Тара: її види та порядок обліку

азбука обліку

Тара: її види та порядок обліку

Найвідоміша з давніх часів тара — це глиняна посудина, або амфора. За словами істориків, перші амфори з’явилися ще до виникнення писемності на Землі. Наприклад, на території західного Ірану знайдено два глеки, вік яких понад 5000 років. Один із них був для пива, а другий явно для вина. Ця знахідка ще відома як «ханаанський глек». Як і сучасні упаковки, амфори мали маркування. Зазвичай у них, крім вина, перевозили воду, олію та крупи. Тоді це була найзручніша тара, а морські торговельні шляхи зробили глиняні амфори стандартною посудиною для вантажних перевезень. Геродот в описах Єгипту розповідав, що глеками, або амфорами, користувалися в найрізноманітніших цілях, але вони ніколи не були порожніми. З’ясуємо, що таке тара в наш час і як ведеться її облік на підприємстві.

Наталя БІЛОВА, економіст-аналітик

Роль тари важко переоцінити. Транспортування, зберігання та продаж більшості товарів можливі лише за умови забезпечення їх якісною упаковкою.

Передача покупцю товару в тарі або упаковці, за винятком випадків, коли товар за своїми властивостями не потребує упаковки або якщо інше не встановлено договором купівлі-продажу, є обов’язком продавця. На це вказує ст. 685 ЦКУ.

Під упаковкою розуміється технічний засіб або комплекс засобів із товаром, що знаходиться в ньому, який захищає товар від пошкоджень і втрат у процесі транспортування, зберігання та продажу, а довкілля — від забруднень.

Тара ж є основним елементом упаковки, що є виробом для розміщення товару (п. 2 Порядку № 224).

Тара — це основний елемент упаковки, що є виробом для розміщення товару

Перше, чому ми з вами, любі друзі, приділимо увагу — різновиди тари. Адже саме від її класифікації залежить порядок відображення витрат на цей елемент упаковки в податковому та бухгалтерському обліку підприємства, яке її придбало.

Отже, яка ж буває тара? Відповісти на це запитання нам допоможуть пп. 1.5, 1.6 Інструкції № 93 і пп. 4 — 7 Положення № 166. Дивимося.

Різновиди тари

Залежно від матеріалу тара буває:

— дерев’яна;

— картонна та паперова;

— металева;

— полімерна;

— скляна;

— тара з тканин і нетканих матеріалів.

Залежно від участі тари у виробничому процесі її можна розділити на:

— використовувану для здійснення технологічного процесу виробництва продукції;

— призначену для постійного зберігання товарно-матеріальних цінностей на складах підприємства;

— використовувану для пакування та транспортування готової продукції (товарів).

Залежно від кратності використання тара поділяється на:

— одноразову;

— багатооборотну.

Одноразова тара. До тари одноразового використання належить тара, що використовується лише один раз, поверненню не підлягає і від покупців не приймається. Це, наприклад, паперова, картонна, поліетиленова тара, мішки, коробки паперові та з полімерних матеріалів, що використовуються для пакування продукції.

При цьому під використаною тарою (упаковкою) п. 2 Порядку № 224 розуміє тару (упаковку), використану для упаковки, транспортування продукції, що повністю або частково втратила свої первісні якості та не підлягає подальшому використанню за своїм прямим призначенням.

Багатооборотна тара. Багатооборотна тара в господарській діяльності використовується багато разів. Вона може класифікуватися за видами продукції, для пакування яких призначена, — засоби пакетування і спеціалізовані контейнери, тара-устаткування, засоби пакування чорних металів і металоконструкцій, засоби пакування продукції кольорової металургії, засоби пакування газової продукції, засоби пакування хімічних реактивів тощо (п. 30 Методрекомендацій № 373).

Багатооборотна тара буває незворотною або зворотною (як з переходом права власності, так і без нього). При цьому зворотна тара залежно від наявності або відсутності забезпечення може бути заставною або незаставною.

Для наочності класифікацію багатооборотної тари подамо на рисунку (див. с. 6).

Із різновидами тари нам з вами стало все зрозуміло. Тепер переходимо до облікових питань.

