з порядком оплати знайомлять статті «Тимчасові та сезонні працівники» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 51, с. 26 і «Оплата праці та відпочинку працівників, зайнятих на тимчасових/сезонних роботах» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 53, с. 13.
До того ж іншим у такому разі є й облік витрат, пов’язаних з обслуговуванням виробництва при сезонних перервах у роботі, — такі витрати враховують у складі витрат майбутніх періодів — Дт 39 (детальніше про це ви можете дізнатися у статті «Сезонне виробництво: як відобразити витрати міжсезоння?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 53, с. 24). Отже, було б неправильним змішувати та ототожнювати ці дві різні ситуації.
Насамкінець хочемо побажати, щоб випадки простоїв зустрічалися у вашій діяльності якомога рідше. Ну а якщо їм таки судилося трапитися на практиці, як із цим впоратися, ви вже знаєте.
| висновки |  | |
|
Документи статті
-
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
-
П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92.
-
П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318.
- Методрекомендації № 561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. № 561.