Бухгалтерський облік придбання тари

Облік тари слід вести в кількісному та грошовому вираженні за складами, цехами, виробничими ділянками та іншими місцями зберігання, за матеріально відповідальними особами, видами і групами тари, а також за її призначенням.

Придбану тару, залежно від строку передбачуваного використання, підприємство може віднести до складу або оборотних (запаси), або необоротних активів.

Тара з очікуваним строком корисного використання (експлуатації) більше одного року (незалежно від вартості). Така тара, призначена для зберігання товарно-матеріальних цінностей на складах (у коморах), у виробничих цехах, для транспортування товарно-матеріальних цінностей і багаторазового використання з метою здійснення технологічного процесу виробництва, обліковується на субрахунку 115 «Інвентарна тара». Тобто вона включається до складу інших необоротних матеріальних активів. На це вказують Інструкція № 291 і п. 6.1 Методрекомендацій № 2. Прикладами такої тари є металеві та дерев’яні бочки, цистерни, бідони тощо. Вона підлягає пооб’єктному обліку.

Спочатку витрати на її придбання акумулюємо по дебету субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів», а після введення в експлуатацію списуємо в дебет субрахунку 115.

Амортизується інвентарна тара за вибором підприємства із застосуванням одного з методів — прямолінійного або виробничого (п. 27 П(С)БО 7).

Нараховується амортизація за інвентарною тарою щомісячно (п. 29 П(С)БО 7), зазвичай починаючи з місяця (дати), що настає за місяцем (датою) її введення в експлуатацію, тобто зарахування до складу інших необоротних матеріальних активів.

Сума нарахованої амортизації включається:

— до виробничої собівартості продукції (Дт 23, 91 — Кт 132) — якщо тара використовується для затарювання готової продукції або безпосередньо в процесі виробництва;

— до складу витрат на збут (Дт 93 — Кт 132) — якщо тара використовується для затарювання товарів або готової продукції на складах.

Тара з очікуваним строком корисного використання (експлуатації) менше одного року (незалежно від вартості). Така тара обліковується у складі запасів — це припис Інструкції № 291 і п. 6.2 Методрекомендацій № 2.

Виробничі підприємства цю тару (крім тари, що використовується як господарський інвентар) оцінюють за первісною вартістю і відображають на субрахунку 204 «Тара й тарні матеріали».

Якщо ж тару вони використовують для зберігання товарно-матеріальних цінностей на складах (у коморах), у виробничих цехах, для транспортування товарно-матеріальних цінностей, то застосовується рахунок 22 «Малоцінні та швидко­зношувані предмети». На це ж вказує і п. 31 Методрекомендацій № 373.

Зверніть увагу: одноразова тара, придбана разом із запасами (тобто не виділена окремо в супровідних документах), включається до їх первісної вартості і окремо на рахунках бухгалтерського обліку не відображається (п. 6.1 Методрекомендацій № 2 і п. 29 Методрекомендацій № 373).

А от вартість одноразової тари та незворотної тари багаторазового використання, виділена в супровідних документах і оплачена покупцем окремо, до первісної вартості продукції не включається. Вона обліковується згідно з п. 6.1 Методрекомендацій № 2 і п. 30 Методрекомендацій № 373:

— за чистою вартістю реалізації — якщо тара реалізується;

— за оцінкою можливого використання — якщо тара використовується на самому підприємстві.

Підприємства сфери торгівлі та ресторанного господарства, як визначають Інструкція № 291 і п. 6.2 Методрекомендацій № 2, облік наявності і руху тари під товарами, а також порожньої тари ведуть на субрахунку 284 «Тара під товарами». Вони можуть обліковувати тару за середніми обліковими цінами, які встановлює керівництво підприємства за видами (групами) тари та цінами на неї. Різниця між цінами придбання та середніми обліковими цінами на тару відноситься на субрахунок 285 «Торгова націнка».

У разі використання тари для зберігання товарно-матеріальних цінностей на складах (у коморах), для транспортування товарно-матеріальних цінностей такі підприємства також можуть застосовувати рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети».

При вибутті вартість тари згідно з п. 6.4 Методрекомендацій № 2 включається до:

— виробничої собівартості готової продукції, якщо вона використовується для затарювання готової продукції безпосередньо в процесі виробництва (Дт 23 — Кт 204);

— витрат на збут, якщо вона використовується для затарювання товарів, готової продукції та інших запасів на складах готової продукції (Дт 93 — Кт 204, 284);

— собівартості реалізованих виробничих запасів, якщо їх вартість не включено до первісної вартості реалізованої готової продукції, товарів, інших запасів; зазначено в супровідних документах окремою позицією і оплачено покупцем окремо (Дт 943 — Кт 204, 284).

Податковий облік придбання тари

Тара з очікуваним строком корисного використання (експлуатації) більше одного року і вартістю понад 2500 грн.* Таку тару слід обліковувати у складі основних засобів групи 14 «Інвентарна тара».

Пам’ятайте: для порівняння з цим вартісним критерієм вартість придбаної тари береться з урахуванням усіх супутніх витрат (наприклад, витрат на її транспортування), що входять до первісної вартості об’єкта.

Об’єкти інвентарної тари (наприклад, номерні кеги, бочки, контейнери, бідони) зараховуються до групи основних засобів за первісною вартістю за вирахуванням ліквідаційної вартості (п.п. 14.1.19 ПКУ).

Із місяця, що настає за місяцем введення об’єкта в експлуатацію, він починає амортизуватися із застосуванням прямолінійного або виробничого методу (п.п. 145.1.6 ПКУ) протягом не менше 6 років (п. 146.2 ПКУ).

Облік вартості, що амортизується, ведеться окремо за кожним об’єктом, який входить до групи 14 (п. 146.1 ПКУ).

Тара з очікуваним строком корисного використання (експлуатації) більше одного року і вартістю менше 2500 грн.* Таку тару через її невисоку вартість слід обліковувати як малоцінні необоротні матеріальні активи (далі — МНМА) у складі групи 11 (п. 145.1 ПКУ). Важливо, що аналогічної думки дотримуються й податківці (див. консультацію в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 30, с. 62)**.

* Платники ПДВ порівнюють вартість придбаної тари без ПДВ.

** Водночас не виключено й інший підхід фахівців Міндоходів до порядку обліку недорогої інвентарної тари. Оскільки в бухгалтерському обліку тара, строк використання якої перевищує рік, незалежно від вартості відображається у складі інших необоротних матеріальних активів (на субрахунку 115), вони можуть наполягати на включенні всієї інвентарної тари (вартістю як вище, так і нижче 2500 грн.) до групи 14 основних засобів з відповідним нарахуванням амортизації прямолінійним або виробничим методом протягом не менше 6 років. Щоб не потрапити в немилість до контролерів, у цій ситуації радимо отримати від них індульгенцію у вигляді індивідуальної податкової консультації. Так вам буде спокійніше.

Як і в описаному вище випадку, порівнювати з межею в 2500 грн. вартість придбаної тари потрібно з урахуванням усіх витрат, що супроводжують таке придбання. До групи 11 вони зараховуються за первісною вартістю. Проте, на відміну від основних засобів, визначати ліквідаційну вартість і зменшувати на неї первісну вартість МНМА при нарахуванні амортизації не потрібно.

Матеріальні цінності, що мають статус МНМА і з позиції ПКУ не вважаються основними засобами, підлягають амортизації за рішенням платника податків одним із двох способів (див. п.п. 145.1.6 ПКУ):

1) «50 %/50 %». За ним амортизація нараховується в першому місяці використання об’єкта в розмірі 50 % його вартості, що амортизується, а останні 50 % нараховуються в місяці списання об’єкта з балансу;

2) «100 %». За цим методом амортизація нараховується в першому місяці використання об’єкта в розмірі 100 % його вартості, що амортизується.

Сума амортизації за тарою, віднесеною до об’єктів ОЗ або МНМА, включається до витрат залежно від напряму її використання

Звертаємо увагу, що сума нарахованої амортизації як щодо дорогих (вартістю понад 2500 грн.), так і щодо недорогих (вартістю менше 2500 грн.) об’єктів тари включається до податкових витрат залежно від напряму її використання — до складу собівартості виробленої та реалізованої продукції (пп. 138.1, 138.8 ПКУ)*** або до витрат на збут (п.п. «д» п.п. 138.10.3 ПКУ).

*** Сума нарахованої амортизації є елементом загальновиробничих витрат (п.п. 138.8.5 ПКУ), які відповідно до п. 16 П(С)БО 16 поділяються на змінні та постійні з метою визначення суми таких витрат, що може бути віднесена до складу собівартості виробленої продукції, виконаних робіт, наданих послуг. Та частина суми амортизації, яка через зазначений розподіл потрапила до собівартості, відображається у складі витрат у тому звітному періоді, у якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

У декларації з податку на прибуток сума амортизації наводиться відповідно в рядку 05.1 (якщо вона потрапила до собівартості продукції) або в рядку 06.2 (якщо її включено до витрат на збут).

Тара з очікуваним строком корисного використання (експлуатації) менше одного року. Така тара обліковується як запаси. Її вартість включається безпосередньо до податкових витрат залежно від напряму використання.

Так, якщо вартість тари загального користування не виділяється з вартості товару (наприклад, пляшки і банки скляні під товаром), вона формуватиме собівартість придбаних і реалізованих товарів (п. 138.6 ПКУ). Це ж стосується і тари, що використовується для затарювання готової продукції або безпосередньо в процесі виробництва, — її вартість також формуватиме собівартість виробленої та реалізованої продукції (п. 138.8 ПКУ).

До складу податкових витрат вартість такої тари потрапить одночасно з визнанням доходу від реалізації товару (продукції) у цій тарі (п. 138.4 ПКУ). У декларації з податку на прибуток ці витрати підприємство зафіксує в рядку 05.1.

А от якщо тара використовується для затарювання товарів на складах (наприклад, ящики, кошики, піддони, мішки), то її вартість сформує витрати на збут (п.п. «а» п.п. 138.10.3 ПКУ) у періоді їх здійснення тобто затарювання згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ПКУ). У декларації з податку на прибуток такі витрати відображаються в рядку 06.2.

Про те, що витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складі готової продукції, а також витрати на ремонт тари включаються до складу витрат на збут, зазначали й контролери в консультації, розміщеній у розділі 102.07.06 ЄБПЗ. І хоча ця консультація на сьогодні втратила чинність, думка фахівців Міндоходів, напевно, залишилася такою ж.

Нагадаємо, що суми «вхідного» ПДВ за при­дбаною тарою покупець за наявності податкової накладної має право включити до свого податкового кредиту. Важливо лише, щоб така тара призначалася для використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності (пп. 198.1, 198.3 ПКУ).

Облік придбання тари розглянемо на прикладі.

Приклад. Підприємство оптової торгівлі придбало контейнер вартістю 6000 грн. (без ПДВ — 5000 грн.; ПДВ 20 % — 1000 грн.) для використання у своїй господарській діяльності.

Витрати на транспортування контейнера становили 720 грн. (без ПДВ — 600 грн.; ПДВ 20 % — 120 грн.).

Очікуваний строк корисного використання (експлуатації) об’єкта — 6 років. Ліквідаційна вартість умовно — 200 грн.

У податковому та бухгалтерському обліку ці операції відображаються такими записами:

Облік придбання тари

От ми й розібралися з податково-бухгалтерськими питаннями обліку придбаної тари. Як бачите, все досить просто. Далі ми вам розповімо про інші операції з тарою. Ця інформація також дуже важлива та цікава. Читайте.

	висновки
	Тара одноразового використання — це тара, що використовується лише один раз, поверненню не підлягає і від покупців не приймається. Багатооборотна тара в господарській діяльності використовується багато разів. У бухгалтерському обліку тара зі строком корисного використання (експлуатації) більше одного року незалежно від вартості включається до складу інших необоротних матеріальних активів. Відповідно тара зі строком корисного використання (експлуатації) менше одного року обліковується у складі запасів. Одноразова тара, придбана разом із запасами, включається до їх первісної вартості й окремо на рахунках бухгалтерського обліку не відображається. У податковому обліку тару з очікуваним строком корисного використання (експлуатації) більше одного року і вартістю менше 2500 грн. слід обліковувати як малоцінні необоротні матеріальні активи у складі групи 11.